PAPELES DE J.B (n.º 1128)
(sexta época; n.º 30/25)

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA COMENTADA
(jul 2025)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

NORMAS

1) Inconstitucionalidad. RD-L 3/2016. Procedía la rectificación de la autoliquidación del IS a la vista del RD-L 3/2016; no procedía la retroacción de actuaciones (AN 4-7-25, tres, 10 y 11-7-25)

Las sentencias reseñadas aquí se deben añadir a las muchas otras que se producen sobre este mismo asunto. Declarado inconstitucional el RD-L 3/2016 que reformó preceptos de la LIS en cuanto a la reversión de participaciones. Tanto la AEAT como el TEAR desestimaron la pretensión de la entidad afectada argumentando que no era de su competencia pronunciarse sobre la inconstitucionalidad del decreto ley. Pero se anuló la disposición según TC s. 11/2024, de 18 de julio. Procede la regularización eliminando los efectos de la aplicación de las normas declaradas inconstitucionales y se estima la plena jurisdicción solicitada en cuanto que los efectos de las sentencias se deben extender a todos los aspectos de la liquidación que se vean afectados por la anulación.

Las sentencias desestiman la pretensión de una especie de retroacción que señala el abogado del Estado, porque la anulación, TS s. 25.02.24, dos. no es por un defecto formal, sino sustantivo.

- Recordatorio de jurisprudencia. Declarado inconstitucional y nulo el RD-L 3/2016, procede la nulidad y no una especie de retroacción que pretende el abogado del Estado (AN 30-5-25). Declarado inconstitucional y nulo el RD-L 3/2016 fue procedente el allanamiento del abogado del Estado (AN 30-5-25). La declaración de inconstitucionalidad de la DAd 15 y la DTª 16.3 de la LIS, según el RD-L 3/2016 por el TC determina la devolución de lo ingresado (AN 22-1-25). Procede la rectificación de autoliquidación y la devolución solicitadas porque fueron declarados nulos e inconstitucionales los preceptos afectados por el RD-L 3/2016 (TS 30-1-25, 22-5-25, dos)

NOTIFICACIONES

2) En domicilio. Eficaz. Empleada del hogar. La reclamación fue extemporánea estando plenamente acreditadas las fechas de recepción de la liquidación y de interposición de la impugnación (AN 4-7-25)

La sentencia invoca los siguientes artículos. El artículo 42.2 Ley 39/2015, LPAC dice que cuando la notificación se practique en el domicilio del interesado, de no hallarse éste presente en el momento de la notificación, se podrá hacer cargo de l misma cualquier persona mayor de catorce años que se encuentre en el domicilio y haga constar su identidad. El artículo 104.2 LGT dice que, a los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución.

Consta en el expediente que la notificación se produjo un 21 de febrero y que la reclamación se interpuso un 29 de marzo, siendo de un mes (arts. 234 y 235 LGT) el plazo para interponer. Se alegó que la notificación se hizo a quien se identificó como empleada del hogar y que ésta tardó en comunicar la notificación al interesado. Pero no se alega otras consideraciones posibles, como hubiera podido haber sido que quien recogió la notificación estaba en el domicilio contra la voluntad del afectado.

- Recordatorio de jurisprudencia. Es válida y eficaz la notificación en el domicilio del interesado recibiendo la notificación quien estaba allí y se identifica como empleado (AN 6-11-24). Aplicando el art. 230.1 y 234.4 LGT, lo relevante en la notificación es que llegue o pueda llegar a conocimiento del destinatario, aunque rehusara o si colaboró para que no llegara; en este caso fue una notificaron acumulada en el domicilio señalado por los tres interesados, que era el despacho de un abogado en el que cualquier podría recibir, y habiendo dado plazo para alegar se produjeron tres escritos y aunque se resolvió afectando a los tres cada uno pagó en plazo e impugnó; no se lesionó el secreto profesional porque no se notificó a un abogado, sino a su despacho en el domicilio señalado (TS 25-3-21). Se notificó bien y, TS s. 17.11.03, es suficiente el intento (AN 18-5-21). La notificación cumplió todos los requisitos, TS s. 11.04.19: se hizo en el domicilio del interesado, la recogió su padre; el recurso fue extemporáneo (AN 28-5-21). Se comunicó el cambio de centro de gestión y dirección antes del acuerdo de liquidación, pero la Administración notificó por comparecencia contra la forma de proceder, TS s. 5.05.10, de una buena Administración (AN 7-2-20). Según TS s. 7.10.15, lo relevante no es que se cumplan las previsiones legales sino que la notificación llegue a conocimiento del destinatario y, según TS s. 1.10.12, si, pese a los vicios de cualquier gravedad en la notificación, el interesado llegara a conocerla y pudo defenderse, el principio antiformalista y la exigencia de buena fe en esta materia hacen irrelevantes la falta de firma del cartero en los dos intentos y que no se acredite el aviso en el buzón (AN 7-7-20). En devolución de IVA a no establecidos, fue adecuada a Derecho la notificación al representante; la Administración debe atender a los datos que constan en las solicitudes (AN 15-7-20)

RECAUDACIÓN

3) Apremio. Improcedente. No cabe apremiar sin resolver antes el aplazamiento solicitado (AN 10-7-25)

La sentencia aquí reseñada, como la AN s. 21.06.25, reitera que no cabe el apremio antes de haber resuelto sobre el aplazamiento solicitado, en este caso, con un intento de pago en especie denegado y una solicitud de aplazamiento no resuelta.

