PAPELES DE J.B. (nº 559)
(sexta época; nº 21/19)
JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA COMENTADA
(septiembre 2009)
I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL
NORMAS
1) Simulación. El fraude de ley aplica una ley indebida, la simulación procura impedir que se grave el hecho imponible del negocio disimulado; se caracteriza por: un negocio simulado (simulación relativa), un acuerdo de voluntades, un motivo, un negocio disimulado; utiliza un artificio como dice TJUE s. 1.07.12; pretensión de sociedad patrimonial a la que participaba en la actividad inmobiliaria del grupo (AN 16-9-19)
La duda que plantean pronunciamientos como el aquí reseñado es si hubo un error en el origen o si se trata de una desviación desarrollada en el tiempo que ha llevado a cambiar esencialmente el instituto de la simulación. En este sentido se puede volver una y otra vez al Código civil y constatar lo regulado allí sobre el consentimiento, el objeto y la causa de los contratos (art. 1261), sobre las distintas causas según se trate de un negocio oneroso, remuneratorio o de pura beneficencia (art. 1274) y las causas y efects de los contratos sin causa o con causa ilícita (art. 1275) y de lo contratos con una causa falsa (art. 1276). Aún se conservan en las colecciones de jurisprudencia la que señalaba que la causa es un elemento objetivo, estructural de los contratos y, por este motivo, es preciso distinguirla del componente subjetivo que se identifica en los motivos, intenciones o finalidades del contrato que pueden configurar un negocio indirecto, pero no una causa falsa.
El fraude de ley vivió una evolución semejante: a las rigurosas precisiones en los primeros treinta años de vigencia de la LGT/1963 siguió la desviación que dejaba irreconocible aquel instituto tan claramente caracterizado en la ley: aplicación “al hecho imponible” (no a la base imponible ni a la cuota) de una ley improcedente (de cobertura) en vez de la adecuada (defraudada) “con el propósito” (elemento esencial) de eludir el pago del tributo. De ahí se pasó, sin modificación alguna de la LGT (ni del art. 6 Cc), al fraude cometido en los componentes de la base imponible, a que la norma de cobertura no regulara el hecho imponible sino la base imponible y a que fuese mercantil y no tributaria. Y de ahí fue fácil llegar a definir el fraude de ley como un montaje artificioso en los hechos. Y todo culminó con el conflicto en la aplicación de la norma tributaria (art. 15 LGT) que se corrige aplicando la norma adecuada no a los hechos y pactos reales, sino a los del hecho, acto o negocio que la Administración considera propio o usual, si determina mayor tributación. El fraude de ley tributario, desapareció.
- Recordatorio de jurisprudencia. Hubo fraude de ley porque la operación no ha supuesto aumento de inversión real en España ni ha generado valor añadido ni ha supuesto la implantación en España de la dirección efectiva de la sociedad adquirida, ni ha producido efecto jurídico o económico relevante más allá de la ventaja fiscal, TS ss. 9.02.15, 12.02.15, 22.12.16; no procede procedimiento amistoso y así se motivó porque era una operación sin contenido real la renta negativa ha sido artificiosamente generada (AN 22-4-19)
2) Normas. Impugnado el RD 1070/2017, se considera ajustado a Derecho la modificación del art. 74.1 RD 1065/2007, RAT, que incluye las multas penales entre las obligaciones tributarias que no deben estar pendientes a efectos del certificado; también la modificación del art. 171.3 RAT que establece el plazo para aportar la documentación que no se debe aportar de forma inmediata; e igual la modificación del art. 184.2 sobre los plazos de suspensión pedidos por el inspeccionado porque la ley los deja al criterio reglamentario; en cambio, es ilegal el artículo 197 bis 2 RAT que permite elevar el tanto de culpa a los tribunales aún después de practicada la liquidación e incluso después de impuesta la sanción (TS 25-9-19)
Como si se asistiera a un debate escolar, la sentencia reseñada presenta la lección magisterial como respuesta adecuada a argumentación del estudiante aplicado que considera obligado mantener lo que considera una lección aprendida y comprendida. Y, así, se desgrana, uno tras otro, los aspectos en que se manifiesta más que la discrepancia, el deseo de hacer prevalecer el Derecho.
- Una argumentación con sólidos fundamentos normativos lleva a desestimar la pretensión razonada y razonable de la recurrente: incluir las multas penales en el certificado de estar al corriente de las obligaciones tributarias, parece inapropiado, aunque se tratara de impagos apremiados para el cobro en ejecutiva. Por otra parte, las obligaciones tributarias, principal, de pagos a cuenta, entre particulares, accesorias y formales, y en el marco de la asistencia mutua, se regulan por ley (arts. 19 a 29 bis LGT) y parece que esta circunstancia debería tenerse en cuenta.
- De la buena fe de la Administración parece que trata la argumentación que lleva a considerar que los temores de los contribuyentes son infundados, de modo que “inmediato” puede querer decir otra cosa atendiendo al contexto y la palabra “podrá” quiere decir “deberá”. Eso sí que es ingenuidad. Sobre habilitaciones reglamentarias que son deslegalizaciones y afectan a la inseguridad jurídica hay poco que añadir.
- En cambio, es una satisfacción poder comprobar que algún exceso reglamentario (denunciar el delito contra la Hacienda después de haber sancionado en vez de suspender el procedimiento sancionador y anular la sanción que se hubiera impuesto) se considera ilegal (sin perjuicio de que lo que parece inconstitucional es esa determinación administrativa paralela y anticipada, sin posibilidad de impugnación, de la obligación tributaria y su cobro, que podría condicionar la resolución judicial y que, desde luego, afecta a la seguridad jurídica.
- Recordatorio de jurisprudencia. Existiendo actividad penal antes de la liquidación por falsedad en facturas, según art. 180 LGT y TS 1.03.18, se deben considerar inexistentes las actuaciones administrativas, sin perjuicio de la reanudación al acabar la actuación penal (AN 16-4-18)
RESPONSABLES
3) Prescripción. Interrumpida. Aplicando el art. 42.2.a) LGT, se dificultó la recaudación en la aportación del inmueble a una sociedad en la que mantuvo la posesión el mismo grupo familiar; y no hubo prescripción porque no se cuenta desde que se produjo el hecho habilitante antes del final del período voluntario de ingreso para el deudor principal, sino, “actio nata”, desde que acabó (AN 17-7-19)
Los criterios asumidos no deben impedir la reflexión que, al mismo tiempo, permite recordar textos normativos y la doctrina de la jurisprudencia.
- La primera cuestión que plantea y resuelve la sentencia reseñada se refiere a los hechos determinantes de la responsabilidad tributaria de personas o entidades, según se regula en el artículo 42.2.a) LGT: “Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria”. Se trata de una responsabilidad solidaria (que, a diferencia de la subsidiaria, no precisa para su declaración que antes se haya declarado fallido al deudor: art. 176 LGT) que comprende no sólo la deuda pendiente de pago del deudor principal, sino también las sanciones y el recargo y el interés de demora: arts. 26, 28 y 42.2 LGT) “hasta el valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar”.
En este aspecto, esa extensión de la responsabilidad más allá de la deuda tributaria incluyendo las sanciones, es coherente con el sentido y finalidad de este supuesto de responsabilidad (cuando se impide o dificulta la recaudación) porque se trata de asegurar el cobro “de un importe” de difícil recaudación (a diferencia de los casos de extensión de responsabilidad en la responsabilidad por colaborar en una infracción -que exigiría regularlo así como coautoría o cooperación necesaria- o en la administración de sociedades -que exigiría tipificar esa infracción- o en la sucesión en la titularidad de empresas si no se obtiene un certificado de deudas pendientes o hasta el límite de las señaladas en él -porque va contra el principio de personalidad de la pena.
La responsabilidad se origina por haber “causado” o “colaborado” en la “ocultación” o “transmisión” de bienes o derechos del “obligado al pago” con la finalidad de “impedir” la actuación de la Administración. Se trata, como se puede apreciar con claridad, de palabras de contenido evidente que no necesita de interpretación (arts. 3 Cc y art. 12 LGT). Y, a pesar de que es así, la aplicación del precepto legal (de tan grave trascendencia) ha alcanzado un elevadísimo grado de flexibilidad, con estimable lesión de los principios de legalidad y de seguridad jurídica (art. 9 CE).
La única aplicación ajustada a ley es la que: 1º), en lo subjetivo, exige la prueba de la finalidad en la intervención del declarado responsable (impedir la actuación; luego, si no la impide ni es suficiente para impedirla, no procede declara la responsabilidad); 2º) en lo objetivo, exige que exista una ocultación o una transmisión de un bien o un derecho (la ocultación, imposible respecto de inmuebles, es posible respecto de muchos otros bienes, como dinero, joyas, objetos de arte y antigüedades; la transmisión sólo es relevante a estos efectos cuando con ella se impide o se pretende impedir la actuación administrativa); y 3º) en lo funcional, exige que esté probado que el declarado responsable ha causado la ocultación o la transmisión (con una intervención personal y directa) o ha colaborado (con otros, incluido el deudor en su caso) en la ocultación o en la transmisión para impedir la actuación de la Administración.
En el caso de que trata la sentencia que aquí se comenta es difícil considerar que con la aportación de un inmueble a una sociedad se ha ocultado el bien o se ha impedido la actuación de la Administración. Y la referencia a que un grupo familiar mantiene la posesión del bien aportado es ajena a la regulación de la responsabilidad tributaria.
- El segundo aspecto que se debe considerar es el de la prescripción. El administrado considera que si se es responsable desde que se produce el hecho habilitante de su declaración (haber aportado el inmueble a la sociedad), desde ese momento se debe contar el plazo de prescripción (así sería si se tratase de la comisión de una infracción por ocultación o por resistencia a la actuación administrativa); pero la sentencia señala que no hay responsabilidad tributaria antes de que acabe el período de ingreso voluntario (arts. 62, 160 y 161 LGT) de pago de la deuda tributaria para el deudor principal. En ese momento se inicia el procedimiento de recaudación en período ejecutivo y la posibilidad de declarar la responsabilidad solidaria (“actio nata”) cuando ya se había producido antes el hecho habilitante (ocultación transmisión para impedir la recaudación) o desde que se produce después del final del período voluntario de ingreso (AN s. 12-6-19: Aunque la interrupción de la prescripción para el deudor principal no afecta al responsable antes de ser declarado como tal, en este caso, la responsabilidad nace desde que se producen los hechos que la determinan y la venta del local fue simulada y el importe del cheque revirtió al emisor).
Precisamente esta referencia al plazo que afecta al deudor principal es la que ha llevado a considerar que los actos de éste o las actuaciones administrativas cerca de él interrumpen también la prescripción del derecho de la Administración a actuar cerca del responsable tributario (AN s. 10-6-19: En la responsabilidad del art. 42.2. a) LGT, se interrumpió la prescripción en actuaciones con el deudor principal, incluso en anulaciones porque se ordenó la retroacción). Principios elementales del Estado de Derecho parece que exigirían que cada una de esas interrupciones de la prescripción, si van a afectar al responsable (para declararlo o para exigirle el pago) se hicieran con conocimiento formal del mismo.
Por otra parte, esa unicidad procedimental, debería llevar a un criterio único también para la caducidad (art. 104 LGT), aunque éste sea otro aspecto en el que se produce diversidad de pareceres y actuaciones (plazo general de 6 meses, desde la iniciación del período ejecutivo hasta la declaración de responsable; plazo de cuatro años, desde que nace el derecho a recaudar hasta la declaración de responsable; AN s.14-6-19: Hay dos tiempos para la prescripción del responsable, arts. 42.2 y 67.2 LGT: desde los actos de ocultamiento, si son posteriores al fin del período voluntario de pago; y, si son anteriores, desde el día siguiente al fin del período voluntario).
- Recordatorio de jurisprudencia. Procedente responsabilidad subsidiaria porque no había prescrito la acción contra el deudor principal y no había caducado el procedimiento porque el plazo de 6 meses del art. 104 LGT se cuenta desde la notificación de la iniciación del procedimiento de declaración de responsabilidad hasta el acuerdo en que se declara (AN 8-7-19)
INSPECCIÓN
4) Alegaciones. Plazo. Si una norma fija un plazo máximo y mínimo para alegar, la fijación del plazo mínimo sin justificación y la ausencia de respuesta a la petición de ampliarlo, determina que no se considere dilación, que se considere lesionados los derechos del contribuyente regulados en el art. 34 LGT (TS 30-9-19)
Aunque la sentencia reseñada se refiere a tiempo de duración de las actuaciones inspectoras antes de su reforma por la Ley 34/2015 y trata de dilaciones, su doctrina es tan interesante que merece ser comentada. Sobre todo, porque es una llamada de atención a aquellos que creen que no son aplicables los preceptos que regulan principios ni los que relacionan derechos de los administrados.
Así, lo primero que se debe recordar es que lo discrecional no exime de motivación, de modo que, si la norma señala un plazo máximo y otro mínimo, la elección debe ser motivada. Y la segunda consideración es que, elegido el plazo mínimo por la Administración, el administrado puede solicitar la ampliación y no contestar, al menos, lesiona el derecho a ser tratado con el debido respeto y consideración (art. 34.1.l) LGT)
- Recordatorio de jurisprudencia. No hubo indefensión cuando antes del acta se aportaron al Inspector Jefe las alegaciones que se iban a hacer, aunque luego se negara la ampliación del plazo para alegar (TEAC 13-7-05)
5) Contenido. Períodos prescritos. La potestad de comprobación de períodos prescritos se refiere a fecha de los hechos y no de las actuaciones y siendo aplicable la LGT/1963, no cabe comprobar actos, operaciones o circunstancias que se produjeron en períodos anteriores a la LGT/2003 con la finalidad de liquidar períodos no prescritos (TS 30-9-19)
Si la LGT/2003 acabó con muchos derechos de los administrados (conflicto en la aplicación de la norma, provisionalidad como norma, limitación de la veracidad de lo declarado, eliminación de la presunción de buena fe de los contribuyentes, automatismo sancionador…), la mayoría de los que quedaban fueron eliminados por la Ley 34/205. La seguridad jurídica (art. 9 CE) quedó gravemente afectada, como cuando se lesionó la “santidad de lo prescrito” (arts. 66 bis y 115 LGT) o cuando se introdujo la incidencia de las “obligaciones conexas: art. 68.9 LGT).
Esa diferencia de regulaciones se pone de manifiesto en la sentencia reseñada que, en aras de los principios esenciales del Estado de Derecho, corrige la pretensión administrativa e impide que, con la escusa de que se está comprobando un período no prescrito, se pretenda comprobar “actos, operaciones o circunstancias” que se produjeron antes de la entrada en vigor de la LGT/2003.
Esta excelente doctrina permite volver al Derecho “de toda la vida” que permite distinguir entre potestad (que no prescribe) y derecho o competencia para ejercitarlo (que, desde luego, prescribe). Así: el artículo 66.a) LGT establece que prescribe el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación; el artículo 101.1 LGT define la liquidación como el acto resolutorio mediante el cual el órgano competente realiza las operaciones de cuantificación necesarias y determina el importe de la obligación tributaria; y el artículo 115.1 LGT establece que la Administración puede comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, negocios, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria. Siendo así, comprobar o investigar si no es para determinar la obligación tributaria es una arbitrariedad (art. 9 LGT). En este sentido, la escapatoria instrumentada en el artículo 66 bis. 1 LGT para dar fundamento a la modificación no sólo de los hechos producidos en períodos prescritos, sino también de la calificación de los mismos (art. 115, 2 y 3 LGT), produce una esquizofrenia fiscal que lleva a mantener la firmeza de la situación tributaria (hechos y calificación) durante un tiempo (de prescripción) y una apreciación distinta en la realidad (de los mismos hechos) y en su consideración fiscal (calificación diferente), lo que es antijurídico.
- Recordatorio de jurisprudencia. El derecho a comprobar no prescribe y cabe comprobar el período prescrito a efectos de períodos no prescritos; en este caso se respetó el valor declarado, pero no cabe revisar la liquidación porque ha prescrito el derecho a determinar la deuda (AN 11-1-18)
SANCIONES
6) Procedimiento. Motivación. Suficiente. Simulación. Aunque, TS s. 29.11.10 y 26.10.16, no procede sanción por el mero resultado, ni la prueba de culpa por exclusión de causas exoneradoras, ni por referencia sólo al elemento objetivo, en este caso hubo simulación y, por tanto, artificio para disminuir la carga tributaria (AN 16-9-19)
Motivar un criterio contrario a la reiterada doctrina del tribunal Supremo, que se conoce y se cita, es una difícil tarea. Pero que el fundamento del criterio sea un precepto que regula la simulación “a los solos efectos tributarios” parece jurídicamente insostenible. Y es así porque en Derecho la simulación, que es la utilización en un negocio jurídico de una causa falsa existiendo otra verdadera (art. 1276 Cc), es decir, se trata del resultado de una calificación (la causa es un elemento objetivo del contrato) a partir de hechos y formas reales, sin ocultación (la regularización tributaria de hechos ocultados no se produce declarando la simulación, sino probando la realidad). Y, por último, es imposible mantener que hay un “artificio” a efectos fiscales, cuando no existe y no se prueba a otros efectos (civiles, mercantiles…), porque si en algo no hay fisura, por ahora, en la jurisprudencia es que por “simulación” sólo se puede entender lo que, a efectos de todas las ramas del Derecho, se regula como tal en el Código civil.