El recurrente alega que la AEAT se habría inventado un tercer tiempo que se produciría entre el período de ingreso voluntario y el período ejecutivo y denuncia la infracción, por una parte del artículo 65.5 LGT que establece que la presentación de una solicitud de aplazamiento o fraccionamiento en período voluntario impide el inicio del periodo ejecutivo, aunque no el devengo de intereses de demora; por otra parte, también el artículo 161.2 LGT, que dice que la presentación de una solicitud de un aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario impedirá el inicio del período ejecutivo durante la tramitación de dichos expedientes., salvo denegación previa respecto de la misma deuda tributaria abriéndose un nuevo plazo de ingreso sin hacerlo.

- Recordatorio de jurisprudencia. Apremio anulado por emisión de providencia faltando a la verdad el día siguiente al vencimiento de primer plazo del aplazamiento, habiéndose pagado en el día segundo (TS 23-12-02). Se anula la providencia de apremio dictada antes de la resolución cuando se presenta extemporáneamente la declaración liquidación sin requerimiento previo ni ingreso y se pide el aplazamiento o fraccionamiento (TS 20-6-03). Improcedente apremio cuando se ha pedido aplazamiento ofreciendo aportar las oportunas garantías (TS 28-4-04). Apremio improcedente mientras se resuelve sobre el aplazamiento o fraccionamiento (TS 2-3-05). Improcedente recargo de apremio cuando se declara sin ingreso, pero pidiendo aplazamiento o fraccionamiento hasta que no se resuelva (TS 22-12-05). Apremio improcedente mientras no se resuelve la petición cuando se presenta declaración-liquidación sin ingreso y se pide aplazamiento (TS 25-10-06). No procede el apremio hasta que se resuelva, cuando sin requerimiento previo se presenta autoliquidación sin ingreso pidiendo aplazamiento o fraccionamiento, porque hay voluntad de pago si se concede (TS 10-5-07). Improcedente apremio cuando solicitado el aplazamiento en período voluntario no se produjo la resolución al término de dicho plazo (TS 4-2-10). No procede el apremio cuando se pide el aplazamiento mientras no se pronuncie la Administración (AN 7-3-01). Nulidad sobrevenida del apremio por posterior aplazamiento de pago concedido al deudor (AN 15-3-01). Apremio improcedente por actos propios cuando se incumple el plazo para prestar garantías al aplazamiento pedido y en un segundo aplazamiento concedido no se incluye el recargo (AN 4-3-02). Pedir el aplazamiento en período voluntario impide que se inicie el procedimiento ejecutivo (AN 6-6-11). No cabe apremio sin antes decidir sobre el aplazamiento pedido (AN 23-2-23)

REVISIÓN

4) Revocación. Improcedente. No hubo infracción manifiesta de Derecho, al aplicar la estimación indirecta (AN 11-7-25)

La sentencia aquí reseñada admite la pretensión de revocación porque, aunque el criterio anterior del TS (ss. 19.05-11, 19-02-14, 22.11.16, 5.12.17, 26.09.17, 13.06.17) y exigía una manifiesta infracción de Derecho para revocar, admitiendo, incluso, la causa de anulación sobrevenida, TS s. 4.03.22 y 9.02.22, no se aprecia en este caso que existiera manifiesta infracción cuando existe contabilidad sin anomalías y correspondencia entre facturas y albaranes. La recurrente considera procedente la estimación indirecta invocando la infracción del artículo 50 LGT, pero no prospera esa pretensión.

Y, en cuanto que la impugnación se había referido a la liquidación y también a la sanción, tampoco se admite la revocación para ésta porque ya había sido confirmada en vía económico administrativa por el TEAC.

- Recordatorio de jurisprudencia. Si la oficina de gestión acordó la aplicación de la estimación indirecta y el TEAR repuso para que se fundamentara el acuerdo, se produjo una revisión ilegal de los propios actos cuando dicha oficina acordó procedente la estimación directa (TS 10-5-99). Ni la LGT/2003 respecto de la revocación ni el art. 154 LGT/1963 para la revisión otorgan legitimación al administrado para iniciar el procedimiento lo que corresponde de oficio a la Administración (TS 19-5-11). Cabe la revocación del art. 105 Ley 30/1992 por ser supletoria de las normas tributarias: incorporación de nuevas deudas y nueva derivación de responsabilidad (AN 23-10-01). El procedimiento de revocación se inicia de oficio. El acuse de recibo de la solicitud señalando que no se iniciaría el procedimiento no es acto reclamable (AN 21-7-10). Procedía la revocación por infracción manifiesta de ley cuando se solicitó la devolución por ingreso indebido al no haber aplicado la reducción en el ISyD por discapacidad aunque el interesado reunía los requisitos aunque no los hubiera acreditado en el procedimiento de gestión (TSJ Cataluña 1-3-12). Revocación improcedente respecto de actos firmes con fundamento en TJCE s. 6.10.05 sobre incompatibilidad con el derecho comunitario de las limitaciones a la deducción porque se pudo recurrir antes de adquirir firmeza (TSJ Extremadura 29-10-09, 26-11-09, 30-11-09). Improcedente revocación de acto firme. Las sentencias TJCE se aplican retroactivamente a los actos dictados antes y que no hubieran adquirido firmeza (TSJ Extremadura 11-3-10). Contra la valoración en el ITP no procede la revocación por infracción de la ley y no se lesionó la igualdad respecto de otras personas que impugnaron sus liquidaciones en tiempo y forma (TSJ Extremadura 27-10-11). El interesado puede promover la revocación por infracción manifiesta de ley, se debe estar a la fecha de iniciación del procedimiento de gestión y no a la de presentación de la autoliquidación y fue improcedente calificar el escrito como recurso de reposición y declararlo extemporáneo (TSJ Murcia 25-1-12)

RECLAMACIONES

5) Resolución. Retroacción. Liquidación improcedente. Si se anula por defecto formal ordenando la retroacción indebidamente, no procedió la liquidación practicada. La insuficiencia probatorio no es un defecto formal producido en el procedimiento (AN 10-7-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a la resolución del TEAC que estimó parcialmente la reclamación y anuló la liquidación por defecto de forma, acordando la retroacción al momento de hacer alegaciones anterior a la firma del acta de disconformidad. Se recurrió la resolución, pero, mientras se resolvía, se ejecutó la retroacción practicando nueva liquidación y sanción.

La AN anuló la liquidación y la sanción con referencia al TSJ de Cataluña s. 29.07.21 y, de acuerdo con TS s. 22.07.2, entendiendo que, no existiendo vicio formal, el TEA no puede practicar nueva liquidación; y, en este caso, la insuficiencia probatoria no es una incidencia formal producida durante el procedimiento. Tampoco procedía la retroacción no pedida por la recurrente. El abogado del Estado se allanó.

- Recordatorio de jurisprudencia. La potestad que el TS reconoce a la Administración permite practicar otra liquidación tras la estimación total de la reclamación contra la anterior iniciando un procedimiento nuevo (TS 3-4-24). Cuando se anula una liquidación por una deficiencia probatoria no cabe retroacción y la ejecución de la resolución es nula de pleno derecho (AN 1-3-23). En el debate sobre si a efectos del IRNR eran beneficios o cánones, no habiéndose pedido ni la retroacción ni nueva valoración, la insuficiencia probatoria no es un defecto formal en el procedimiento, sino un defecto sustantivo (TS 22-7-21). Si se anula una liquidación y se ordena retroacción no cabe que la Administración practique mientras una liquidación provisional a cuenta de lo que resulte de la retroacción; sólo cabe liquidación provisional, art. 101 LGT, en el procedimiento de inspección, pero no en la ejecución de una resolución; la Administración practicó una liquidación provisional un poco inferior y, en vez de devolver toda la liquidación anulada, devolvió sólo la pequeña diferencia entre ambas liquidaciones (TS 1-7-21). Como en TS s. 1.07.21 y, antes en TS s. 23.06.21, anulada en un TEA una liquidación por falta de motivación en la valoración de determinados bienes y ordena la retroacción para efectuar una nueva valoración motivada, la Administración no puede, antes de la reanudación del procedimiento para reparar el vicio, practicar una liquidación provisional a cuenta (TS 20-7-21). La liquidación en cumplimiento de resolución de TEA se enmarca en el ámbito de la ejecución por lo que procedía el incidente; anulada una liquidación cabe, TS ss. 15.09.14 y 29.09.14, una nueva con límites: si fue por razones materiales, el órgano competente debe ejecutar en 1 mes; si fue por vicios formales, se aplicaba el art. 66 del reglamento procedimental; y contra la liquidación en ejecución, se está al art. 241 ter LGT (TS 19-5-20)