- Recordatorio de jurisprudencia. Según TS s. 4.11.15 el art. 16 LGT se debe interpretar según el art. 1275 Cc atendiendo a la real intención de las partes: es una declaración disconforme con la auténtica voluntad de las partes; la simulación relativa, respecto de causa o elementos o contenido, exige que el negocio aparente no sea el querido; según TS s. 24.02.16, la solución es traer a primer plano la realidad; se probó: a) la desproporción entre el importe facturado y los medios, dos empleados, pocas compras; b) el único cliente era la esposa del administrador único; c) excesivo precio por hora; d) no se justificó el cobro (AN 4-5-17)
REVISIÓN
7) Nulidad. Retroacción. Se pidió la nulidad de pleno derecho, art. 217 LGT, alegando que no cabe incluir en la derivación de responsabilidad un crédito de la HP no reconocido en el concurso y, por tanto, inexistente; pero se ordena la retroacción porque el recurso se podría haber inadmitido o no estimado, pero ni siquiera se tramitó (AN 30-7-19)
Es conveniente dar noticia de lo que nunca debió ocurrir, pero que ha ocurrido. Y ha ocurrido sin que se hayan producido las consecuencias normales, es decir, según la norma: La Administración Pública actúa con sometimiento pleno a la ley y al Derecho (art. 103.1 Ce y art. 3.1 Ley 40/2015 LRJSP).
Los que siguen con asiduidad la jurisprudencia pudieron constatar hace años cómo se había incrementado el número de litigios referidos al empleo del recurso extraordinario de revisión (art. 244 LGT) como alternativa o como último remedio, que por lo general terminaban con la inadmisión o la desestimación, lo que razonable, dado que se trata de un recurso “extraordinario” y, por tanto excepcional, en el que se debe exigir con extremado rigor que se cumplan los requisitos para su empleo y, en especial, que se produzcan las circunstancias y que se invoque alguno de los motivos que señala la ley. Y, del mismo modo, en la actualidad se puede comprobar cómo ha aumentado el número de procedimientos para la declaración de nulidad (art. 217 LGT) que, también, suelen terminar con inadmisiones o desestimaciones.
Precisamente por la gravedad de las consecuencias de la declaración de nulidad (que expulsa el acto como si nunca hubiera existido), son tasadas las causas que pueden motivarlo, se exige dictamen del Consejo de Estado o del órgano autonómico equivalente y resuelve el Ministro de Hacienda. En la calificación y en la consideración de las circunstancias invocadas como fundamento de las pretensiones es obligado exigir que la recepción, tramitación y resolución se haga con exquisito respeto y riguroso cumplimiento de las normas aplicables. Y las estimaciones son excepción (AN s. 2-4-19: Considerando de buena fe que el acto era acorde a Derecho, no se impugnó y sólo se ha reaccionado mediante la acción de nulidad, art. 217 LGT, cuando se conoció la sentencia a otro de los administradores que declaraba nula la responsabilidad. Se admite porque está justificado).
Precisamente para evitar incurrir en excesos de tramitación inútil e injustificada es por lo que establece la ley (art. 217.3 LGT) que, motivadamente, se pueda acordar la inadmisión de las solicitudes formuladas, sin necesidad de recabar el dictamen de órgano consultivo, cuando el acto no sea firme en vía administrativa o la solicitud no se base en laguna de las causas de nulidad que señala la ley o carezca manifiestamente de fundamento, así como en el supuesto de que se hubieran desestimado en cuanto al fondo otras solicitudes sustancialmente iguales. Y se regula también (art. 217.6 LGT) que si transcurre el plazo señalado (1 año) sin que se hubiese notificado resolución expresa se producirá la caducidad del procedimiento iniciado de oficio o la desestimación por silencio si se inició por el interesado.
Todo está previsto por la ley. La Administración está obligada a actuar cometimiento a la ley y al Derecho. Pero en este caso, en la sentencia se ordena la retroacción porque el recurso se podría haber inadmitido o no estimado, pero ni siquiera se tramitó. Y ya está.
- Recordatorio de jurisprudencia. Interpuesto recurso de nulidad, no se ha tramitado ni se ha contestado a las solicitudes; no cabe rechazar de plano; aunque resulte una inadmisibilidad, se debe considerar y contestar las solicitudes (AN 8-4-19)
RECLAMACIONES
8) R. Ext. Revisión. Improcedente. Aplicando el art. 244 LGT se alegaba: que no se había notificado la inclusión en sistema DEH, pero se señala el día y la hora; y que el segundo intento de notificación fue tardío, pero se tiene conocimiento de él (AN 22-7-19)
La limitación de motivos para el recurso extraordinario de revisión (art. 244 LGT) determina que, además de ser de interpretación estricta como debe ser todo lo extraordinario, se aplique con rigor en la literalidad de su regulación. En este caso, el motivo de la aparición tardía de un documento esencial (ap.1 a) parece que no se produce (se niega la recepción de una notificación electrónica, pero se dan las fechas en que se produjo; se invoca la deficiente segunda notificación, pero se conoce su contenido), pero la sentencia permite hacer una reflexión sobre las notificaciones.
Aunque el recurso extraordinario de revisión se incluye junto a los recursos en vía económico-administrativa, no hay que olvidar que tanto el recurso de reposición como las reclamaciones en dicha vía son procedimientos de revisión (art. 213.1 LGT). Posiblemente la causa de esa ubicación fuera, en el origen, la doble posibilidad de revisión: 1) de actos dictados en vía de gestión (art. 154 LGT/1963) revisables mediante resolución del Ministro y, en caso de delegación, del Director General del Ramo; 2) de actos de gestión y resoluciones de reclamaciones económico-administrativas firmes (art. 171 LGT/1963) que en la nueva regulación se ha visto modificada al añadir a los procedimientos regulados antes la declaración de lesividad (art. 218 LGT/2003) y la revocación (art. 219 LGT/2003). Y, en el procedimiento de revisión por resolución del Ministro que declara la nulidad (art. 217 LGT/2003) se incluyen no sólo “los actos dictados en materia tributaria”, sino también las resoluciones de los órganos económico-administrativos, mientras que en el recurso extraordinario de revisión resuelve el TEAC y sólo es contra las resoluciones de los órganos económico-administrativos.
Aun así, no faltan aspectos interesantes a considerar como es el de legitimación para interponer el recurso extraordinario de revisión. El apartado 1 del artículo 244 dice que se puede interponer “por los interesados” y el apartado 3 de dicho artículo dice que están legitimados para interponer el recurso los señalados en el artículo 241.3 LGT (recurso de alzada ordinario), es decir: los interesados, los Directores Generales del Ministerio, los directores de la AEAT y los órganos equivalentes o asimilados autonómicos. Parece que se trata de una ampliación de legitimados incoherente y, en todo caso, injustificada. Todo lo que sea ampliar las posibilidades de revisión de los propios actos por la Administración es reducir la seguridad jurídica (art. 9 CE).
También de flexibilidad y laxitud trata la resolución reseñada que se comenta en cuanto que, reconociendo que el segundo intento de notificación fue tardío, no se aprecia causa de revisión porque finalmente llegó a conocimiento del interesado el acto notificado. Eso está asumido desde hace muchos años (v. art. 41 Ley 39/2015), pero, dada la evolución normativa respecto de derechos y garantías de los contribuyentes (art. 34 LGT) y de limitación de las condiciones de privilegio de la Administración, parece que está llegando el tiempo de considerar al menos ineficaz, si no causa de responsabilidad, los actos y actuaciones en los que concurra cualquier incumplimiento o irregularidad en la actuación de la Administración (art. 106 LGT), sin que la diligencia del administrado pueda servir para blanquear la negligencia administrativa.
- Recordatorio de jurisprudencia. No se puede alegar defecto de notificación cuando se recibió, TS s. 17.02.14, y no se reaccionó denunciando el defecto (AN 2-7-15)
9) R. Ext. Revisión. Retroacción. Se ordena la retroacción al TEAC para que valore que el TEAR anuló la derivación de responsabilidad a dos socios, en resoluciones posteriores a la derivación al recurrente por los mismos hechos (AN 17-7-19)
El frecuente debate sobre la aparición de un documento esencial antes desconocido como uno de los motivos que permiten el recurso extraordinario de revisión, se resuelve con buen sentido en la sentencia reseñada cuyo comentario podría limitarse a un breve resumen de la doctrina reciente producida por algún tribunal. Así:
a) Recurso procedente. Ante todo, se debe recordar que la TS s. 24.06.08 señala la interpretación restrictiva en la consideración de una sentencia como “documento esencial aparecido” a efectos del recurso, sin que lo sea cuando sea una mera interpretación del ordenamiento ante una discrepancia resolución-sentencia aunque sea litigios idénticos. A partir de esta consideración se pueden desgranar varios supuestos: la sentencia penal condenatoria posterior al auto de sobreseimiento es un documento que hace procedente la revisión (AN ss. 10-9-18 y 17-10-18 y 8-11-18)); la sentencia penal absolutoria que no impide la comprobación tributaria es documento de revisión (AN s. 18-10-18). Sobre la discutible justificación de que el recursos extraordinario de revisión pueda ser interpuesto no sólo por los “interesados”, sino también por los directores del Ministerio o de la AEAT también hay pronunciamientos: Se estima el recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, interpuesto por el Director de Inspección de la AEAT: probado que la sociedad colectiva dedujo facturas por servicios inexistentes y que la Audiencia Provincial confirmó la existencia de delitos contra la Hacienda y continuado de falsedad, siendo esta sentencia documento nuevo y esencial, procede la revisión de la resolución del TEA que estimó la reclamación contra la liquidación al socio basándose en un auto de sobreseimiento provisional anterior (AN 12-12-18 y 26-12-18)
b) Recurso improcedente. Son varias las causas que pueden determinar la improcedencia de un recurso extraordinario de revisión. Así, entre otras muchas: si se pretende fundamentar en un documento anterior a la liquidación que por tal motivo se pudo recurrir (AN 18-1-18); porque una escritura propia no es un documento esencial nuevo aparecido (AN 29-1-18); tampoco son documentos esenciales apropiados una carta y el certificado de retenciones, porque no han “aparecido”, sino que se han “expedido” a petición del interesado (AN 8-2-18); no sirve para la revisión, TS s. 8.04.09 y 22.05.05, un documento obtenido a petición del interesado y tampoco cabe revisión de liquidaciones firmes que no se impugnaron (AN 28-2-18); no cabe la revisión porque la sentencia fue un documento posterior (AN 26-3-18). Aplicando el art. 244 LGT y la TS s. 20.10.11, dos sentencias penales en asuntos en los que no fue parte la recurrente no son documentos nuevos y esenciales, TS s. 28.05.01, porque ni son anteriores a los actos ni se refieren a hechos, sino a cuestiones jurídicas (AN 20-12-18). Y es que: y no es documento posterior, TS ss. 21.01.10, 22.05.05, 9.02.07, el que se elabora a instancia del interesado y no es de imposible aportación porque ya existía un documento del que se infería su contendido (AN 14-6-18) y no es documento hábil una sentencia que no acredita hechos nuevos, TS ss. 4.10.93 y 16.07.92, sino una valoración jurídica diferente que, incluso pudo favorecer a otros en igual situación (AN 11-7-18). Improcedente recurso porque, aunque el documento era de fecha anterior, no era de imposible aportación: si se perdió la escritura, se pudo localizar en el Registro; se perdieron las facturas de construcción y nada se dijo de estas pérdidas al tiempo de reclamar contra la derivación de responsabilidad (AN 18-7-18). Y también es interesante esta otra sentencia: La resolución que estimó prescripción en la reclamación de un comunero no es documento esencial para el recurso extraordinario de revisión de otro - art. 118.1 Ley 30/1992, art. 244 LGT- porque para éste se inadmitió el recurso de reposición por extemporáneo y porque cada recurso tiene sus vicisitudes (AN 3-10-18).
- Recordatorio de jurisprudencia. Como en AN ss. 27.04.15 y 3.11.16, requisito para el recurso extraordinario de revisión es que se trate de actos firmes y para que se considera una sentencia como documento esencial, TS s. 24.06.08, debe apreciar un error fáctico y no una interpretación jurídica, como en este caso (AN 23-5-19)
II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL
I. SOCIEDADES
10) Sociedad interpuesta. La sociedad no actuaba en su sede que era el domicilio del socio y los servicios que prestaba eran personalísimos de éste; su retribución se debe calcular atendiendo a la vinculación sin que lo cobrado por la sociedad a clientes pueda servir de comparación; no hay simulación porque en el socio se deducen algunos gastos en cuanto incurridos para su actividad. Sanción porque se creó la sociedad para evitar la progresividad en la tributación del socio (AN 18-9-19)
Cuando muchos reclaman una regulación legal que impida las regularizaciones de sociedades interpuestas, “sólo” de actividad profesional, artística y deportiva. Tan sencillo es volver a la transparencia fiscal como calificar de exceso alegal la tributación exigida como si aquel régimen especial no hubiera desaparecido. En la sentencia reseñada probada la inexistencia real de la sociedad (como suele ocurrir en “sociedades mercantiles unipersonales” o en las “sociedades de profesionales”), lo procedente, como se actúa cuando hay o no hay un establecimiento permanente, es regularizar según la realidad probada. Y, efectivamente, no existe simulación en esa apariencia, porque la simulación (arts. 1275 y 1276 Cc) se produce cuando no hay causa, cuando es ilícita o cuando la manifestada es falsa probando que existe otra verdadera. Y “causa” no es “objeto” ni “consentimiento” (arts. 1261 y 1274 Cc), ni fines, ni motivos, ni intención (elementos subjetivos), sino que es un elemento objetivo y esencial de los contratos.
Eso sí, si se regulariza la situación de la sociedad, o de los socios, que se respete el principio de integridad de la regularización y se regularicen la de todos los relacionados: socios, sociedad, clientes, proveedores, contratos y prestaciones obligatorias, ingresos pendientes y también ingresos indebidos.
- Recordatorio de jurisprudencia. El ordenamiento autoriza la prestación de servicios profesionales a través de sociedades, pero no utilizar una sociedad para facturar servicios realizados por personas físicas, TS s. 4.10.16. Imputación al socio de la renta (AN 28-6-18)
Julio Banacloche Pérez
(31.10.19)
LO TRIBUTARIO (nº 558)
Las fuentes del derecho (13): ¿presunción de inocencia?
Dice el artículo 24.2 de la Constitución: “Todos tienen derecho… a ser informados de la acusación formulada contra ellos, a un proceso público sin dilaciones indebidas y con todas las garantías, a utilizar los medios de prueba pertinentes para su defensa, a no declarar contra sí mismos, a no confesarse culpables y a la presunción de inocencia”. En el apartado 1 de ese precepto el texto constitucional establece que en ningún momento se pueda producir indefensión. La interpretación habitual reconduce ese derecho a los ilícitos penales, pero esa regulación debe tener un reflejo en la administrativa. Así, en la Ley 40/2015 se regulan los principios de la potestad sancionadora (arts. 25 a 31), en parte coincidentes con los regulados en la LGT (arts. 178, 179 y 180), y en la Ley 39/2015 se regulan las especialidades del procedimiento sancionador (arts. 63 y 64 LPAC). Pero esas regulaciones administrativas no garantizan la protección de los derechos constitucionales. Así, después de una primera acción, animada por la jurisprudencia del TJCE, que protegía el derecho a no declarar contra uno mismo, se produjo la reacción que eludía esa doctrina señalando que hay que cumplir con las obligaciones formales: aportar la contabilidad y sus justificantes, los registros tributarios y las facturas recibidas y copia de las emitidas, atender a los requerimientos.
Más aparatosa fue la evolución en cuanto se refiere al delito contra la Hacienda. La LGT/1963 y al principio de la vigencia de la LGT/2003, se establecía que, en cuanto la Administración apreciara indicios de delito, se abstendría de continuar el procedimiento y pasaría la denuncia al Ministerio Fiscal, para evitar la autoinculpación del administrado. La Ley 34/2015, la misma que dinamitó la santidad de la cosa prescrita en cuanto a los hechos producidos en períodos prescritos y su calificación (arts. 66 bis y 115 LGT), reguló que, aún después de denunciado un delito la Administración continuará sus actuaciones estando obligado el administrado a autoinculparse y pudiendo determinarse la deuda tributaria incluso antes de que el juez decida el archivo, el sobreseimiento, la absolución o la cuantificación del fraude. Y, luego, ya se verá.
Se abrían los ojos de los participantes en un “Taller de Tributación” cuando el experimentado maestro les recordaba que no hay infracción si no hay antijuridicidad (la lesión de un bien jurídico protegido); que la tipificación de la infracción no es sólo el supuesto de hecho que señala la ley (elemento objetivo), sino también la intencionalidad (elemento subjetivo); que no hay ilícito punible si no se prueba la voluntad de incumplir, ya sea por la cupa (lata, leve o levísima, por negligencia si se incumplen as obligaciones formales establecidas) o por dolo (maquinación para impedir o dificultar que se descubra el incumplimiento); y que no hay punibilidad si hay causa excluyente de responsabilidad (fuerza mayor, interpretación razonable, buena fe). Y, como siempre, se oyó la voz del inconforme: ¿por qué la Administración confunde resultado de la regularización o firmar en conformidad con culpa probada? contra la prohibición en Derecho de la culpa objetiva; ¿por qué hay resoluciones que se refieren a la culpa ínsita que no obliga a probarla? contra las circunstancias subjetivas de la acción; ¿por qué hay doctrina que ha eliminado el principio de proporcionalidad de la pena que es un principio esencial del Estado de Derecho? En situaciones así la respuesta debe ser como la del filósofo al torero: “Degenerando, degenerando se llega a ser lo que soy”.
DE LO HUMANO A LO DIVINO
En el pasado desfile en la fiesta patriótica de la Hispanidad participaron junto a los ejércitos y fuerzas de seguridad, elementos de la Agencia Tributaria. Interesante.
El cristiano sabe que seguir a Cristo es hacer un camino hacia el cielo unas veces peligroso, otras monótono, otras en fin que elevan el ánimo. El cristiano sabe que cristianismo es amar y también alegría. Alegría en el corazón por mal que se esté pasando, porque el cristiano siente que Dios es su Padre que le llama y le espera. “Quiero que estés siempre contento, porque la alegría es parte integrante de tu camino. -Pide esa misma alegría sobrenatural para todos” (san Josemaría, “Camino”, 665)
Con alegría llegó Dios a vivir entre nosotros. Así lo expresa la Virgen en el “Magnificat”: “Proclama mi alma las grandezas del Señor y se alegra mi espíritu en Dios mi Salvador” (Lc 1,46). Y así lo anunció el ángel a los pastores: “Mirad que vengo a anunciaros una gran alegría, que lo será para todo el pueblo” (Lc 2,10). Y para asegurarnos nuestra alegría vino Dios al mundo, y Jesús, el Hijo, nos redimió en la Cruz, resucitó y se quedó con nosotros hasta el fin del mundo (v Mt 28,20): “En verdad, en verdad os digo que lloraréis y os lamentaréis, y en cambio el mundo se alegrará; vosotros estaréis tristes, pero vuestra tristeza se convertirá en alegría… Así pues, también vosotros ahora os entristecéis, pero os volveré a ver y se os alegrará el corazón y nadie os quitará vuestra alegría. Ese día no me preguntaréis nada. En verdad, en verdad os digo: si le pedís al Padre algo en mi nombre, os lo dará. Hasta ahora no habéis pedido nada en mi nombre, pedir y recibiréis, para que vuestra alegría se completa” (Jn 16, 20. 22-24). La alegría fue también un fruto de la venida de Dios al mundo en el Hijo: “He guardado a los que me diste y ninguno de ellos se ha perdido, excepto el hijo de la perdición, para que se cumpliera la Escritura. Pero ahora voy a Ti y digo estas cosas en el mundo, para que tengan mi alegría completa en sí mismos” (Jn 17, 12-13)
De alegría habló Jesús en las parábolas de la misericordia: “Alegraos conmigo”, dice el pastor que encuentra la oveja perdida y la mujer que halla la dracma; y Jesús repite: “Habrá en el cielo más alegría por un pecador que se convierta que por noventa y nueva justos que no tienen necesidad de conversión” (Lc 15,7) y “Hay alegría entre los ángeles de Dios por un pecador que se arrepienta” (Lc 15,10). Y Jesús llenó de alegría a los que escucharon su llamada: “Cuando Jesús llegó al lugar, levantando la vista, le dijo: - Zaqueo baja pronto, porque conviene que hoy me quede en tu casa. Bajó rápido y lo recibió con alegría” (Lc 19,5-6). Los testimonios de la alegría en la resurrección son en sí mismos causa de alegría: “… Ellas partieron al instante del sepulcro con temor y una gran alegría y corrieron a dar la noticia a los discípulos (Mt 28,8). “Y dicho esto les mostró las manos y los pies. Como no acababan de creer por la alegría y estaban llenos de admiración…” (Lc 24,40-41). Y, en la ascensión a los cielos: “Y ellos le adoraron y regresaron a Jerusalén con gran alegría” (Lc 24, 52-53).
“Alegraos siempre en el Señor, os lo repito, alegraos. Que vuestra comprensión sea patente a todos los hombres. El Señor está cerca. No os preocupéis por nada, al contrario, en toda oración y súplica, presentad a Dios vuestras peticiones con acción de gracias” (Flp 4, 4-6). “Un santo triste es un triste santo”, dice la sabiduría popular. Y hay remedio: “¿Está triste alguno de vosotros? Que rece” (St 5,13)
LA HOJA SEMANAL
(del 28 de octubre al 2 de noviembre)
Lunes (28)
San Simón el cananeo y san Judas Tadeo, apóstoles
Palabras: “Y pasó la noche orando a Dios” (Lc 6,12)
Reflexión: Cuando se hizo llamó a los discípulos y escogió a doce
Propósito, durante el día: Ayúdame, Señor, a pedirte consejo en todo
Martes (29)
San Feliciano (30ª TO)
Palabras: “¿A qué se parece el Reino de Dios?” (Lc 13,18)
Reflexión: Se parece a un grano de mostaza… Se parece a la levadura…
Propósito, durante el día: Ayúdame, Señor, a encontrar el Reino en lo pequeño
Miércoles (30)
San Marciano de Siracusa, obispo (30ª TO)
Palabras: “Esforzaos por entrar por la puerta estrecha” (Lc 13,24)
Reflexión: “Hay últimos que serán primeros y primeros que serán últimos”
Propósito, durante el día: Ayúdame, Señor, a pasar por la puerta estrecha
Jueves (31)
San Alonso Rodríguez S.I., religioso (30ª TO)
Palabras: “¡Cuántas veces he querido reunir a mis hijos… (Lc 13,34)
Reflexión: … como la clueca reúne a sus polluelos bajo las alas!”
Propósito, durante el día: Ayúdame, Señor, a unir, a apaciguar, a callar
Viernes (1)
Todos los Santos
Palabras: “Estas alegres y contentos, porque vuestra recompensa será grande” (Mt 5,12)
Reflexión: Dichosos los pobres en el espíritu… los que lloran… los que sufren…
Propósito, durante el día: Ayúdame, Señor, a vivir en la Comunión de los Santos
Sábado (2)
Conmemoración de todos los fieles difuntos
Palabras: “Volveré y os llevaré conmigo…” (Jn 14,3)
Reflexión: … para que donde estoy yo, estéis también vosotros”
Propósito, durante el día: Jesús, José y María, asistidme en mi última agonía
(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)
Las lecturas del día 27, domingo (30º TO; ciclo C) nos llenan de esperanza en el momento final de esta vida: “El Señor es un Dios justo, que no puede ser parcial” (Si 35); “El Señor seguirá librándome de todo mal, me salvará y me llevará a su reino del cielo” (2 Tm 4); “Porque todo el que se enaltece, será humillado, y el que se humilla, será enaltecido” (Lc 18). El Señor misericordioso. ¡Dios es mi Padre! Si Dios está con nosotros, ¿quién nos acusará? ¿Cristo que murió por nosotros? Y su Madre es mi madre.
PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO
- “Para vivir plenamente la misión hay una condición indispensable: “la oración”, una oración ferviente e incesante, según la enseñanza de Jesús que se proclama también en el Evangelio de hoy, en el que cuenta una parábola sobre el hecho de que es “preciso orar siempre sin desfallecer” (Lucas 18, 1). La oración es el primer sustento del pueblo de Dios a los misioneros, pues ésta es rica en afecto y gratitud por su difícil tarea de anunciar y dar la luz y la gracia del Evangelio a los que aún no lo han recibido. Hoy es una buena ocasión para preguntarnos: ¿rezo por los misioneros? ¿Rezo por aquellos que van lejos para llevar la Palabra de Dios con su testimonio? Pensemos en ello.
Que María, Madre de todos los pueblos, acompañe y proteja cada día a los misioneros del Evangelio.” (Angelus, día 20 de octubre de 2019, Domund)
- “La asamblea de Jerusalén arroja una luz significativa sobre cómo tratar las diferencias y buscar la “verdad en la caridad” (Ef 4,15). Nos recuerda que el método eclesial de resolución de conflictos se basa en el diálogo, constituido por la escucha atenta y paciente y el discernimiento efectuado a la luz del Espíritu. En efecto, es el Espíritu el que ayuda a superar los cierres y las tensiones y actúa en los corazones para que alcancen la verdad y la bondad, para que lleguen a la unidad. Este texto nos ayuda a comprender la sinodalidad. Es interesante, como escriben la Carta: los Apóstoles empiezan diciendo: “El Espíritu Santo y nosotros “pensamos” que...”. Es propio de la sinodalidad, de la presencia del Espíritu Santo, de lo contrario no es sinodalidad, es parlatorio, parlamento, otra cosa.
Pidamos al Señor que fortalezca en todos los cristianos, especialmente en los obispos y sacerdotes, el deseo y la responsabilidad de la comunión. Que nos ayude a vivir el diálogo, la escucha y el encuentro con nuestros hermanos y hermanas en la fe y con los que están lejos, para gustar y manifestar la fecundidad de la Iglesia, llamada a ser en todos los tiempos “madre jubilosa” de muchos hijos (cf. Sal 113, 9).” (Audiencia general, el día 23 de octubre de 2019)
(27.10.19)
Las fuentes del derecho (13): ¿presunción de inocencia?
Dice el artículo 24.2 de la Constitución: “Todos tienen derecho… a ser informados de la acusación formulada contra ellos, a un proceso público sin dilaciones indebidas y con todas las garantías, a utilizar los medios de prueba pertinentes para su defensa, a no declarar contra sí mismos, a no confesarse culpables y a la presunción de inocencia”. En el apartado 1 de ese precepto el texto constitucional establece que en ningún momento se pueda producir indefensión. La interpretación habitual reconduce ese derecho a los ilícitos penales, pero esa regulación debe tener un reflejo en la administrativa. Así, en la Ley 40/2015 se regulan los principios de la potestad sancionadora (arts. 25 a 31), en parte coincidentes con los regulados en la LGT (arts. 178, 179 y 180), y en la Ley 39/2015 se regulan las especialidades del procedimiento sancionador (arts. 63 y 64 LPAC). Pero esas regulaciones administrativas no garantizan la protección de los derechos constitucionales. Así, después de una primera acción, animada por la jurisprudencia del TJCE, que protegía el derecho a no declarar contra uno mismo, se produjo la reacción que eludía esa doctrina señalando que hay que cumplir con las obligaciones formales: aportar la contabilidad y sus justificantes, los registros tributarios y las facturas recibidas y copia de las emitidas, atender a los requerimientos.
Más aparatosa fue la evolución en cuanto se refiere al delito contra la Hacienda. La LGT/1963 y al principio de la vigencia de la LGT/2003, se establecía que, en cuanto la Administración apreciara indicios de delito, se abstendría de continuar el procedimiento y pasaría la denuncia al Ministerio Fiscal, para evitar la autoinculpación del administrado. La Ley 34/2015, la misma que dinamitó la santidad de la cosa prescrita en cuanto a los hechos producidos en períodos prescritos y su calificación (arts. 66 bis y 115 LGT), reguló que, aún después de denunciado un delito la Administración continuará sus actuaciones estando obligado el administrado a autoinculparse y pudiendo determinarse la deuda tributaria incluso antes de que el juez decida el archivo, el sobreseimiento, la absolución o la cuantificación del fraude. Y, luego, ya se verá.
Se abrían los ojos de los participantes en un “Taller de Tributación” cuando el experimentado maestro les recordaba que no hay infracción si no hay antijuridicidad (la lesión de un bien jurídico protegido); que la tipificación de la infracción no es sólo el supuesto de hecho que señala la ley (elemento objetivo), sino también la intencionalidad (elemento subjetivo); que no hay ilícito punible si no se prueba la voluntad de incumplir, ya sea por la cupa (lata, leve o levísima, por negligencia si se incumplen as obligaciones formales establecidas) o por dolo (maquinación para impedir o dificultar que se descubra el incumplimiento); y que no hay punibilidad si hay causa excluyente de responsabilidad (fuerza mayor, interpretación razonable, buena fe). Y, como siempre, se oyó la voz del inconforme: ¿por qué la Administración confunde resultado de la regularización o firmar en conformidad con culpa probada? contra la prohibición en Derecho de la culpa objetiva; ¿por qué hay resoluciones que se refieren a la culpa ínsita que no obliga a probarla? contra las circunstancias subjetivas de la acción; ¿por qué hay doctrina que ha eliminado el principio de proporcionalidad de la pena que es un principio esencial del Estado de Derecho? En situaciones así la respuesta debe ser como la del filósofo al torero: “Degenerando, degenerando se llega a ser lo que soy”.
DE LO HUMANO A LO DIVINO
En el pasado desfile en la fiesta patriótica de la Hispanidad participaron junto a los ejércitos y fuerzas de seguridad, elementos de la Agencia Tributaria. Interesante.
El cristiano sabe que seguir a Cristo es hacer un camino hacia el cielo unas veces peligroso, otras monótono, otras en fin que elevan el ánimo. El cristiano sabe que cristianismo es amar y también alegría. Alegría en el corazón por mal que se esté pasando, porque el cristiano siente que Dios es su Padre que le llama y le espera. “Quiero que estés siempre contento, porque la alegría es parte integrante de tu camino. -Pide esa misma alegría sobrenatural para todos” (san Josemaría, “Camino”, 665)
Con alegría llegó Dios a vivir entre nosotros. Así lo expresa la Virgen en el “Magnificat”: “Proclama mi alma las grandezas del Señor y se alegra mi espíritu en Dios mi Salvador” (Lc 1,46). Y así lo anunció el ángel a los pastores: “Mirad que vengo a anunciaros una gran alegría, que lo será para todo el pueblo” (Lc 2,10). Y para asegurarnos nuestra alegría vino Dios al mundo, y Jesús, el Hijo, nos redimió en la Cruz, resucitó y se quedó con nosotros hasta el fin del mundo (v Mt 28,20): “En verdad, en verdad os digo que lloraréis y os lamentaréis, y en cambio el mundo se alegrará; vosotros estaréis tristes, pero vuestra tristeza se convertirá en alegría… Así pues, también vosotros ahora os entristecéis, pero os volveré a ver y se os alegrará el corazón y nadie os quitará vuestra alegría. Ese día no me preguntaréis nada. En verdad, en verdad os digo: si le pedís al Padre algo en mi nombre, os lo dará. Hasta ahora no habéis pedido nada en mi nombre, pedir y recibiréis, para que vuestra alegría se completa” (Jn 16, 20. 22-24). La alegría fue también un fruto de la venida de Dios al mundo en el Hijo: “He guardado a los que me diste y ninguno de ellos se ha perdido, excepto el hijo de la perdición, para que se cumpliera la Escritura. Pero ahora voy a Ti y digo estas cosas en el mundo, para que tengan mi alegría completa en sí mismos” (Jn 17, 12-13)
De alegría habló Jesús en las parábolas de la misericordia: “Alegraos conmigo”, dice el pastor que encuentra la oveja perdida y la mujer que halla la dracma; y Jesús repite: “Habrá en el cielo más alegría por un pecador que se convierta que por noventa y nueva justos que no tienen necesidad de conversión” (Lc 15,7) y “Hay alegría entre los ángeles de Dios por un pecador que se arrepienta” (Lc 15,10). Y Jesús llenó de alegría a los que escucharon su llamada: “Cuando Jesús llegó al lugar, levantando la vista, le dijo: - Zaqueo baja pronto, porque conviene que hoy me quede en tu casa. Bajó rápido y lo recibió con alegría” (Lc 19,5-6). Los testimonios de la alegría en la resurrección son en sí mismos causa de alegría: “… Ellas partieron al instante del sepulcro con temor y una gran alegría y corrieron a dar la noticia a los discípulos (Mt 28,8). “Y dicho esto les mostró las manos y los pies. Como no acababan de creer por la alegría y estaban llenos de admiración…” (Lc 24,40-41). Y, en la ascensión a los cielos: “Y ellos le adoraron y regresaron a Jerusalén con gran alegría” (Lc 24, 52-53).