RECURSOS

6) Allanamientos. Responsabilidad patrimonial. Se estima el recurso contra la resolución que desestimo la pretensión de rectificación de autoliquidación por la inconstitucionalidad del RD-L 3/16 (AN 9-7-25, 10-7-25, 17-7-25 tres). Se estima el recurso contra la resolución que desestimó la devolución de pagos fraccionados por aplicación del RD-L 3/2016 (AN 9-7-25). Se estima el recurso contra la desestimación de la aplicación de la exención del artículo 50.1.TR LIS (AN 9-1-25)

Las sentencias aquí reseñadas traen más a reflexión que a comentario y apuntan, como debe ser, a la plena realización de la Justicia. A la vista de los artículos 103 y 106 CE y artículos 32 a 37 Ley 40/2015, LRJSP). Si los incumplimientos de las normas aplicables en Derecho pueden originar sanciones a los administrados tributarios, no debería quedar sin consideración específica y reacción resolutoria los casos en los que la Administración procura la aprobación de una norma que posteriormente es anulada y declarada contraria a Derecho. No sólo los intereses de demora en caso de devoluciones remedían el daño que producen las normas anuladas por contrarias a Derecho. Se producen otros daños económicos por recursos de los que no se ha podido disponer y también daños personales con trascendencia en la propia vida de los afectados y el nunca considerado dañino efecto social y personal que la impunidad produce en los que ejercen de autoridad..

- Las resoluciones respecto de la inconstitucionalidad del RDL 3/2016 se vienen reiterando desde hace un tiempo. El TC, s. 18.01.24, declaró inconstitucional la modificación normativa en el I.S. Los que habían autoliquidado según las normas contrarias a Derecho solicitaron la rectificación de las autoliquidaciones. Los TEA desestimaban las reclamaciones argumentado que son incompetentes para declarar la nulidad de los actos por inconstitucionalidad. La sentencias anulaban la resolución y estimaban las reclamaciones y la procedencia de la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones. Después de varias sentencias en el mismo sentido el abogado del Estado en cada recurso manifestaba su allanamiento y así se producía las estimaciones de los recursos, años después de la solicitud de rectificación y de aprobada y publicada la norma urgente del Gobierno contraria a Derecho.

Algún abogado del Estado ha mantenido el recurso oponiéndose a la plena jurisdicción (art. 31.2 LJCA: “También podrá pretender el reconocimiento de la situación jurídica individualizada y la adopción de las medidas adecuadas para el pleno restablecimiento de la misma, entre ellas la indemnización de daños y perjuicios, cuando proceda) solicitada por la parte recurrente y pretendiendo “una especie de retroacción” que el TS s. 25.04-24, considera improcedente. En todos los casos en que se produce esa situación las sentencias reiteran que la anulación determina la realización por la oficina gestora de la Administración de cuantas operaciones y correcciones sean necesarias para la completa realización del Derecho. Y no se aplica el límite de la DAd 15 Ley.

- También se han producido allanamientos de la representación de la Administración en casos en que se negaba la exención del artículo 50.1 TR LIS y la deducción de gastos en el régimen especial de agrupación de empresas. Así ha ocurrido en en la sentencia reseñada con respecto de la TSJ Madrid 27.11.24.

- Recordatorio de jurisprudencia. Allanamientos. a) El departamento de inspección de la AEAT impugnó extemporáneamente y años después el AdelE se allana. Sin costas (AN 16-1-25). Anulación de la Decisión de la Comisión UE, de 17 de julio de 2013, que consideraba como beneficiarios de una ayuda de Estado sólo a los miembros de una AIE (AN 16-1-25, 24-1-25, 27-1-25, dos, 5-2-25). La TJUE s. 2.02.13, considera no ajustada a las normas de la UE la Decisión de la Comisión de 17 de julio de 2023, afectando como beneficiarios de las ayudas de Estado y su devolución a las empresas que formaban parte de las agrupaciones de interés económico (AN 10-7-25). Las subvenciones presupuestarias para financiar el déficit no están sujetas al IVA al no ser contraprestación (AN 22-1-25). El abogado del Estado se allana porque había caducado el procedimiento (AN 14-3-25). El abogado del Estado se allana en un recurso contra 29 diligencias de apremio (22-5-25). El abogado del Estado se allana en la solicitud de rectificación de autoliquidación por la declaración de inconstitucionalidad de la Ley 3/2016; pero mantenía que no procedía devolver y la sentencia resuelve que procede la devolución (AN 3-4-25, 7-5-25, 9-5-25, dos, 21-5-25 y 23-5-25 y 11-7-25)

b) Si procede la devolución por ingresos indebidos, no hay responsabilidad patrimonial si no es manifiesta la falta de cobertura legal (AN 27-1-25). Procede la indemnización por daños producidos por el funcionamiento anormal de los servicios públicos: hay daño, no es lícito y procede indemnizar (AN 23-1-25)

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

7) RA. Arrendamiento de inmuebles. Libertad de amortización. Improcedente. No cabe la libertad de amortización, DAd 11ª TR LIS, porque no hubo actividad de arrendamiento (AN 1-7-25)

La sentencia aquí reseñada empieza resolviendo una cuestión procedimental en cuanto al plazo en los recursos. Consideraba el recurrente que no se ajustaba a Derecho referir el tiempo para formalizar la demanda cuando que hubo completar el expediente al “plazo que reste” porque debería haber sido de 20 días (art. 52 LJCA). Pero la sentencia refiere este aspecto del asunto a que no se produjo indefensión y, por tanto, no procede estimar el recurso en esa pretensión.