“Alegraos siempre en el Señor, os lo repito, alegraos. Que vuestra comprensión sea patente a todos los hombres. El Señor está cerca. No os preocupéis por nada, al contrario, en toda oración y súplica, presentad a Dios vuestras peticiones con acción de gracias” (Flp 4, 4-6). “Un santo triste es un triste santo”, dice la sabiduría popular. Y hay remedio: “¿Está triste alguno de vosotros? Que rece” (St 5,13)
LA HOJA SEMANAL
(del 28 de octubre al 2 de noviembre)
Lunes (28)
San Simón el cananeo y san Judas Tadeo, apóstoles
Palabras: “Y pasó la noche orando a Dios” (Lc 6,12)
Reflexión: Cuando se hizo llamó a los discípulos y escogió a doce
Propósito, durante el día: Ayúdame, Señor, a pedirte consejo en todo
Martes (29)
San Feliciano (30ª TO)
Palabras: “¿A qué se parece el Reino de Dios?” (Lc 13,18)
Reflexión: Se parece a un grano de mostaza… Se parece a la levadura…
Propósito, durante el día: Ayúdame, Señor, a encontrar el Reino en lo pequeño
Miércoles (30)
San Marciano de Siracusa, obispo (30ª TO)
Palabras: “Esforzaos por entrar por la puerta estrecha” (Lc 13,24)
Reflexión: “Hay últimos que serán primeros y primeros que serán últimos”
Propósito, durante el día: Ayúdame, Señor, a pasar por la puerta estrecha
Jueves (31)
San Alonso Rodríguez S.I., religioso (30ª TO)
Palabras: “¡Cuántas veces he querido reunir a mis hijos… (Lc 13,34)
Reflexión: … como la clueca reúne a sus polluelos bajo las alas!”
Propósito, durante el día: Ayúdame, Señor, a unir, a apaciguar, a callar
Viernes (1)
Todos los Santos
Palabras: “Estas alegres y contentos, porque vuestra recompensa será grande” (Mt 5,12)
Reflexión: Dichosos los pobres en el espíritu… los que lloran… los que sufren…
Propósito, durante el día: Ayúdame, Señor, a vivir en la Comunión de los Santos
Sábado (2)
Conmemoración de todos los fieles difuntos
Palabras: “Volveré y os llevaré conmigo…” (Jn 14,3)
Reflexión: … para que donde estoy yo, estéis también vosotros”
Propósito, durante el día: Jesús, José y María, asistidme en mi última agonía
(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)
Las lecturas del día 27, domingo (30º TO; ciclo C) nos llenan de esperanza en el momento final de esta vida: “El Señor es un Dios justo, que no puede ser parcial” (Si 35); “El Señor seguirá librándome de todo mal, me salvará y me llevará a su reino del cielo” (2 Tm 4); “Porque todo el que se enaltece, será humillado, y el que se humilla, será enaltecido” (Lc 18). El Señor misericordioso. ¡Dios es mi Padre! Si Dios está con nosotros, ¿quién nos acusará? ¿Cristo que murió por nosotros? Y su Madre es mi madre.
PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO
- “Para vivir plenamente la misión hay una condición indispensable: “la oración”, una oración ferviente e incesante, según la enseñanza de Jesús que se proclama también en el Evangelio de hoy, en el que cuenta una parábola sobre el hecho de que es “preciso orar siempre sin desfallecer” (Lucas 18, 1). La oración es el primer sustento del pueblo de Dios a los misioneros, pues ésta es rica en afecto y gratitud por su difícil tarea de anunciar y dar la luz y la gracia del Evangelio a los que aún no lo han recibido. Hoy es una buena ocasión para preguntarnos: ¿rezo por los misioneros? ¿Rezo por aquellos que van lejos para llevar la Palabra de Dios con su testimonio? Pensemos en ello.
Que María, Madre de todos los pueblos, acompañe y proteja cada día a los misioneros del Evangelio.” (Angelus, día 20 de octubre de 2019, Domund)
- “La asamblea de Jerusalén arroja una luz significativa sobre cómo tratar las diferencias y buscar la “verdad en la caridad” (Ef 4,15). Nos recuerda que el método eclesial de resolución de conflictos se basa en el diálogo, constituido por la escucha atenta y paciente y el discernimiento efectuado a la luz del Espíritu. En efecto, es el Espíritu el que ayuda a superar los cierres y las tensiones y actúa en los corazones para que alcancen la verdad y la bondad, para que lleguen a la unidad. Este texto nos ayuda a comprender la sinodalidad. Es interesante, como escriben la Carta: los Apóstoles empiezan diciendo: “El Espíritu Santo y nosotros “pensamos” que...”. Es propio de la sinodalidad, de la presencia del Espíritu Santo, de lo contrario no es sinodalidad, es parlatorio, parlamento, otra cosa.
Pidamos al Señor que fortalezca en todos los cristianos, especialmente en los obispos y sacerdotes, el deseo y la responsabilidad de la comunión. Que nos ayude a vivir el diálogo, la escucha y el encuentro con nuestros hermanos y hermanas en la fe y con los que están lejos, para gustar y manifestar la fecundidad de la Iglesia, llamada a ser en todos los tiempos “madre jubilosa” de muchos hijos (cf. Sal 113, 9).” (Audiencia general, el día 23 de octubre de 2019)
(27.10.19)
PAPELES DE J.B. (nº 557)
(sexta época; nº 20/19)
DOCTRINA TRIBUTARIA COMENTADA
(teac, septiembre 2019)
I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL
PRINCIPIOS
1) Confianza legítima. Según el principio de confianza legítima la Administración debe procurar la estabilidad de sus decisiones y no contrariarlas, TS s. 15.04.02, está ligado, TS s. 10.06.13, al principio de seguridad jurídica, art. 9 CE, y al de buena fe, art. 3 Ley 40/2015, LRJSP; debe presidir las actuaciones de la Administración e impide que ésta frustre o defraude las expectativas fundadas de los particulares derivadas de un proceder anterior de la Administración acorde con las leyes (TEAC 10-9-19)
Aunque de apariciones infrecuentes, pero calando ya en el elenco de referencias profesionales, el principio de la confianza legítima está legalmente reconocido y, poco a poco viene superando el esquema inicial que lo relacionaba más con los cambios normativos que con los cambios de criterio de la Administración. Así: a) Es un principio que tiene su origen en el Derecho Administrativo alemán que es principio del Derecho Comunitario Europeo desde TJCE ss. 23.03.61, 13.07.65, y así asumido por TS ss. 1.02.90, 13.02.90, 9.06.91, 15.04.02, y definido en TS s. 13.05.09 al señalar que la autoridad no puede adoptar medidas contrarias a la esperanza inducida por la razonable estabilidad de sus decisiones que pudiera motivar los actos de los particulares. En este caso no fue contrario a ese principio porque las consultas vinculantes invocadas no eran iguales en los hechos y porque la doctrina correcta es la reiterada por el TS en asuntos como el que se trata (TS 26-10-16); y b) La Administración actuó contra los propios actos y contra la confianza legítima cuando el TEA ordenó reponer al momento de la notificación en período voluntario de ingreso para que se notifique la declaración de responsabilidad y la liquidación y, en vez de eso, se notificó una segunda providencia de apremio. Se anula el apremio por el art. 167.3 LGT y se mantiene la declaración de responsabilidad (AN 16-1-17); o c): Atentó contra la confianza legítima la Administración que, apartándose de la habitual notificación electrónica que venía haciendo en sus comunicaciones en el procedimiento de comprobación limitada mediante avisos previos, no lo hizo así para la liquidación de la que sólo se enteró el interesado al recibir la providencia de apremio por el sistema NEO (TSJ Cataluña 15-6-18)
En todo caso, como el de buena fe, la confianza legítima es un principio básico en un Estado de Derecho, aunque como ocurre con los plazos o como lo fue la presunción de buena fe del artículo 33.1 de la Ley 1/1998, LDGC, es un aspecto poco apreciado y al que se le hacen continuas matizaciones: 1) Fue correcto el cambio de criterio de la Administración porque lo que no era correcto en Derecho era dar distinto tratamiento a la RIC según se tratara de sujetos pasivos del IRPF, art. 27.9 de la norma para Canarias, o del IS (TS 25-6-13). 2) Según TS ss. 15.04.02 y 13.05.09, la Administración no puede adoptar medidas contrarias a la esperanza inducida por la razonable estabilidad en las decisiones de aquélla. Según TJUE, ss. 16.05.79, 5.05.81, 21.09.83 y 12.12.85, señala como requisitos: que exista pronunciamiento, que no se pueda prever el cambio y que el interés comunitario no justifique el cambio. Pero no se lesionó a pesar de que durante 20 años la Administración no regularizó la misma situación (TS 22-11-13). 3) La confianza legítima no garantiza que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento injusto deban mantenerse irreversibles: que no se haya regularizado en períodos anteriores no es obstáculo para regularizar cuando se constate la irregularidad (TS 15-2-17). 4) La confianza legítima no es un derecho a repetir el error cuando, incumplido lo requerido, no se dio un nuevo plazo de subsanación de defectos porque no había fundamento para confiar en que sería así (TS 28-2-17). 5) Ni la buena fe ni la confianza legítima, TS ss. 26.04.10, 28.11.12 y TJCE ss. 26.0488, 1.04.93, 5.10.93, 3.12.98, 11.07.02, pueden justificar la petrificación de criterios administrativos contrarios al ordenamiento (TS 9-3-17).Según TS 26.10.16, 15.04.02 y TJUE, la buena fe y la confianza legítima exigen que el administrado pueda fundamentar una confianza de inalterabilidad, pero no impiden ni se lesionan por un cambio de criterio interpretativo (AN 16-1-17). No es contrario a la doctrina de los propios actos ni al principio de confianza legítima que en comprobaciones anteriores no se regularizara el mismo aspecto porque no se prueba la conformidad expresa (AN 3-3-17)
Esta dificultad de sobrevivencia del principio de que se trata es lo que hace apreciar más los pronunciamientos favorables, y más si, como ocurre en este caso, es la propia Administración la que lo invoca.
- Recordatorio de jurisprudencia. Se atentó contra la confianza legítima cuando se pretendió calificar de fraude de ley operaciones que en la comprobación de ejercicios anteriores se consideró conformes (TS 6-3-14)
APLAZAMIENTO
2) Motivación. Si se denegó una solicitud de aplazamiento con la motivación genérica de “dificultad estructural de tesorería”, no puede la AEAT subsanar en reposición invocando otras circunstancias; instar un acuerdo de refinanciación o la propuesta anticipada de convenio o de concurso no pueden generar por sí solas la denegación de un aplazamiento por dificultad estructural de tesorería. Retroacción (TEAC 18-7-19)
La resolución aquí reseñada es doblemente interesante. En primer lugar, porque pone de manifiesto: tanto la injustificada existencia del recurso de reposición, que pretende y permite la revisión de un acto administrativo por el mismo órgano que lo dictó (lo que sólo puede determinar una inevitable confirmación del acto recurrido o una reforma que pone de manifiesta una acción irregular por la que se debería exigir responsabilidad al empleado público que actuó mal); como porque pone de manifiesto el mal uso (el abuso) que la Administración puede hacer del recurso de reposición: en este caso, recurrido un acto por un fundamento, la resolución del recurso de reposición lo confirma con un fundamento distinto.
Y, en segundo lugar, la resolución es interesante porque pone de manifiesto los excesos que la ley permite respecto de la revisión de los actos administrativos a diferencia de lo que ocurre con las revisiones, limitadas en el tiempo (rectificación de declaraciones durante el período de presentación) o en el contenido (rectificación de autoliquidaciones: arts. 120.3 y 122 LGT), con costes (regularizaciones voluntarias y espontáneas fuera de plazo con recargos e intereses: art. 26 LGT) o prohibidas (modificación de opciones: art. 119.3 LGT). En este caso, como se puede apreciar: el recurso de reposición ha permitido revisar el acto de denegación del aplazamiento y el recurso contencioso al acordar la retroacción vuelve a situar la cuestión donde se produjo el vicio, cuando parece que la Justicia reclama: o la anulación de la resolución del recurso de reposición y, en cuanto que el autor fue el mismo que el del acto recurrido, la anulación de la denegación del aplazamiento; o el inusitado resarcimiento por el tiempo transcurrido, por los costes incurridos y por el lucro cesante.
La resolución del fondo la cuestión (apreciación del carácter estructural o transitorio de la dificultad de tesorería) pone de manifiesto la diferente forma de actuar y sus fundamentos según se trata de recaudar en la aplicación de los tributos o de revisar los actos de aplicación de los tributos según Derecho.
- Recordatorio de jurisprudencia. No cabe denegar el aplazamiento por el solo motivo de un concurso voluntario de acreedores que no conlleva, sin más, que la insolvencia sea permanente (TS 13-10-15, 15-10-15, 21-10-15, 26-10-15)
NOTIFICACIONES
3) Personal. Electrónica. Válida. El acuse de recibo electrónico denominado también certificado de entrega o de imposibilidad de entrega, emitido por la SE Correos y Telégrafo S.A., es acreditación válida si contiene los datos requeridos; contra TEAR que, basado en TS s. 20.12.93, porque no contiene opiniones, sino datos y según art. 22 Ley 43/2010, las actuaciones del operador gozan de presunción de veracidad y fehaciencia (TEAC 24-9-19, unif. crit.)
Este asalto a la verdad fáctica con fundamento en la verdad virtual consagrada por una presunción legal, es una nueva manifestación de la pérdida de derechos de los ciudadanos a los que se les niega la posibilidad de optar, o no, por la comunicación electrónica. Nadie responde de la actuación del notificador, de su falibilidad o de sus errores o de su negligencia.
- Recordatorio de jurisprudencia. Según TS ss. 28.11.17, 11.12.17,17.01.18, la notificación electrónica es constitucional. Aquí se discute si se notificó correctamente la inclusión en el sistema, pero se hizo en el domicilio, a persona identificada y vinculada, y si no era empleada podía ser una situación irregular (AN 13-3-19)
GESTIÓN
4) Rectificación de autoliquidación. Inadmisión. Se puede inadmitir sin entrar en el fondo la solicitud de rectificación de autoliquidación cuando ya se había desestimado antes otra solicitud sobre el mismo elemento sin que se recurriera (TEAC 18-9-19)
La reclamación reseñada aquí se refiere a un recurso extraordinario de alzada interpuesto por la DG de Gestión de la AEAT contra la resolución del TEAR que consideró que no se podía inadmitir un recurso sin entrar en el fondo, aunque se tratara de insistir en una solicitud antes desestimada. Y, como se trata de un procedimiento de los que la LGT (art. 120.3) abandonó la regulación en su desarrollo reglamentario, se hace protagonista el artículo 128 RD1065/2007, RAT, que establece que el procedimiento finalizará mediante resolución en la que se acordará o no la rectificación de la autoliquidación. Y añade: “El acuerdo será motivado cuando sea denegatorio o cuando la rectificación acordada no coincida con la solicitada por el interesado”.
Pero es el principio del párrafo siguiente el que lleva a considerar que el acuerdo sólo es preclusivo en las estimaciones al decir que si se acuerda rectificarla autoliquidación la resolución incluirá una liquidación provisional cuando afecte a algún elemento determinante de la cuantificación de la deuda sin que la Administración pueda efectuar nueva liquidación en relación con el objeto de la rectificación, salvo que un procedimiento de rectificación se descubran nuevos hechos o circunstancias.
Se puede pensar que una cosa no impide la otra porque se trata de dos procedimientos. En el primero, la Administración que desestimó la solicitud de rectificó tuvo que dictar un acuerdo motivado, desde luego recurrible, pero que no se recurrió; y, por ser denegatorio, no incluyó ninguna liquidación que, además, de haberse producido e incluso si se presumiera asimilada por el acto administrativo de confirmación de la autoliquidación presentada, sería provisional (art. 101.2 LGT) sobre la que la Administración podría volver. Por lo tanto, hay base racional y normativa sólida para considerar que reiterar una solicitud ya denegada no exime a la Administración de resolver expresamente (art. 88 Ley 39/2015 LPAC y art. 100 LGT), aunque sea para desestimar la solicitud por los mismos motivos. Aunque se puede imaginar que si el interesado reitera la solicitud será porque se ha producido alguna novedad.
- Recordatorio de jurisprudencia. La TS s. 31.01.17 no dice que no se puede rectificar una liquidación provisional, sino que no cabe una nueva rectificación por los mismos motivos por los que fue desestimada otra anterior (AN 6-3-19)
RECLAMACIONES
5) Legitimación. La notificación al cónyuge no deudor de una diligencia de embargo sobre un bien ganancial es para que pueda, art. 1373 Cc, pedir la disolución de la sociedad, interponer tercería u otra acción civil en defensa de la titularidad dominical sobre un bien determinado; no legitima para impugnar el embargo (TEAC 18-7-19)
Dice el invocado artículo 1373 del Código civil que cada cónyuge responde con su patrimonio personal de las deudas propias y, si sus bienes privativos no fueran suficientes para hacerlas efectivas, el acreedor podrá pedir el embargo de bienes gananciales, que será inmediatamente notificado al otro cónyuge y éste podrá exigir que en la traba se sustituyan los bienes comunes por la parte que ostenta el cónyuge deudor en la sociedad conyugal, en cuyo caso el embargo llevará consigo la disolución de aquélla. Al respecto establece el artículo 170 LGT que, efectuado el embargo de los bienes o derechos, la diligencia se notificará a los terceros que se indica y al cónyuge cuando los bienes embargados sean gananciales, así como a otros condueños.
Precisamente es esta previsión legal la que permite discrepar de la resolución que se comenta, desde luego, porque el cónyuge del deudor tributario al que se comunica el embargo de bienes de la sociedad conyugal es una persona “cuyos intereses legítimos resulten afectados por el acto o actuación tributaria” (art. 232.1.b) LGT). Lo que, con la notificación al cónyuge, tiene la apariencia de que se trata de dar a un tercero no deudor tributario la posibilidad de salvar los bienes que se le podrían adjudicar al tiempo de la liquidación de la sociedad de gananciales, en Derecho significa implicarlo en la responsabilidad por la deuda tributaria que origina el embargo y, por tanto, implicarlo en el procedimiento ejecutivo en que aquél se produce. Negar la legitimación para reclamar es contrario a la ley. Y tampoco se podría oponer al reclamante la limitación de motivos para recurrir contra la diligencia de embargo (art. 170.3 LGT), porque esa notificación al tiempo del embargo y no antes es argumento bastante.
Pero, aunque no fuera así, el cónyuge siempre podría oponer la falta de fundamento legal de un acto que le obliga a admitir el embargo o pedir la disolución de la sociedad, interponer tercería u otra acción civil en defensa de la titularidad dominical sobre un bien determinado. Bien determinado que, por cierto, no es identificable antes de la liquidación de la sociedad de gananciales y adjudicación de los bienes. Más argumentos para considerar contrario a Derecho el criterio de la resolución que se comenta.
- Recordatorio de jurisprudencia. El art. 170.3 LGT señala las causadas tasadas para impugnar la diligencia de embargo (AN 17-11-14)
6) Suspensión. Improcedente. Alzada de director. En aplicación del art. 241.3 LGT, en el recurso de alzada interpuesto por un director de la AEAT, la solicitud de suspensión se debe pedir al tiempo de la interposición; se inadmite una posterior (TEAC 18-7-19, dos)
Si ya supuso consideraciones contrarias la reforma legal que permitió el recurso de alzada ordinario contra una resolución de un TEAR (que es Administración), interpuesto por un órgano del Ministerio o de la AEAT (que son Administración) para que resuelva el TEAC (que es Administración) revisando un acto de aplicación de los tributos producido por un órgano que también es Administración, aumentó la discrepancia cuando en tan peculiar procedimiento de revisión se permitió, a diferencia de si el recurso lo interpone un particular, las alegaciones posteriores a la interposición en un plazo contado desde que el recurrente (Administración) recibe la notificación de la resolución del TEAR (Administración), con el argumento de que el órgano recurrente (Administración) “no había sido parte” en la reclamación ante el TEAR (Administración) contra el acto producido por un órgano de la AEAT (Administración) y sin que sean infrecuentes las incidencias por extemporaneidad. El cuadro se completa con el objeto de la reclamación de que trata la resolución que se comenta aquí: la Administración recurrente puede pedir la suspensión al tiempo de interponer el recurso.
Lo más peculiar es que el artículo 241.3 LGT añade que el fundamento de la solicitud de suspensión (que es sin garantía) debe ser que existen indicios racionales de que el cobro de la deuda que pudiese resultar se podría ver frustrado o gravemente dificultado. No hay que cavilar mucho para concluir que si, finalmente, resulta que la resolución del TEAR era contraria a Derecho, no hay que indagar mucho sobre la responsabilidad, se frustre o se perjudique, o no, la recaudación. Que la Administración deba asegurarse contra ese riesgo pidiendo que se suspenda la ejecución de una resolución (de la propia Administración), parece difícilmente adecuado a los principios del Estado de Derecho.
- Recordatorio de jurisprudencia. No cabe la suspensión TS s. 2.11.15, si no se prueba que la ejecución produciría perjuicios de imposible o difícil reparación; y tampoco es apreciable el principio “fumus boni iuris”, que es como un enjuiciamiento adelantado la prosperabilidad de la liquidación (AN 26-9-18)
II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL
IRPF
7) Ganancias. Inexistente. Administración de Loterías. Confianza legítima. No hubo ganancia porque no hubo transmisión cuando, por aplicación de la DA 34ª Ley 26/2009, se constituyó una SL pasando del régimen concesional al régimen privado mercantil (TEAC 10-9-19)
La resolución reseñada lleva al TEAC a considerar que no hubo ni adquisición de un derecho ni su transmisión por lo que no es posible que se hubiera producido una ganancia patrimonial sujeta al IRPF como renta ganada. Y se concluye que es así porque la DTª 34 de la Ley 26/2009, en la liberalización del mercado del juego y loterías, y fue acogiéndose a su regulación como la recurrente, administradora de loterías, se acogió al régimen de Derecho Privado creando una SL unipersonal desde la que continuó su actividad como único socio y administrador. Considera el TEAC que no hubo ninguna alteración patrimonial en la aportación a la SL del conjunto de derechos y obligaciones propio del régimen concesional anterior.
No se trata, dice la resolución, de que existiera falta de consentimiento en esa extinción del régimen concesional y en los actos para iniciar el régimen de Derecho Privado, que es un argumento de la recurrente, sino de que, según el artículo 609 Cc (la propiedad se puede adquirir por ley), en cada punto de venta existe un titular derivado, fiduciario, con derecho a explotar su derecho con las limitaciones de normas y pactos según RD 1082/1985. Ni se adquiere ni se transmite un derecho por el contrato entre el SLAE (Servicio de Loterías y Apuestas del Estado) y el particular, en este caso la SLU. Y el cambio de régimen no determina una alteración en la capacidad económica para contribuir (art. 31 CE), lo que impide (TC ss. 11.12.92, 19.07.00 y 4.11.04) derivar de lo ocurrido una causa de tributación.
Es un argumento suficiente, desde luego, pero roza si no cruza los límites con la concepción fiscal de la ganancia patrimonial sujeta al IRPF (hay alteración patrimonial por la sola existencia una sociedad nueva con unas participaciones que se incorporan al patrimonial), aunque haya que discutir si esa alteración determina también un mayor valor del patrimonio. Por otra parte, a la vista de las regularizaciones tributarias generalizadas que ha practicado la Administración en las sociedades de profesionales, artistas y deportistas, es inevitable pensar en el riesgo fiscal que produce la SLU o en la ineficiencia económica si se fija un sueldo al socio, sin necesidad de avanzar la consideración a los gastos propios de la actividad. La alternativa razonable es considerar que aquellas regularizaciones, desaparecida por ley la transparencia fiscal interna, son improcedentes.
- Recordatorio de jurisprudencia. La Inspección no mantiene que la sociedad sea simulada, sino que hay simulación relativa en determinadas operaciones entre socio y sociedad y, atendiendo a TS ss. 29.04.15 y 20.02.12, que dice que sea fraude, simulación o negocio anómalo se debe hacer tributar la realidad querida; el TJUE s. 22.12.10 se refiere a prácticas abusivas: ajuste a la sociedad y al socio; y no se admiten los gastos de luz, agua y comunidad porque la sociedad no tiene ningún local ni por tarjeta visa por no estar justificados (AN 14-2-19)
ISyD
8) Reducciones. Parentesco. Uniones de hecho. Inaplicable. En la CA Madrid, según la Ley 10/2009, la asimilación de las uniones de hecho a la situación conyugal para disfrutar de derechos y beneficios exige los requisitos de la Ley 11/2001 y, en ellos, la inscripción en el Registro de Uniones de Hecho, lo que no se produjo en este caso (TEAC 16-9-19)
No son raras las resoluciones originadas en litigios derivados de uniones de hecho y, sobre el asunto de que trata la resolución que se comenta, se pueden encontrar sentencias como la TSJ Madrid s. 5.02.15, sobre los requisitos autonómicos exigidos. Al respecto, dice el Tribunal Supremo (s. 8.02.02): "Es verdad que en nuestros días existen situaciones de convivencia "more uxorio" no prohibidas por la Ley e, incluso, en algún aspecto, amparadas por ella, lo cual no es el caso del Impuesto de Sucesiones. Es cierto, también, que la moderna tendencia social es atribuir la máxima plenitud de efectos a estas situaciones, tendencia a la que no es ajena esta Sala, pero que para cualquier Tribunal tiene el límite insalvable del sometimiento a la Ley. Frente a ello, la Sala de instancia acude a la "analogía" para justificar la aplicación de la Tarifa número 1 pero, como es sabido, la analogía requiere la concurrencia de tres condiciones: la primera, que exista una laguna legal respecto al caso de que se trate, de forma que éste no pueda decidirse ni según la letra ni según el sentido lógico de las normas existentes y, en este caso, es evidente que no hay tal laguna. Las Tarifas del Impuesto claramente contemplan el caso de personas que no tengan parentesco con el testador (Tarifa número 7), inexistencia de "parentesco" - en sentido jurídico que se da en las uniones de hecho, que no pueden encuadrarse ni como parentesco por consanguinidad, ni por afinidad, ni por adopción. La segunda condición es la existencia de igualdad jurídica esencial entre el supuesto no regulado y el previsto por la ley. En este caso, la diferencia sustancial entre ambas situaciones está en el matrimonio. Es cierto, como ha dicho la jurisprudencia de este Tribunal Supremo que cita la sentencia recurrida, que los convivientes son libres de contraer matrimonio o de no contraerlo. Si se casan, asumen una serie de cargas y obligaciones, pero también reciben ciertas ventajas o beneficios; si no se casan, están libres de aquellas cargas y obligaciones pero, por lo mismo, no pueden disfrutar las ventajas o beneficios que lleva implícita aquella situación. No hay, por tanto, igualdad jurídica esencial entre las uniones "more uxorio" y los casados. La tercera y última condición es que la analogía no esté proscrita por la Ley. El art. 24.1 de la Ley General Tributaria en la versión aplicable al caso de autos (hoy, art. 23.3 EDL 1963/94) dispone que: No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones. En sus estrictos términos, el hecho imponible en el supuesto que se enjuicia no es otro que la transmisión hereditaria de una serie de bienes entre dos personas que mantenían una convivencia de hecho; y es extender más allá de sus propios términos considerar producida una transmisión hereditaria de bienes entre personas casadas.” Y concluye así la sentencia: “La Sala, aun participando de esa sensibilidad social que le llevaría a asimilar los efectos jurídico-tributarios del matrimonio a las uniones de hecho estables o "more uxorio", no puede obviar, ni tergiversar, el estricto sometimiento a la Ley a que está obligada, en tanto que la presión social no sea lo suficientemente intensa como para inducir al Poder Legislativo al cambio que en este caso sería necesario, en la norma fiscal".
- Recordatorio de jurisprudencia. Acreditada la convivencia y el señalamiento como beneficiaria en dos contratos de seguro, procede la reducción por parentesco de la pareja del causante aunque no estuviera inscrita en el registro de uniones de hecho que es meramente declarativo (TSJ Madrid 12-5-16)
9) Reducciones. Participaciones empresariales. El porcentaje de reducción en la sucesión de participaciones societarias se calcula sobre el valor proporcional de las participaciones determinado en función de los activos de la entidad afectos, con exclusión de los que resulten del art. 27.1.c) LIRPF (TEAC 11-7-19)
Hay preceptos legales de quita y pon, según convenga. Cuando, hace más de veinte años, se modificó la LIRPF introduciendo la novedad de calificar como rendimientos de actividad los producidos por el arrendamiento de inmuebles “únicamente” cuando se utilice para la ordenación de la misma una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa (la versión original era más rigurosa en los requisitos, incluyendo un local afecto), las críticas doctrinales al desafortunado precepto fueron atendidas por los tribunales que matizaron la aplicación del precepto con el argumento de los requisitos necesarios, pero no suficientes. Así se hacía menos manifiesto que bien definidos los rendimientos de actividad (art. 27.1 LIRPF) era inútil, cuando no inconveniente, el añadido. En la resolución que se comenta aquí, se da utilidad al precepto, pero habrá que entender que lo hace matizadamente según lo que resulte de las circunstancias en cada caso.
En cuanto a ese cálculo sobre el valor proporcional de las participaciones en función de los activos se trata de una consideración razonable a la que hay que añadir un fundamento legal. Así, el artículo 4. Ocho b) LIP establece que la exención sólo alcanzará al valor de las participaciones determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16 Uno LIP en la parte que corresponda a la proporción entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad minorados en el importe de las deudas derivada de la misma y el valor del patrimonio neto de la entidad…”
- Recordatorio de jurisprudencia. A la vista del art. 20 LISyD/87 y art. 4 LIP/91, según Ley 35/2006, la reducción se debe aplicar en proporción al valor de los elementos afectos que es la finalidad del beneficio y lo recomendado por la Comisión 94/1069/CE. Unificación de criterio procedente (TS 16-7-15)
10) Reducciones. No residentes. Discriminación. Aplicando el art. 7 LGT sobre jerarquía de normas, a la vista de la TJUE s. 3.09.14, se aprobó la Ley 26/2014 que evitaba la discriminación con residentes en Estados de la UE, pero por el “efecto desplazamiento”, TS ss. 242/2018 y 492/2018, por ser contraria a la libre circulación de capitales, se debe evitar la discriminación también con residentes en otros países (TEAC 16-9-19, cambio de criterio)
Las sentencias con el mismo o semejante contenido se producen cada mes y determinan, cuando se pide y procede, la responsabilidad patrimonial de la Administración.
En la sentencia reseñada se aporta como referencia de interés la doctrina del “efecto desplazamiento” que lleva más allá de la aplicación de las normas de la UE y de la doctrina del TJUE, a una consideración extensiva en asuntos, contenidos y criterios. Lo que puede tener efectos inesperables como es en este caso derivar de la prohibición de discriminar respecto de residentes en otros Estados de la UE también la prohibición de hacerlo respecto de quienes no son residentes en ese territorio.
- Recordatorio de jurisprudencia. Según TJUE 3.09.14, habiendo sido condenado el Reino de España por legislar contra el Derecho comunitario, procede la indemnización sin que quepa oponer la firmeza de la liquidación porque la acción nace al tiempo de la sentencia y porque, TS ss. 14.07.10, 18.02.16, 17.09.10 y 7.11.16, no era exigible al interesado impugnar su autoliquidación por dicho incumplimiento (TS 22-5-18 y 25-5-18)
ITP y AJD
11) OS. Exención. Reestructuración de empresas. Exigida por la UE la exención incondicional por OS de las aportaciones en la aplicación del régimen especial de reestructuración en el IS, antes de 26 de diciembre de 2008, sólo no se aplicaba si no era procedente ese régimen; y la competencia a esos efectos es del Estado y no de la Comunidad Autónoma que no puede decidir que era inaplicable el régimen especial (TEAC 11-7-19)
La resolución reseñada que se comenta permite descubrir un nuevo aspecto desafortunado de la cesión de tributos estatales a las Comunidades Autónomas. En este caso, cedido el ITPyAJD, se negó la aplicación de la exención en la modalidad “Operaciones Societarias”. Como dice la resolución, no sólo no era posible actuar así por ser contrario a la normativa UE, sino también porque, alcanzando la decisión también al régimen aplicable en el Impuesto sobre Sociedades, se produce una evidente incompetencia porque sólo el Estado puede decidir sobre ese asunto.
- Recordatorio de jurisprudencia. Aplicando TJUE ss. 9.07.09 y 16.06.10, el incumplimiento de requisitos formales, no existiendo finalidad de fraude, no impide aplicar el régimen especial (AN 10-6-19)
12) AJD. Doble tributación. Según TS s. 12.11.98, en la escritura de segregación y extinción de condominio, para que no se tribute por las dos convenciones es preciso que la escisión sea condición inexcusable para extinguir el proindiviso (TEAC 11-7-19)
La regla del ITPyAJD es que: “A una sola convención no puede exigirse más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas a impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa (art. 4 TR LITPyAJD). Y así debe ser en el caso resuelto de que aquí se trata en aquellos casos en los que una convención -la escisión- es condición inexcusable para la otra -extinción del proindiviso. Y lo mismo en otros semejantes.
- Recordatorio de jurisprudencia. En escrituras de simultánea disolución de comunidad y división horizontal sólo cabe liquidar por ésta (TSJ Andalucía 3-4-00, TS 23-5-98)
I. ESPECIALES
13) Valor de la producción de energía eléctrica. Base imponible. La retribución por “incentivo de inversión de los pagos por capacidad”, percibida por el productor se puede integrar en la BI anualmente y durante toda la vida útil de la instalación atendiendo al período de vida útil que resta en ésta al tiempo de percibir cada retribución. Ni hay confiscación ni, TC auto 69/2018 de 20 de junio, doble imposición prohibida con el IAE (TEAC 18-9-19)
El aspecto más interesante de la resolución reseñada aquí se encuentra en el recordatorio de asuntos conocidos, pero que se deben tener en cuenta. Así ocurre con la no confiscatoriedad que, referida en el precepto (art. 31 CE) al “sistema” tributario y no a cada tributo ni a exacciones particulares del mismo, no ha impedido que se hayan producido pronunciamientos de los tribunales por referencia a la aplicación de determinados preceptos de un tributo en particular. Así ocurrió, por ejemplo, con las retenciones del IRPF aplicables a los honorarios profesionales y calculadas sobre el ingreso íntegro (TS s. 10-7-99 anula la retención del 20%). Lo que no se aplica a este caso.