Por otra parte, en cuanto al fondo del asunto, también se desestima el recurso porque se pretendía aplicar la Disposición Adicional 11 TR LIS que regula la libertad de amortización del inmueble arrendado que era el elemento patrimonial de la actividad. La sentencia considera que no existió ni siquiera actividad: no la hubo porque consistiría sólo en la gestión de emisión y cobro de un recibo anual; y no la hubo porque no concurren los requisitos exigidos por el artículo 27 LIRPF. En este sentido hay que recordar que en la LGT se sigue el principio dispositivo de la prueba (art. 105 LGT), pero al probar los requisitos ni hay local afecto, como lo demuestra la casi ausencia de gastos de utilización y suministros, ni la única empleada tiene horario fijo ni trabajo que hacer. La presunta actividad tampoco se puede identificar con las gestiones previas para adquirir otro local que no se llegó a adquirir. Tampoco se cumplen los requisitos exigidos para aplicar el régimen especial de arrendamiento (art. 53 LIS).

- Recordatorio de jurisprudencia. No hubo actividad empresarial en el arrendamiento de inmueble cuando la prueba de un local afecto se refiere a una habitación identificada respecto de otras -despacho profesional, otra actividad, archivo general- en el mismo inmueble (TSJ Baleares 27-4-09). La mera inclusión en el IAE sin local ni personal y sin edificación ni transformación, existiendo sólo compra de inmuebles, hace que el arrendamiento determine rendimientos de capital (TSJ Castilla y León 25-3-02). Liquidación improcedente por rendimientos de capital inmobiliario por arrendamiento cuando no se ha probado la titularidad del inmueble (TSJ Castilla y León 25-6-10). Para considerar que el arrendamiento inmobiliario es actividad es indiferente el IAE y respecto de la persona empleada, no se cuentan los porteros y conserjes porque son ajenos a la gestión (TSJ Cataluña 16-7-08). Si no se dan los requisitos para que se considere actividad empresarial, el arrendamiento de un local determina rendimientos del capital aunque sea otra la consideración a efectos del IVA (TSJ Madrid 17-7-08). Los requisitos de local afecto y persona empleada son formalidades que decaen si por no haber carga de trabajo no es preciso tener un local y un empleado (TEAC 24-11-09). El uso exclusivo de local destinado a gestión de la actividad de arrendamiento de inmueble no admite excepciones: espacio físico independiente y separado (TEAC 3-12-09). No hay actividad en el arrendamiento de inmuebles aunque se den los requisitos de local y persona empleada al no ser precisos para el trabajo que se realiza, porque son requisitos necesarios, pero no suficientes (TEAC 7-4-10)

8) Ganancia. Transmisión de acciones para su amortización. Rendimiento de capital mobiliario. En la transmisión de acciones a la sociedad de su participación y para su amortización, no hay ganancia patrimonial, sino rendimiento de capital mobiliario (AN 4-7-25)

La sentencia se refiere a la transmisión de acciones a la sociedad cuyo capital representan, hecha por un cónyuge que tiene el 0,99% de la participación teniendo el otro el 0,01%, con posterior amortización por la sociedad adquirente. La inspección consideró que lo obtenido no era ganancia patrimonial, sino rendimiento de capital mobiliario por los beneficios no repartidos antes de la transmisión de las acciones. Al respecto se considera que no hubo conflicto en la aplicación d ea norma tributaria (art. 15 LGT), como se alega, porque no se ha apreciado que los hechos eran otros o deberían haber sido otros, sino que se produjo una calificación (art. 13 LGT) errónea, porque no se habría producido una ganancia de patrimonio, sino un rendimiento de capital mobiliario.