El otro aspecto interesante en su consideración se refiere a la duplicidad tributaria sobre un mismo objeto que se multiplica cuando se estudia la incidencia en todo un sector (en inmuebles, por ejemplo, junto a impuestos estatales - IRPF, IP, IVA, ITP, ISyD-, los impuestos locales: IBI, ICIO, IMIVTNU, IAE y las licencias). En este caso la confluencia del IVPEE y del IAE no se considera doble imposición.
- Recordatorio de jurisprudencia. Habría confiscación cuando atendiendo a todos los tributos se alcanzara un gravamen del 100% de la renta (TC 4-10-90). Se vulnera cuando la capacidad gravada no es ya la potencial sino una inexistente o ficticia (TC 11-12-92)
Julio Banacloche Pérez
(24.10.19)
(sexta época; nº 20/19)
DOCTRINA TRIBUTARIA COMENTADA
(teac, septiembre 2019)
I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL
PRINCIPIOS
1) Confianza legítima. Según el principio de confianza legítima la Administración debe procurar la estabilidad de sus decisiones y no contrariarlas, TS s. 15.04.02, está ligado, TS s. 10.06.13, al principio de seguridad jurídica, art. 9 CE, y al de buena fe, art. 3 Ley 40/2015, LRJSP; debe presidir las actuaciones de la Administración e impide que ésta frustre o defraude las expectativas fundadas de los particulares derivadas de un proceder anterior de la Administración acorde con las leyes (TEAC 10-9-19)
Aunque de apariciones infrecuentes, pero calando ya en el elenco de referencias profesionales, el principio de la confianza legítima está legalmente reconocido y, poco a poco viene superando el esquema inicial que lo relacionaba más con los cambios normativos que con los cambios de criterio de la Administración. Así: a) Es un principio que tiene su origen en el Derecho Administrativo alemán que es principio del Derecho Comunitario Europeo desde TJCE ss. 23.03.61, 13.07.65, y así asumido por TS ss. 1.02.90, 13.02.90, 9.06.91, 15.04.02, y definido en TS s. 13.05.09 al señalar que la autoridad no puede adoptar medidas contrarias a la esperanza inducida por la razonable estabilidad de sus decisiones que pudiera motivar los actos de los particulares. En este caso no fue contrario a ese principio porque las consultas vinculantes invocadas no eran iguales en los hechos y porque la doctrina correcta es la reiterada por el TS en asuntos como el que se trata (TS 26-10-16); y b) La Administración actuó contra los propios actos y contra la confianza legítima cuando el TEA ordenó reponer al momento de la notificación en período voluntario de ingreso para que se notifique la declaración de responsabilidad y la liquidación y, en vez de eso, se notificó una segunda providencia de apremio. Se anula el apremio por el art. 167.3 LGT y se mantiene la declaración de responsabilidad (AN 16-1-17); o c): Atentó contra la confianza legítima la Administración que, apartándose de la habitual notificación electrónica que venía haciendo en sus comunicaciones en el procedimiento de comprobación limitada mediante avisos previos, no lo hizo así para la liquidación de la que sólo se enteró el interesado al recibir la providencia de apremio por el sistema NEO (TSJ Cataluña 15-6-18)
En todo caso, como el de buena fe, la confianza legítima es un principio básico en un Estado de Derecho, aunque como ocurre con los plazos o como lo fue la presunción de buena fe del artículo 33.1 de la Ley 1/1998, LDGC, es un aspecto poco apreciado y al que se le hacen continuas matizaciones: 1) Fue correcto el cambio de criterio de la Administración porque lo que no era correcto en Derecho era dar distinto tratamiento a la RIC según se tratara de sujetos pasivos del IRPF, art. 27.9 de la norma para Canarias, o del IS (TS 25-6-13). 2) Según TS ss. 15.04.02 y 13.05.09, la Administración no puede adoptar medidas contrarias a la esperanza inducida por la razonable estabilidad en las decisiones de aquélla. Según TJUE, ss. 16.05.79, 5.05.81, 21.09.83 y 12.12.85, señala como requisitos: que exista pronunciamiento, que no se pueda prever el cambio y que el interés comunitario no justifique el cambio. Pero no se lesionó a pesar de que durante 20 años la Administración no regularizó la misma situación (TS 22-11-13). 3) La confianza legítima no garantiza que las situaciones de ventaja económica que comportan un enriquecimiento injusto deban mantenerse irreversibles: que no se haya regularizado en períodos anteriores no es obstáculo para regularizar cuando se constate la irregularidad (TS 15-2-17). 4) La confianza legítima no es un derecho a repetir el error cuando, incumplido lo requerido, no se dio un nuevo plazo de subsanación de defectos porque no había fundamento para confiar en que sería así (TS 28-2-17). 5) Ni la buena fe ni la confianza legítima, TS ss. 26.04.10, 28.11.12 y TJCE ss. 26.0488, 1.04.93, 5.10.93, 3.12.98, 11.07.02, pueden justificar la petrificación de criterios administrativos contrarios al ordenamiento (TS 9-3-17).Según TS 26.10.16, 15.04.02 y TJUE, la buena fe y la confianza legítima exigen que el administrado pueda fundamentar una confianza de inalterabilidad, pero no impiden ni se lesionan por un cambio de criterio interpretativo (AN 16-1-17). No es contrario a la doctrina de los propios actos ni al principio de confianza legítima que en comprobaciones anteriores no se regularizara el mismo aspecto porque no se prueba la conformidad expresa (AN 3-3-17)
Esta dificultad de sobrevivencia del principio de que se trata es lo que hace apreciar más los pronunciamientos favorables, y más si, como ocurre en este caso, es la propia Administración la que lo invoca.
- Recordatorio de jurisprudencia. Se atentó contra la confianza legítima cuando se pretendió calificar de fraude de ley operaciones que en la comprobación de ejercicios anteriores se consideró conformes (TS 6-3-14)
APLAZAMIENTO
2) Motivación. Si se denegó una solicitud de aplazamiento con la motivación genérica de “dificultad estructural de tesorería”, no puede la AEAT subsanar en reposición invocando otras circunstancias; instar un acuerdo de refinanciación o la propuesta anticipada de convenio o de concurso no pueden generar por sí solas la denegación de un aplazamiento por dificultad estructural de tesorería. Retroacción (TEAC 18-7-19)
La resolución aquí reseñada es doblemente interesante. En primer lugar, porque pone de manifiesto: tanto la injustificada existencia del recurso de reposición, que pretende y permite la revisión de un acto administrativo por el mismo órgano que lo dictó (lo que sólo puede determinar una inevitable confirmación del acto recurrido o una reforma que pone de manifiesta una acción irregular por la que se debería exigir responsabilidad al empleado público que actuó mal); como porque pone de manifiesto el mal uso (el abuso) que la Administración puede hacer del recurso de reposición: en este caso, recurrido un acto por un fundamento, la resolución del recurso de reposición lo confirma con un fundamento distinto.
Y, en segundo lugar, la resolución es interesante porque pone de manifiesto los excesos que la ley permite respecto de la revisión de los actos administrativos a diferencia de lo que ocurre con las revisiones, limitadas en el tiempo (rectificación de declaraciones durante el período de presentación) o en el contenido (rectificación de autoliquidaciones: arts. 120.3 y 122 LGT), con costes (regularizaciones voluntarias y espontáneas fuera de plazo con recargos e intereses: art. 26 LGT) o prohibidas (modificación de opciones: art. 119.3 LGT). En este caso, como se puede apreciar: el recurso de reposición ha permitido revisar el acto de denegación del aplazamiento y el recurso contencioso al acordar la retroacción vuelve a situar la cuestión donde se produjo el vicio, cuando parece que la Justicia reclama: o la anulación de la resolución del recurso de reposición y, en cuanto que el autor fue el mismo que el del acto recurrido, la anulación de la denegación del aplazamiento; o el inusitado resarcimiento por el tiempo transcurrido, por los costes incurridos y por el lucro cesante.
La resolución del fondo la cuestión (apreciación del carácter estructural o transitorio de la dificultad de tesorería) pone de manifiesto la diferente forma de actuar y sus fundamentos según se trata de recaudar en la aplicación de los tributos o de revisar los actos de aplicación de los tributos según Derecho.
- Recordatorio de jurisprudencia. No cabe denegar el aplazamiento por el solo motivo de un concurso voluntario de acreedores que no conlleva, sin más, que la insolvencia sea permanente (TS 13-10-15, 15-10-15, 21-10-15, 26-10-15)
NOTIFICACIONES
3) Personal. Electrónica. Válida. El acuse de recibo electrónico denominado también certificado de entrega o de imposibilidad de entrega, emitido por la SE Correos y Telégrafo S.A., es acreditación válida si contiene los datos requeridos; contra TEAR que, basado en TS s. 20.12.93, porque no contiene opiniones, sino datos y según art. 22 Ley 43/2010, las actuaciones del operador gozan de presunción de veracidad y fehaciencia (TEAC 24-9-19, unif. crit.)
Este asalto a la verdad fáctica con fundamento en la verdad virtual consagrada por una presunción legal, es una nueva manifestación de la pérdida de derechos de los ciudadanos a los que se les niega la posibilidad de optar, o no, por la comunicación electrónica. Nadie responde de la actuación del notificador, de su falibilidad o de sus errores o de su negligencia.
- Recordatorio de jurisprudencia. Según TS ss. 28.11.17, 11.12.17,17.01.18, la notificación electrónica es constitucional. Aquí se discute si se notificó correctamente la inclusión en el sistema, pero se hizo en el domicilio, a persona identificada y vinculada, y si no era empleada podía ser una situación irregular (AN 13-3-19)
GESTIÓN
4) Rectificación de autoliquidación. Inadmisión. Se puede inadmitir sin entrar en el fondo la solicitud de rectificación de autoliquidación cuando ya se había desestimado antes otra solicitud sobre el mismo elemento sin que se recurriera (TEAC 18-9-19)
La reclamación reseñada aquí se refiere a un recurso extraordinario de alzada interpuesto por la DG de Gestión de la AEAT contra la resolución del TEAR que consideró que no se podía inadmitir un recurso sin entrar en el fondo, aunque se tratara de insistir en una solicitud antes desestimada. Y, como se trata de un procedimiento de los que la LGT (art. 120.3) abandonó la regulación en su desarrollo reglamentario, se hace protagonista el artículo 128 RD1065/2007, RAT, que establece que el procedimiento finalizará mediante resolución en la que se acordará o no la rectificación de la autoliquidación. Y añade: “El acuerdo será motivado cuando sea denegatorio o cuando la rectificación acordada no coincida con la solicitada por el interesado”.
Pero es el principio del párrafo siguiente el que lleva a considerar que el acuerdo sólo es preclusivo en las estimaciones al decir que si se acuerda rectificarla autoliquidación la resolución incluirá una liquidación provisional cuando afecte a algún elemento determinante de la cuantificación de la deuda sin que la Administración pueda efectuar nueva liquidación en relación con el objeto de la rectificación, salvo que un procedimiento de rectificación se descubran nuevos hechos o circunstancias.
Se puede pensar que una cosa no impide la otra porque se trata de dos procedimientos. En el primero, la Administración que desestimó la solicitud de rectificó tuvo que dictar un acuerdo motivado, desde luego recurrible, pero que no se recurrió; y, por ser denegatorio, no incluyó ninguna liquidación que, además, de haberse producido e incluso si se presumiera asimilada por el acto administrativo de confirmación de la autoliquidación presentada, sería provisional (art. 101.2 LGT) sobre la que la Administración podría volver. Por lo tanto, hay base racional y normativa sólida para considerar que reiterar una solicitud ya denegada no exime a la Administración de resolver expresamente (art. 88 Ley 39/2015 LPAC y art. 100 LGT), aunque sea para desestimar la solicitud por los mismos motivos. Aunque se puede imaginar que si el interesado reitera la solicitud será porque se ha producido alguna novedad.
- Recordatorio de jurisprudencia. La TS s. 31.01.17 no dice que no se puede rectificar una liquidación provisional, sino que no cabe una nueva rectificación por los mismos motivos por los que fue desestimada otra anterior (AN 6-3-19)
RECLAMACIONES
5) Legitimación. La notificación al cónyuge no deudor de una diligencia de embargo sobre un bien ganancial es para que pueda, art. 1373 Cc, pedir la disolución de la sociedad, interponer tercería u otra acción civil en defensa de la titularidad dominical sobre un bien determinado; no legitima para impugnar el embargo (TEAC 18-7-19)
Dice el invocado artículo 1373 del Código civil que cada cónyuge responde con su patrimonio personal de las deudas propias y, si sus bienes privativos no fueran suficientes para hacerlas efectivas, el acreedor podrá pedir el embargo de bienes gananciales, que será inmediatamente notificado al otro cónyuge y éste podrá exigir que en la traba se sustituyan los bienes comunes por la parte que ostenta el cónyuge deudor en la sociedad conyugal, en cuyo caso el embargo llevará consigo la disolución de aquélla. Al respecto establece el artículo 170 LGT que, efectuado el embargo de los bienes o derechos, la diligencia se notificará a los terceros que se indica y al cónyuge cuando los bienes embargados sean gananciales, así como a otros condueños.
Precisamente es esta previsión legal la que permite discrepar de la resolución que se comenta, desde luego, porque el cónyuge del deudor tributario al que se comunica el embargo de bienes de la sociedad conyugal es una persona “cuyos intereses legítimos resulten afectados por el acto o actuación tributaria” (art. 232.1.b) LGT). Lo que, con la notificación al cónyuge, tiene la apariencia de que se trata de dar a un tercero no deudor tributario la posibilidad de salvar los bienes que se le podrían adjudicar al tiempo de la liquidación de la sociedad de gananciales, en Derecho significa implicarlo en la responsabilidad por la deuda tributaria que origina el embargo y, por tanto, implicarlo en el procedimiento ejecutivo en que aquél se produce. Negar la legitimación para reclamar es contrario a la ley. Y tampoco se podría oponer al reclamante la limitación de motivos para recurrir contra la diligencia de embargo (art. 170.3 LGT), porque esa notificación al tiempo del embargo y no antes es argumento bastante.
Pero, aunque no fuera así, el cónyuge siempre podría oponer la falta de fundamento legal de un acto que le obliga a admitir el embargo o pedir la disolución de la sociedad, interponer tercería u otra acción civil en defensa de la titularidad dominical sobre un bien determinado. Bien determinado que, por cierto, no es identificable antes de la liquidación de la sociedad de gananciales y adjudicación de los bienes. Más argumentos para considerar contrario a Derecho el criterio de la resolución que se comenta.
- Recordatorio de jurisprudencia. El art. 170.3 LGT señala las causadas tasadas para impugnar la diligencia de embargo (AN 17-11-14)
6) Suspensión. Improcedente. Alzada de director. En aplicación del art. 241.3 LGT, en el recurso de alzada interpuesto por un director de la AEAT, la solicitud de suspensión se debe pedir al tiempo de la interposición; se inadmite una posterior (TEAC 18-7-19, dos)
Si ya supuso consideraciones contrarias la reforma legal que permitió el recurso de alzada ordinario contra una resolución de un TEAR (que es Administración), interpuesto por un órgano del Ministerio o de la AEAT (que son Administración) para que resuelva el TEAC (que es Administración) revisando un acto de aplicación de los tributos producido por un órgano que también es Administración, aumentó la discrepancia cuando en tan peculiar procedimiento de revisión se permitió, a diferencia de si el recurso lo interpone un particular, las alegaciones posteriores a la interposición en un plazo contado desde que el recurrente (Administración) recibe la notificación de la resolución del TEAR (Administración), con el argumento de que el órgano recurrente (Administración) “no había sido parte” en la reclamación ante el TEAR (Administración) contra el acto producido por un órgano de la AEAT (Administración) y sin que sean infrecuentes las incidencias por extemporaneidad. El cuadro se completa con el objeto de la reclamación de que trata la resolución que se comenta aquí: la Administración recurrente puede pedir la suspensión al tiempo de interponer el recurso.
Lo más peculiar es que el artículo 241.3 LGT añade que el fundamento de la solicitud de suspensión (que es sin garantía) debe ser que existen indicios racionales de que el cobro de la deuda que pudiese resultar se podría ver frustrado o gravemente dificultado. No hay que cavilar mucho para concluir que si, finalmente, resulta que la resolución del TEAR era contraria a Derecho, no hay que indagar mucho sobre la responsabilidad, se frustre o se perjudique, o no, la recaudación. Que la Administración deba asegurarse contra ese riesgo pidiendo que se suspenda la ejecución de una resolución (de la propia Administración), parece difícilmente adecuado a los principios del Estado de Derecho.