Así resultaría si se considera los siguientes artículos. El artículo 33.3 a) LIRPF establece que se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en las reducciones de capital cuando, cualquiera que sea su finalidad, dé lugar a amortizaciones de valores o participaciones, en cuyo caso se considerarán amortizadas las adquiridas en primer lugar, y su valor de adquisición se distribuirá proporcionalmente entre los restantes valores homogéneos que permanecen en el patrimonio del contribuyente. Cuando la reducción de capital tenga por finalidad la devolución de aportaciones, el importe de ésta (o el valor de los bienes o derechos percibidos) minorará el valor de adquisición de los valores o participaciones afectadas hasta su anulación y el exceso que pudiera resultar se integrará como rendimiento de capital mobiliario procedente de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, salvo que dicha reducción de capital proceda de beneficios no distribuidos, en cuyo caso la totalidad de las cantidades percibidas por ese concepto tributará según el artículo 25.1.a) LIRPF que regula los rendimientos por por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad. Más adelante añade el precepto que, cuando la reducción de capital tenga por finalidad la devolución de aportaciones, si no procede de beneficios no distribuidos, correspondiente a valores no negociados en mercados regulados, cuando la diferencia entre el valor de los fondos propios de las acciones correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de la reducción de capital y su valor de adquisición sea positiva, el importe obtenido o el valor normal de mercado de los bienes o derechos recibidos, se considerará rendimiento de capital mobiliario con el límite de la cuota diferencial positiva.

Otra cuestión. En cuanto que la impugnación se hizo ante el TEAC y resolvió el TEAR, lo que determinó la anulación y la retroacción con apertura de nuevo expediente para que resolviera el TEAC, se alegó también que se había producido un exceso de duración del procedimiento. La sentencia recuerda que un asunto similar se resolvió en TS s. 14.02.23 y que no se ha producido una doble dilación ante el órgano incompetente y, luego, por el nuevo expediente cuando se debería haber respetado el principio de conservación de los actos. En todo caso, se recuerda que, en las demoras en las resoluciones, se pudo recurrir por la vía del silencio negativo o procurar limitar el daño invocando el artículo 26.4 LGT evitando intereses de demora.

También se resuelve respecto de la retención no practicada, respecto de lo que la sentencia considera que el artículo 99.5 LIRPF excluye la obligación de retener en casos como éste en que es la misma persona el obligado a retener y el que debió soportar la retención, al ser la misma persona.

- Recordatorio de jurisprudencia. Hubo rendimiento de capital por el exceso sobre el valor de adquisición en la venta de participaciones a la sociedad que luego redujo capital (TSJ Asturias 23-9-11). Sin que haya negocio anómalo y calificando el hecho según su naturaleza jurídica, si la sociedad acuerda adquirir acciones propias, excediendo el límite del art. 75 TR LSA, y el mismo día acuerda la reducción de capital mediante amortización y anulación de las acciones adquiridas, hay rendimiento de capital mobiliario por la diferencia entre los valores nominales y las cantidades recibidas porque existían reservas procedentes de beneficios de ejercicios anteriores no distribuidos y que fueron incorporadas parcialmente a los precios de cada acción muy superior al valor teórico de los títulos (TEAC 12-7-07). En la reducción de capital por amortización de acciones propias se tributa por rendimiento de capital, como en la reducción de capital con devolución de aportaciones y no por ganancia como en la venta de acciones; no es renta irregular; y no cabe reducir la retención no soportada porque es imputable a los socios que acordaran en junta que no se retuviera (TEAC 10-11-09)

9) Ganancias. Injustificadas. Transferencia. Hubo ganancia injustificada cuando se transfieren fondos de una cuenta en Suiza a otra en Andorra (AN 3-7-25)

Aunque el interesado alega que no tenia cuenta en Suiza según la declaración modelo 720 de bienes en el extranjero ni podía hacer transferencia y que los movimientos son a nombre de su cónyuge y que no se ha actuado cerca de las entidades extranjeras, la Administración aporta documento en el que el banco en Andorra dice que él no tenía la “titularidad efectiva”, sino su esposa. Y se entiende que esa expresión no se identifica con titularidad real y jurídica.

- Recordatorio de jurisprudencia. Se justifica la renta ingresada en cuenta con la renta declarada en los períodos anteriores que permitió ahorrar y guardar en casa (AN 12-3-25). Después de planteado el recurso, el Abogado de Estado, se allana, porque se ha probado que el bien en el extranjero se había adquirido antes del plazo de prescripción del derecho a liquidar de la Administración (AN 5-12-23). Hay ganancia injustificada en el ingreso en una cuenta en Andorra procedente de una cuenta en Suiza porque no se prueba que fuera un préstamo, porque, art. 39 LIRPF, se adquiere un bien o un derecho que no se corresponde con la renta o el patrimonio y no hay titularidad desde antes de la prescripción, TS ss. 18.06.09, 20.06.08, 12.02.13; no hay prueba de que lo transferido fuera el mismo dinero que se recibió y que fue inmediatamente ingresado en una cuenta a plazo; no se pactaron intereses, no hay documento acreditado en su fechas según el art. 1227 Cc ni se declaró como exento a efectos del ITP ni el prestamista lo declaró en el IP y esperó a que acabe la inspección para declarar por bienes en el extranjero; además de los antecedentes del prestatario descubierto por la aduana francesa cuando trataba de introducir dinero procedente del extranjero (AN 10-2-21). No se ha justificado la fuente de ingresos que se dice procedentes de otras cuentas, de devoluciones, de ventas de productos ni de haber conseguido 21 premios en 6 sorteos en 3 años que es ínfima posibilidad estadística. Sanción aunque las presunciones no acreditan la culpabilidad (AN 1-7-20)