- Recordatorio de jurisprudencia. No cabe la suspensión TS s. 2.11.15, si no se prueba que la ejecución produciría perjuicios de imposible o difícil reparación; y tampoco es apreciable el principio “fumus boni iuris”, que es como un enjuiciamiento adelantado la prosperabilidad de la liquidación (AN 26-9-18)
II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL
IRPF
7) Ganancias. Inexistente. Administración de Loterías. Confianza legítima. No hubo ganancia porque no hubo transmisión cuando, por aplicación de la DA 34ª Ley 26/2009, se constituyó una SL pasando del régimen concesional al régimen privado mercantil (TEAC 10-9-19)
La resolución reseñada lleva al TEAC a considerar que no hubo ni adquisición de un derecho ni su transmisión por lo que no es posible que se hubiera producido una ganancia patrimonial sujeta al IRPF como renta ganada. Y se concluye que es así porque la DTª 34 de la Ley 26/2009, en la liberalización del mercado del juego y loterías, y fue acogiéndose a su regulación como la recurrente, administradora de loterías, se acogió al régimen de Derecho Privado creando una SL unipersonal desde la que continuó su actividad como único socio y administrador. Considera el TEAC que no hubo ninguna alteración patrimonial en la aportación a la SL del conjunto de derechos y obligaciones propio del régimen concesional anterior.
No se trata, dice la resolución, de que existiera falta de consentimiento en esa extinción del régimen concesional y en los actos para iniciar el régimen de Derecho Privado, que es un argumento de la recurrente, sino de que, según el artículo 609 Cc (la propiedad se puede adquirir por ley), en cada punto de venta existe un titular derivado, fiduciario, con derecho a explotar su derecho con las limitaciones de normas y pactos según RD 1082/1985. Ni se adquiere ni se transmite un derecho por el contrato entre el SLAE (Servicio de Loterías y Apuestas del Estado) y el particular, en este caso la SLU. Y el cambio de régimen no determina una alteración en la capacidad económica para contribuir (art. 31 CE), lo que impide (TC ss. 11.12.92, 19.07.00 y 4.11.04) derivar de lo ocurrido una causa de tributación.
Es un argumento suficiente, desde luego, pero roza si no cruza los límites con la concepción fiscal de la ganancia patrimonial sujeta al IRPF (hay alteración patrimonial por la sola existencia una sociedad nueva con unas participaciones que se incorporan al patrimonial), aunque haya que discutir si esa alteración determina también un mayor valor del patrimonio. Por otra parte, a la vista de las regularizaciones tributarias generalizadas que ha practicado la Administración en las sociedades de profesionales, artistas y deportistas, es inevitable pensar en el riesgo fiscal que produce la SLU o en la ineficiencia económica si se fija un sueldo al socio, sin necesidad de avanzar la consideración a los gastos propios de la actividad. La alternativa razonable es considerar que aquellas regularizaciones, desaparecida por ley la transparencia fiscal interna, son improcedentes.
- Recordatorio de jurisprudencia. La Inspección no mantiene que la sociedad sea simulada, sino que hay simulación relativa en determinadas operaciones entre socio y sociedad y, atendiendo a TS ss. 29.04.15 y 20.02.12, que dice que sea fraude, simulación o negocio anómalo se debe hacer tributar la realidad querida; el TJUE s. 22.12.10 se refiere a prácticas abusivas: ajuste a la sociedad y al socio; y no se admiten los gastos de luz, agua y comunidad porque la sociedad no tiene ningún local ni por tarjeta visa por no estar justificados (AN 14-2-19)
ISyD
8) Reducciones. Parentesco. Uniones de hecho. Inaplicable. En la CA Madrid, según la Ley 10/2009, la asimilación de las uniones de hecho a la situación conyugal para disfrutar de derechos y beneficios exige los requisitos de la Ley 11/2001 y, en ellos, la inscripción en el Registro de Uniones de Hecho, lo que no se produjo en este caso (TEAC 16-9-19)
No son raras las resoluciones originadas en litigios derivados de uniones de hecho y, sobre el asunto de que trata la resolución que se comenta, se pueden encontrar sentencias como la TSJ Madrid s. 5.02.15, sobre los requisitos autonómicos exigidos. Al respecto, dice el Tribunal Supremo (s. 8.02.02): "Es verdad que en nuestros días existen situaciones de convivencia "more uxorio" no prohibidas por la Ley e, incluso, en algún aspecto, amparadas por ella, lo cual no es el caso del Impuesto de Sucesiones. Es cierto, también, que la moderna tendencia social es atribuir la máxima plenitud de efectos a estas situaciones, tendencia a la que no es ajena esta Sala, pero que para cualquier Tribunal tiene el límite insalvable del sometimiento a la Ley. Frente a ello, la Sala de instancia acude a la "analogía" para justificar la aplicación de la Tarifa número 1 pero, como es sabido, la analogía requiere la concurrencia de tres condiciones: la primera, que exista una laguna legal respecto al caso de que se trate, de forma que éste no pueda decidirse ni según la letra ni según el sentido lógico de las normas existentes y, en este caso, es evidente que no hay tal laguna. Las Tarifas del Impuesto claramente contemplan el caso de personas que no tengan parentesco con el testador (Tarifa número 7), inexistencia de "parentesco" - en sentido jurídico que se da en las uniones de hecho, que no pueden encuadrarse ni como parentesco por consanguinidad, ni por afinidad, ni por adopción. La segunda condición es la existencia de igualdad jurídica esencial entre el supuesto no regulado y el previsto por la ley. En este caso, la diferencia sustancial entre ambas situaciones está en el matrimonio. Es cierto, como ha dicho la jurisprudencia de este Tribunal Supremo que cita la sentencia recurrida, que los convivientes son libres de contraer matrimonio o de no contraerlo. Si se casan, asumen una serie de cargas y obligaciones, pero también reciben ciertas ventajas o beneficios; si no se casan, están libres de aquellas cargas y obligaciones pero, por lo mismo, no pueden disfrutar las ventajas o beneficios que lleva implícita aquella situación. No hay, por tanto, igualdad jurídica esencial entre las uniones "more uxorio" y los casados. La tercera y última condición es que la analogía no esté proscrita por la Ley. El art. 24.1 de la Ley General Tributaria en la versión aplicable al caso de autos (hoy, art. 23.3 EDL 1963/94) dispone que: No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones. En sus estrictos términos, el hecho imponible en el supuesto que se enjuicia no es otro que la transmisión hereditaria de una serie de bienes entre dos personas que mantenían una convivencia de hecho; y es extender más allá de sus propios términos considerar producida una transmisión hereditaria de bienes entre personas casadas.” Y concluye así la sentencia: “La Sala, aun participando de esa sensibilidad social que le llevaría a asimilar los efectos jurídico-tributarios del matrimonio a las uniones de hecho estables o "more uxorio", no puede obviar, ni tergiversar, el estricto sometimiento a la Ley a que está obligada, en tanto que la presión social no sea lo suficientemente intensa como para inducir al Poder Legislativo al cambio que en este caso sería necesario, en la norma fiscal".
- Recordatorio de jurisprudencia. Acreditada la convivencia y el señalamiento como beneficiaria en dos contratos de seguro, procede la reducción por parentesco de la pareja del causante aunque no estuviera inscrita en el registro de uniones de hecho que es meramente declarativo (TSJ Madrid 12-5-16)
9) Reducciones. Participaciones empresariales. El porcentaje de reducción en la sucesión de participaciones societarias se calcula sobre el valor proporcional de las participaciones determinado en función de los activos de la entidad afectos, con exclusión de los que resulten del art. 27.1.c) LIRPF (TEAC 11-7-19)
Hay preceptos legales de quita y pon, según convenga. Cuando, hace más de veinte años, se modificó la LIRPF introduciendo la novedad de calificar como rendimientos de actividad los producidos por el arrendamiento de inmuebles “únicamente” cuando se utilice para la ordenación de la misma una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa (la versión original era más rigurosa en los requisitos, incluyendo un local afecto), las críticas doctrinales al desafortunado precepto fueron atendidas por los tribunales que matizaron la aplicación del precepto con el argumento de los requisitos necesarios, pero no suficientes. Así se hacía menos manifiesto que bien definidos los rendimientos de actividad (art. 27.1 LIRPF) era inútil, cuando no inconveniente, el añadido. En la resolución que se comenta aquí, se da utilidad al precepto, pero habrá que entender que lo hace matizadamente según lo que resulte de las circunstancias en cada caso.
En cuanto a ese cálculo sobre el valor proporcional de las participaciones en función de los activos se trata de una consideración razonable a la que hay que añadir un fundamento legal. Así, el artículo 4. Ocho b) LIP establece que la exención sólo alcanzará al valor de las participaciones determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16 Uno LIP en la parte que corresponda a la proporción entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad minorados en el importe de las deudas derivada de la misma y el valor del patrimonio neto de la entidad…”
- Recordatorio de jurisprudencia. A la vista del art. 20 LISyD/87 y art. 4 LIP/91, según Ley 35/2006, la reducción se debe aplicar en proporción al valor de los elementos afectos que es la finalidad del beneficio y lo recomendado por la Comisión 94/1069/CE. Unificación de criterio procedente (TS 16-7-15)
10) Reducciones. No residentes. Discriminación. Aplicando el art. 7 LGT sobre jerarquía de normas, a la vista de la TJUE s. 3.09.14, se aprobó la Ley 26/2014 que evitaba la discriminación con residentes en Estados de la UE, pero por el “efecto desplazamiento”, TS ss. 242/2018 y 492/2018, por ser contraria a la libre circulación de capitales, se debe evitar la discriminación también con residentes en otros países (TEAC 16-9-19, cambio de criterio)
Las sentencias con el mismo o semejante contenido se producen cada mes y determinan, cuando se pide y procede, la responsabilidad patrimonial de la Administración.
En la sentencia reseñada se aporta como referencia de interés la doctrina del “efecto desplazamiento” que lleva más allá de la aplicación de las normas de la UE y de la doctrina del TJUE, a una consideración extensiva en asuntos, contenidos y criterios. Lo que puede tener efectos inesperables como es en este caso derivar de la prohibición de discriminar respecto de residentes en otros Estados de la UE también la prohibición de hacerlo respecto de quienes no son residentes en ese territorio.
- Recordatorio de jurisprudencia. Según TJUE 3.09.14, habiendo sido condenado el Reino de España por legislar contra el Derecho comunitario, procede la indemnización sin que quepa oponer la firmeza de la liquidación porque la acción nace al tiempo de la sentencia y porque, TS ss. 14.07.10, 18.02.16, 17.09.10 y 7.11.16, no era exigible al interesado impugnar su autoliquidación por dicho incumplimiento (TS 22-5-18 y 25-5-18)
ITP y AJD
11) OS. Exención. Reestructuración de empresas. Exigida por la UE la exención incondicional por OS de las aportaciones en la aplicación del régimen especial de reestructuración en el IS, antes de 26 de diciembre de 2008, sólo no se aplicaba si no era procedente ese régimen; y la competencia a esos efectos es del Estado y no de la Comunidad Autónoma que no puede decidir que era inaplicable el régimen especial (TEAC 11-7-19)
La resolución reseñada que se comenta permite descubrir un nuevo aspecto desafortunado de la cesión de tributos estatales a las Comunidades Autónomas. En este caso, cedido el ITPyAJD, se negó la aplicación de la exención en la modalidad “Operaciones Societarias”. Como dice la resolución, no sólo no era posible actuar así por ser contrario a la normativa UE, sino también porque, alcanzando la decisión también al régimen aplicable en el Impuesto sobre Sociedades, se produce una evidente incompetencia porque sólo el Estado puede decidir sobre ese asunto.
- Recordatorio de jurisprudencia. Aplicando TJUE ss. 9.07.09 y 16.06.10, el incumplimiento de requisitos formales, no existiendo finalidad de fraude, no impide aplicar el régimen especial (AN 10-6-19)
12) AJD. Doble tributación. Según TS s. 12.11.98, en la escritura de segregación y extinción de condominio, para que no se tribute por las dos convenciones es preciso que la escisión sea condición inexcusable para extinguir el proindiviso (TEAC 11-7-19)
La regla del ITPyAJD es que: “A una sola convención no puede exigirse más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas a impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa (art. 4 TR LITPyAJD). Y así debe ser en el caso resuelto de que aquí se trata en aquellos casos en los que una convención -la escisión- es condición inexcusable para la otra -extinción del proindiviso. Y lo mismo en otros semejantes.
- Recordatorio de jurisprudencia. En escrituras de simultánea disolución de comunidad y división horizontal sólo cabe liquidar por ésta (TSJ Andalucía 3-4-00, TS 23-5-98)
I. ESPECIALES
13) Valor de la producción de energía eléctrica. Base imponible. La retribución por “incentivo de inversión de los pagos por capacidad”, percibida por el productor se puede integrar en la BI anualmente y durante toda la vida útil de la instalación atendiendo al período de vida útil que resta en ésta al tiempo de percibir cada retribución. Ni hay confiscación ni, TC auto 69/2018 de 20 de junio, doble imposición prohibida con el IAE (TEAC 18-9-19)
El aspecto más interesante de la resolución reseñada aquí se encuentra en el recordatorio de asuntos conocidos, pero que se deben tener en cuenta. Así ocurre con la no confiscatoriedad que, referida en el precepto (art. 31 CE) al “sistema” tributario y no a cada tributo ni a exacciones particulares del mismo, no ha impedido que se hayan producido pronunciamientos de los tribunales por referencia a la aplicación de determinados preceptos de un tributo en particular. Así ocurrió, por ejemplo, con las retenciones del IRPF aplicables a los honorarios profesionales y calculadas sobre el ingreso íntegro (TS s. 10-7-99 anula la retención del 20%). Lo que no se aplica a este caso.
El otro aspecto interesante en su consideración se refiere a la duplicidad tributaria sobre un mismo objeto que se multiplica cuando se estudia la incidencia en todo un sector (en inmuebles, por ejemplo, junto a impuestos estatales - IRPF, IP, IVA, ITP, ISyD-, los impuestos locales: IBI, ICIO, IMIVTNU, IAE y las licencias). En este caso la confluencia del IVPEE y del IAE no se considera doble imposición.
- Recordatorio de jurisprudencia. Habría confiscación cuando atendiendo a todos los tributos se alcanzara un gravamen del 100% de la renta (TC 4-10-90). Se vulnera cuando la capacidad gravada no es ya la potencial sino una inexistente o ficticia (TC 11-12-92)
Julio Banacloche Pérez
(24.10.19)
LO TRIBUTARIO (nº 556)
Fuentes del Derecho (12): ¿la responsabilidad administrativa?
El artículo 9.3 de la Constitución establece que ésta garantiza “la responsabilidad y la interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos”. También se establece que los particulares, en los términos establecidos por la ley, tendrán derecho a ser indemnizados por toda lesión que sufran en cualquiera de sus bienes y derechos, salvo en los casos de fuerza mayor, siempre que la lesión sea consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos (art. 106.2 CE). Y la Ley 40/2015 (art. 32 LRJSP) establece: “Los particulares tendrán derecho a ser indemnizados por las Administraciones Públicas correspondientes de toda lesión que sufran en cualquiera de sus bienes y derechos, siempre que la lesión sea consecuencia dl funcionamiento normal o anormal de los servicios públicos, salvo en los casos de fuerza mayor o de daños que el particular tenga el deber jurídico de soportar de acuerdo con la ley”. Y sigue: “En todo caso el daño alegado habrá de ser efectivo, evaluable económicamente e individualizado con relación a una persona o grupo de personas”. Se trata de un precepto extenso que abarca otros supuestos de responsabilidad, como la del Estado legislador por daños producidos por la aplicación de actos legislativos, de una norma con rango de ley declarada inconstitucional o contraria al Derecho de la Unión Europea.
Asumido con toda normalidad por los contribuyentes y responsables tributarios, la LGT no dedica ningún precepto a regular la responsabilidad de la Administración como consecuencia de irregularidades en el ejercicio de sus potestades, competencias, funciones, derechos o facultades. No está incluido ese aspecto ni en los principios que rigen en la ordenación y aplicación de los tributos (art. 3 LGT) y tampoco en la relación de derechos y garantías de los obligados tributarios (art. 34 LGT); aunque en el primero de los preceptos citados se señala la justicia como principio de la ordenación de los tributos y la proporcionalidad como principio de la aplicación de los tributos. Porque es exigencia jurídica natural, y no como supuesto de responsabilidad, entre los derechos de los administrados tributarios se incluyen las obligaciones de la Administración que establece la ley: la devolución de los ingresos anticipados y excesivos (retenciones, pagos fraccionados) o de las cuotas de IVA deducibles y no deducidas (arts. 31 y 124 a 127 LGT); la devolución de ingresos indebidos (arts. 32 y 221 LGT) y el reembolso de los costes de garantías prestadas para suspender la ejecución de actos impugnados, o para aplazar o fraccionar el pago de una deuda, cuando por sentencia o resolución firme se declare improcedente el acto o la deuda (arts. 33 y 82, 224 y 233 LGT).
La esperanza de “un cierto equilibrio” (ante la imposibilidad de “un equilibrio cierto”) de responsabilidades entre la responsabilidad de los administrados por sus actos irregulares y de la Administración por los suyos, se podría encontrar en un añadido legal no desarrollado (art. 30.2 LGT: “La Administración está sujeta además a los deberes establecidos en esta ley en relación con el desarrollo de los procedimientos tributarios y en el resto del ordenamiento jurídico”), pero es sólo un espejismo. El artículo 32.1, seg. párr. LRJSP, dice que la anulación de los actos y disposiciones administrativas no presupone, por sí mismo, el derecho a la indemnización. Cerrado el círculo. Al fondo del Taller de Tributación, como siempre, el rumor de la letanía: plazos incumplidos, exigencias tributarias anuladas, imputación de ilícitos improcedentes. Impunidad.