I. SOCIEDADES

10) RE. Grupo consolidado. Improcedente. Si no se comunican los acuerdos no es procedente el régimen especial (AN 10-7-25). Si no se acredita la realidad de los gastos no son deducibles (AN 8-7-25)

La primera de las sentencias aquí reseñadas se produce en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 61.4 LIS que dice que la falta de los acuerdos a que se refieren los apartados 1 (acuerdos de tods y cada una de las entidades que deban integrar el grupo) y 2 (se deben adoptar por el consejo de administración u órgano equivalente en cualquier fecha del período impositivo anterior al que sea de aplicación el régimen de consolidación fiscal) de este artículo, determinará la imposibilidad de aplicar el régimen de consolidación fiscal.

E este caso también se incumplió el apartado 6 del citado precepto legal en cuanto que ordena que la entidad representante del grupo fiscal comunicará los acuerdos a la Administración con anterioridad al inicio del período impositivo en que sea de aplicación este régimen. Considera la sentencia que se comenta que la comunicación no es un formalismo, sino la acreditación ante la Administración del cumplimiento de los requisitos; y añade que obtener el número del Grupo no significa aceptar la aplicación del régimen especial.

La segunda de las sentencias aquí reseñadas se refiere a una regularización de la situación tributaria de un grupo en el que una sociedad facturaba por servicios prestados a 18 sociedades filiales no residentes, considerando la Inspección que eran excesivos los gastos. Aparte de que prescribe una parte de la inspección por el tiempo transcurrido (art. 150 LGT) y de que no se aplica la exención a las bases negativas por la reforma que introdujo el artículo 66 bis LGT, en la sentencia que aquí se comenta, como en AN s, 28.02.25, se resuelve señalando que los gastos no se eliminar porque no se prueba su relación con los ingresos, sino porque no se ha acreditado su realidad.

- Recordatorio de jurisprudencia. Como en AN s. 24.11.16, aplicando art. 67.4.b) TRLIS y art. 28.4 LIS/2014, l legislador quiere que la sociedad cese en el grupo si la situación de desequilibrio no queda solventada al cierre del siguiente ejercicio (AN 22-10-21). Aplicando art. 67.4 TR LIS queda excluida del grupo fiscal la sociedad que, al cierre del ejercicio, se encuentre en situación de concurso o en la situación patrimonial prevista en el art. 363.1.d) TR LSC sin que fuese superada antes de la conclusión del ejercicio en que se aprueban las cuentas anuales; en este caso, así es, AN ss. 24.11.16 y 7.05.18, porque tanto un año como el siguiente el patrimonio era inferior al 50% del capital, aunque hubo un fugaz equilibrio en un período intermedio por una ampliación y reducción de capital (AN 22-11-21)

IRNR

10) Exenciones. Beca. Tributa en España la beca y no está exenta la beca del ICEX percibida por un no residente que trabajaba en la embajada en Rusia (AN 11-7-25)

En relación con la beca percibida del ICEX, que es una entidad pública, por quien ese año no fuer residente en España y prestaba servicios en la Oficina Económica y Comercial de la embajada de España en Rusia se aplicó el artículo 13.1.c) 2º del TR LIRNR (se consideran rentas obtenidas en territorio español las retribuciones públicas satisfechas por por la Administración española) y atendiendo al artículo 20 del convenio con Rusia para evitar la doble imposición.

La AEAT consideró que por el artículo 20 del convenio es renta que no podía gravarse en Rusia y, por tanto, debe tributar en España según el artículo 13.1.c) 2º LIRNR. La beca se pagó por un ente público, pero no por un convenio internacional de cooperación cultural, educativa o científica, ni por un plan aprobado por el consejo de ministros. Como se dijo en AN s. 28.0.25, la beca es rendimiento del trabajo (art. 17.2.b) LIRPF) y no está exenta según el artículo 14.1.b) TR LIRNR que refiere el beneficio fiscal, la exención, a las becas y otras cantidades percibidas por personas físicas, satisfechas por las Administraciones públicas en virtud de acuerdos y convenios internacionales de cooperación cultural, educativa o científica o en virtud del plan anual de cooperación internacional aprobado por consejo de ministros..

Añade la sentencia que tampoco se ha lesionado los principios de buena fe ni de confianza legítima porque las contestaciones vinculantes de la DGT que se invocan no se refieren exactmente a la misma situación ni a los mismos Estados.

- Recordatorio de jurisprudencia. Es rendimiento del trabajo sujeto al IRNR la beca aunque el trabajo se realizara en el extranjero porque no se tributo en Emiratos Árabes (AN 28-4-25)

I. ESPECIALES

11) Hidrocarburos. Devolución. No procede devolver el impuesto correspondiente al tramo autonómico, si se repercutió. Prueba (AN 2-7-25, cinco, 3-7-25 y 2-7-25). Procede la devolución del impuesto pagado por la indebida supresión de la exención (AN 2-7-25, 16-7-25, 22-7-25)

Aunque se trata de aspectos distintos del Impuesto sobre Hidrocarburos se reseñan aquí sentencias de diferente resolución sobre la devolución del impuesto.

- Según las sentencias reseñadas en primer lugar no procede devolver el impuesto correspondiente al tramo autonómico de la escala de tipos del impuesto si el impuesto se repercutió. A efectos de probar la repercusión es suficiente aportar la factura (arts. 52 bis 4 y 52 ter 1.b) LIIEE). Pero no se han aportado los contratos y es necesario impedir un enriquecimiento injusto si se repercutiera y se obtuviera la devolución.

Las sentencias aquí reseñadas recuerdan que el tramo autonómico de la escala de tipos, como gravamen sustituyó al anterior Impuesto sobre las ventas de minoristas de determinados hidrocarburos, con igul incidencia en cuanto los precios. Por otra parte, se ha comprobado que éstos se calculaban “impuestos incluidos” y que, en certificado, se dice que los precios contienen el importe del impuesto y el coste de producción. Y considera la sentencia que sería paradójico no haber trasladado el impuesto y solicitar su devolución. La última de las sentencias reseñadas aquí considera que la contabilidad permite probar que, aplicando el tipo del tramo, se obtenía un margen mayor, como una repercusión.

- Según las otras sentencias aquí reseñadas se considera que procede la devolución del impuesto pagado cuando la Ley 15/2012 suprimió la exención regulada en el artículo 53.1.c) Ley 38/1992, LIIEE por ser contrario al artículo 14 1 a) de la Directiva 2003/1996, según la TJUE s. 7.03.18.

Entendió el TS, ss. 8.07.24, 22.07.24 y 24.07.24 (tres), que no hubo razones medioambientales para suprimir el beneficio. Y recuerda la sentencia que aquí se comenta que esta resolución también es aplicable al gas natural y al fuel oil para la cogeneración eléctrica. Es aplicable la exención del artículo 14.2 a) de la Directiva 2003/1996 sin que existan motivos medioambientales para suprimir la exención como hizo la Ley 15/2012.

- Recordatorio de jurisprudencia. a) La exclusión de exención que hizo la Ley 15/2012 fue contraria a la normativa de la UE y no justifica el gravamen al empleo de hidrocarburos para la producción de celulosa (AN 22-1-25). Fue contrario a la Directiva 2003/96/CE, del IVA, la Ley 15/2012 que excluyó de la exención el gas utilizado para cogeneración de electricidad y energía térmica (TS 22-7-24). La exención del art. 14.1.a), primera frase, de la Directiva 2003/2019, constituye una exención directa no eliminable (TS 24-7-24, tres). Aplicando TS s. 23.03.21 y TJUE s. 7.03.18, en el biogás no hay motivos medioambientales para suprimir la exención aplicada antes de la Ley 15/2012 porque no es un combustible fósil, sino que se obtiene a partir de recursos renovables; pero en este caso no se trata de incidencia medioambiental, sino de la no inscripción en registro territorial y usar biogás como combustible y, TS s. 27.02.18, el mero incumplimiento de un requisito no impide la exención (AN 22-11-21)

b) La anulación de los tipos autonómicos en el Impuesto sobre Hidrocarburos, determina la devolución que debe realizar la Administración Foral en cuanto ella recibió los ingresos (TS 30-9-24, dos). El consumidor final no está legitimado para pedir la devolución por ingresos indebidos de las cuotas soportadas al adquirir productos sujetos al Impuesto sobre Hidrocarburos con aplicación del tipo autonómico autorizado por la Ley 2/2012 que modificó el art. 50 ter 1 LIE (TS 25-9-24). Es contrario a las Directivas UE crear tipos autonómicos en el IE Hidrocarburos (TS 20-9-24 y 25-9-24). Como en AN s. 25.11.20, en contraste con art. 5 de la Directiva 2003/96 y atendiendo a si se trasladó, o no, en todo o en parte, la carga fiscal, es necesario probar que se produjo una disminución de ventas y es el vendedor el que tiene facilidad para elaborar un informe concreto por facilidad de la prueba; como no ha colaborado no se plantea cuestión prejudicial y se desestima, sin perjuicio de lo que el TS en su día pueda decidir (AN 20-7-22). El artículo 50 ter 1 LIE permite el establecimiento de tipos autonómicos, AN s. 20.07.22, y no procede plantear cuestión prejudicial. No procede devolución del impuesto soportado si no se prueba que no hubo repercusión económica a terceros. Voto particular (AN 10-10-22)

Julio Banacloche Pérez

(2.10.25)