DE LO HUMANO A LO DIVINO
Dada la abundancia de medios de la Agencia Tributaria y la desproporción con los de los contribuyentes, no debería haber infracciones porque serían una mera “ensoñación”.
El cristiano que sabe que la vida es caminar hacia el cielo, procura hacerlo como sea mejor para cubrir cada etapa, para rodear los peligros, para evitar riesgos y aprovechar las rutas más favorables. En la preparación de cada etapa debe elegir la ropa adecuada, el calzado apropiado, las horas de andar y las de caminar. El orden es elemento esencial. “Todo tiene su momento y hay un tiempo para cada cosa bajo el cielo… tiempo de dormir y tiempo de construir, tiempo de llorar y tiempo de reír, … tiempo de rasgar y tiempo de coser, tiempo de callar y tiempo de hablar…” (Qo 3,1.3.4.7). El orden asegura la eficiencia y facilita la eficacia. Una vida ordenada es una vida consecuente; una vida desordenada es una vida confusa, voluble y arriesgada.
Desde el principio de la Biblia se encuentra un pasaje que relata el orden de la creación: “En el principio creó dios el cielo y la tierra. La tierra era caos y vacío, la tiniebla cubría la faz del abismo y el espíritu de Dios se cernía sobre la superficie de las aguas…” (Gn 1,1-2). El cristiano medita estas palabras y las traslada a su propia vida. Y sigue: “Dijo Dios: - Haya luz. Y hubo luz. Vio Dios que la luz era buena y separó Dios la luz de la tiniebla. Dios llamó a la luz día y a la tiniebla la llamó noche. Hubo tarde y hubo mañana: día primero” (Gn 1,3-5). Nuevo texto para meditar. El orden en lo que hay que hacer. Y así hasta: “Y quedaron concluidos el cielo, la tierra y todo su ornato. Terminó Dios en el día séptimo la obra que había hecho y descansó en el día séptimo…” (Gn 2, 1-2). El cristiano, mirando al taller de Nazaret, vive con Jesús en su trabajo y en su descanso; y mira al Padre cuando se examina para ver si ha sido bueno el trabajo hecho y cómo debe hacer lo que queda. Y en los tiempos de examen ordena la tarea.
- “Los fariseos, la oír que había hecho callar a los saduceos, se pusieron de acuerdo, y uno de ellos, doctor de la ley, le preguntó para tentarle: - Maestro ¿cuál es el mandamiento principal de la Ley? Él respondió: - Amarás al Señor tu Dios con todo tu corazón y con toda tu alma y con toda tu mente. Éste es el mayo y el primer mandamiento…” (Mt 22, 34-38). “Cuando iban de camino entró en cierta aldea, y una mujer que se llamaba Marta le recibió en su casa. Tenía una hermana llamada maría que, sentada a los pies del Señor, escuchaba su palabra. Pero Marta andaba atareada con numerosos quehaceres y poniéndose delante dijo: - Señor, ¿no te importa que mi hermana me deje sola en las tareas de servir? Dile entonces que me ayude. Pero el Señor le respondió: - Marta, Marta, tú te preocupas y te inquietas por muchas cosas. Pero una cosa es necesaria: María ha escogido la mejor parte, que no le será arrebatada” (Lc 10,38-42). El cristiano medita, sabe lo que debe hacer y lo hace, todo, ordenadamente.
- Y aprende: “Y otro dijo: - Te seguiré Señor, peor primero permíteme despedirme de los de mi casa. Jesús le dijo: - Nadie que pone su mano en el arado y mira hacia atrás es apto para el reino de Dios” (Lc 9,61-62). En la parábola de la cizaña, los siervos dijeron: “¿Quieres que vayamos a arrancarla? Pero el les dijo: No, no vaya a ser que, al arrancar la cizaña, arranquéis con ella el trigo. Dejad que crezcan juntos hasta la siega. Y al tiempo de la siega diré a los segadores: Arrancad primero la cizaña y atadla en gavillas para quemarla; el trigo en cambio, almacenadlo en mi granero” (Mt 13,28-30)
LA HOJA SEMANAL
(del 21 al 26 de octubre)
Lunes (21)
San Severino de Burdeos, obispo (29ª TO)
Palabras: “Guardaos de toda clase de codicia” (Lc 12,15)
Reflexión: Necio esta noche te van a exigir la vida
Propósito, durante el día: Dios mío, todo es tuyo, dispón de mí según tu voluntad
Martes (22)
San Juan Pablo II, papa (29ª TO)
Palabras: “Estad como los que aguardan a su señor” (Lc 12,36)
Reflexión: Dichosos a quienes el señor encuentre en vela cuando llegue
Propósito, durante el día: Dios mío, dame tu amor y tu gracia. Esto me basta
Miércoles (23)
San Juan de Capistrano, presbítero (29ª TO)
Palabras: “A la hora que menos penséis viene el Hijo del hombre” (Lc 12,40)
Reflexión: Al que mucho se le dio, mucho se le exigirá
Propósito, durante el día: Toma, Señor, mi libertad, mi memoria, mi entendimiento
Jueves (24)
San Antonio María Claret, obispo y fundador (29ª TO)
Palabras: “He venido a prender fuego en el mundo” (Lc 12,49)
Reflexión: En adelante, una familia estará dividida
Propósito, durante el día: Dame fidelidad, Señor, y ayúdame a ser fiel
Viernes (25)
San Frutos, ermitaño (29ª TO)
Palabras: ¿Cómo no sabéis interpretar el tiempo presente? (Lc 12,56)
Reflexión: ¿Cómo no sabéis juzgar vosotros mismos lo que hay que hacer?
Propósito, durante el día: Siervos inútiles somos; lo que debemos hacer, lo hacemos
Sábado (26)
Santos Luciano y Marciano, mártires (29ª TO)
Palabras: “Tres años llevo viniendo a buscar fruto en esta higuera…” (Lc 13,7)
Reflexión: … y no encuentro. Córtala”. El viñador, pidió al amo esperar un año más
Propósito, durante el día: Madre, dile a Dios cosas buenas de mí. Pídele por mí
(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)
Las lecturas del día 20, domingo (29º TO; ciclo C; el Domund) nos llaman a la confianza activa en Dios, a esperar en Él haciendo lo que debemos hacer: “Mientras Moisés tenía en alto la mano, vencía Israel” (Ex 17); “Proclama la palabra, insiste a tiempo y a destiempo, reprende, reprocha, exhorta, con toda paciencia y deseo de instruir” (2 Tm 4); “Dios, ¿no hará justicia a sus elegidos que le gritan día y noche?” (Lc 18). Es tiempo de esperanza. De pedir más ayuda a nuestra Madre. De rezar más.
PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO
- “Es hermoso ver que ese hombre sanado, que era un samaritano, expresa la alegría con todo su ser: alaba a Dios a grandes gritos, se postra, agradece (cf. vv. 15-16). El culmen del camino de fe es vivir dando gracias. Podemos preguntarnos: nosotros, que tenemos fe, ¿vivimos la jornada como un peso a soportar o como una alabanza para ofrecer? ¿Permanecemos centrados en nosotros mismos a la espera de pedir la próxima gracia o encontramos nuestra alegría en la acción de gracias? Cuando agradecemos, el Padre se conmueve y derrama sobre nosotros el Espíritu Santo. Agradecer no es cuestión de cortesía, de buenos modales, es cuestión de fe. Un corazón que agradece se mantiene joven. Decir: “Gracias, Señor” al despertarnos, durante el día, antes de irnos a descansar es el antídoto al envejecimiento del corazón, porque el corazón envejece y se malacostumbra. Así también en la familia, entre los esposos: acordarse de decir gracias. Gracias es la palabra más sencilla y beneficiosa.” (Homilía en la canonización de beatos, día 13 de octubre de 2019)
- “Queridos hermanos, del Príncipe de los Apóstoles aprendemos que un evangelizador no puede ser un impedimento para la obra creadora de Dios, que “quiere que todos los hombres se salven” (1 Timoteo 2, 4), sino alguien que favorece el encuentro de los corazones con el Señor. Y nosotros ¿cómo nos comportamos con nuestros hermanos y hermanas, especialmente con los que no son cristianos? ¿Somos un impedimento para el encuentro con Dios? ¿Obstaculizamos su encuentro con el Padre o lo facilitamos?
Pidamos hoy la gracia de dejarnos maravillar por las sorpresas de Dios, de no obstaculizar su creatividad, sino de reconocer y favorecer las formas siempre nuevas en que el Resucitado derrama su Espíritu en el mundo y atrae los corazones, dándose a conocer como “el Señor de todos” (Hechos 10, 36). Gracias.” (Audiencia general, día 16 de octubre de 2019)
(20.10.19)
Fuentes del Derecho (12): ¿la responsabilidad administrativa?
El artículo 9.3 de la Constitución establece que ésta garantiza “la responsabilidad y la interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos”. También se establece que los particulares, en los términos establecidos por la ley, tendrán derecho a ser indemnizados por toda lesión que sufran en cualquiera de sus bienes y derechos, salvo en los casos de fuerza mayor, siempre que la lesión sea consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos (art. 106.2 CE). Y la Ley 40/2015 (art. 32 LRJSP) establece: “Los particulares tendrán derecho a ser indemnizados por las Administraciones Públicas correspondientes de toda lesión que sufran en cualquiera de sus bienes y derechos, siempre que la lesión sea consecuencia dl funcionamiento normal o anormal de los servicios públicos, salvo en los casos de fuerza mayor o de daños que el particular tenga el deber jurídico de soportar de acuerdo con la ley”. Y sigue: “En todo caso el daño alegado habrá de ser efectivo, evaluable económicamente e individualizado con relación a una persona o grupo de personas”. Se trata de un precepto extenso que abarca otros supuestos de responsabilidad, como la del Estado legislador por daños producidos por la aplicación de actos legislativos, de una norma con rango de ley declarada inconstitucional o contraria al Derecho de la Unión Europea.
Asumido con toda normalidad por los contribuyentes y responsables tributarios, la LGT no dedica ningún precepto a regular la responsabilidad de la Administración como consecuencia de irregularidades en el ejercicio de sus potestades, competencias, funciones, derechos o facultades. No está incluido ese aspecto ni en los principios que rigen en la ordenación y aplicación de los tributos (art. 3 LGT) y tampoco en la relación de derechos y garantías de los obligados tributarios (art. 34 LGT); aunque en el primero de los preceptos citados se señala la justicia como principio de la ordenación de los tributos y la proporcionalidad como principio de la aplicación de los tributos. Porque es exigencia jurídica natural, y no como supuesto de responsabilidad, entre los derechos de los administrados tributarios se incluyen las obligaciones de la Administración que establece la ley: la devolución de los ingresos anticipados y excesivos (retenciones, pagos fraccionados) o de las cuotas de IVA deducibles y no deducidas (arts. 31 y 124 a 127 LGT); la devolución de ingresos indebidos (arts. 32 y 221 LGT) y el reembolso de los costes de garantías prestadas para suspender la ejecución de actos impugnados, o para aplazar o fraccionar el pago de una deuda, cuando por sentencia o resolución firme se declare improcedente el acto o la deuda (arts. 33 y 82, 224 y 233 LGT).
La esperanza de “un cierto equilibrio” (ante la imposibilidad de “un equilibrio cierto”) de responsabilidades entre la responsabilidad de los administrados por sus actos irregulares y de la Administración por los suyos, se podría encontrar en un añadido legal no desarrollado (art. 30.2 LGT: “La Administración está sujeta además a los deberes establecidos en esta ley en relación con el desarrollo de los procedimientos tributarios y en el resto del ordenamiento jurídico”), pero es sólo un espejismo. El artículo 32.1, seg. párr. LRJSP, dice que la anulación de los actos y disposiciones administrativas no presupone, por sí mismo, el derecho a la indemnización. Cerrado el círculo. Al fondo del Taller de Tributación, como siempre, el rumor de la letanía: plazos incumplidos, exigencias tributarias anuladas, imputación de ilícitos improcedentes. Impunidad.
DE LO HUMANO A LO DIVINO
Dada la abundancia de medios de la Agencia Tributaria y la desproporción con los de los contribuyentes, no debería haber infracciones porque serían una mera “ensoñación”.
El cristiano que sabe que la vida es caminar hacia el cielo, procura hacerlo como sea mejor para cubrir cada etapa, para rodear los peligros, para evitar riesgos y aprovechar las rutas más favorables. En la preparación de cada etapa debe elegir la ropa adecuada, el calzado apropiado, las horas de andar y las de caminar. El orden es elemento esencial. “Todo tiene su momento y hay un tiempo para cada cosa bajo el cielo… tiempo de dormir y tiempo de construir, tiempo de llorar y tiempo de reír, … tiempo de rasgar y tiempo de coser, tiempo de callar y tiempo de hablar…” (Qo 3,1.3.4.7). El orden asegura la eficiencia y facilita la eficacia. Una vida ordenada es una vida consecuente; una vida desordenada es una vida confusa, voluble y arriesgada.
Desde el principio de la Biblia se encuentra un pasaje que relata el orden de la creación: “En el principio creó dios el cielo y la tierra. La tierra era caos y vacío, la tiniebla cubría la faz del abismo y el espíritu de Dios se cernía sobre la superficie de las aguas…” (Gn 1,1-2). El cristiano medita estas palabras y las traslada a su propia vida. Y sigue: “Dijo Dios: - Haya luz. Y hubo luz. Vio Dios que la luz era buena y separó Dios la luz de la tiniebla. Dios llamó a la luz día y a la tiniebla la llamó noche. Hubo tarde y hubo mañana: día primero” (Gn 1,3-5). Nuevo texto para meditar. El orden en lo que hay que hacer. Y así hasta: “Y quedaron concluidos el cielo, la tierra y todo su ornato. Terminó Dios en el día séptimo la obra que había hecho y descansó en el día séptimo…” (Gn 2, 1-2). El cristiano, mirando al taller de Nazaret, vive con Jesús en su trabajo y en su descanso; y mira al Padre cuando se examina para ver si ha sido bueno el trabajo hecho y cómo debe hacer lo que queda. Y en los tiempos de examen ordena la tarea.
- “Los fariseos, la oír que había hecho callar a los saduceos, se pusieron de acuerdo, y uno de ellos, doctor de la ley, le preguntó para tentarle: - Maestro ¿cuál es el mandamiento principal de la Ley? Él respondió: - Amarás al Señor tu Dios con todo tu corazón y con toda tu alma y con toda tu mente. Éste es el mayo y el primer mandamiento…” (Mt 22, 34-38). “Cuando iban de camino entró en cierta aldea, y una mujer que se llamaba Marta le recibió en su casa. Tenía una hermana llamada maría que, sentada a los pies del Señor, escuchaba su palabra. Pero Marta andaba atareada con numerosos quehaceres y poniéndose delante dijo: - Señor, ¿no te importa que mi hermana me deje sola en las tareas de servir? Dile entonces que me ayude. Pero el Señor le respondió: - Marta, Marta, tú te preocupas y te inquietas por muchas cosas. Pero una cosa es necesaria: María ha escogido la mejor parte, que no le será arrebatada” (Lc 10,38-42). El cristiano medita, sabe lo que debe hacer y lo hace, todo, ordenadamente.
- Y aprende: “Y otro dijo: - Te seguiré Señor, peor primero permíteme despedirme de los de mi casa. Jesús le dijo: - Nadie que pone su mano en el arado y mira hacia atrás es apto para el reino de Dios” (Lc 9,61-62). En la parábola de la cizaña, los siervos dijeron: “¿Quieres que vayamos a arrancarla? Pero el les dijo: No, no vaya a ser que, al arrancar la cizaña, arranquéis con ella el trigo. Dejad que crezcan juntos hasta la siega. Y al tiempo de la siega diré a los segadores: Arrancad primero la cizaña y atadla en gavillas para quemarla; el trigo en cambio, almacenadlo en mi granero” (Mt 13,28-30)
LA HOJA SEMANAL
(del 21 al 26 de octubre)
Lunes (21)
San Severino de Burdeos, obispo (29ª TO)
Palabras: “Guardaos de toda clase de codicia” (Lc 12,15)
Reflexión: Necio esta noche te van a exigir la vida
Propósito, durante el día: Dios mío, todo es tuyo, dispón de mí según tu voluntad
Martes (22)
San Juan Pablo II, papa (29ª TO)
Palabras: “Estad como los que aguardan a su señor” (Lc 12,36)
Reflexión: Dichosos a quienes el señor encuentre en vela cuando llegue
Propósito, durante el día: Dios mío, dame tu amor y tu gracia. Esto me basta
Miércoles (23)
San Juan de Capistrano, presbítero (29ª TO)
Palabras: “A la hora que menos penséis viene el Hijo del hombre” (Lc 12,40)
Reflexión: Al que mucho se le dio, mucho se le exigirá
Propósito, durante el día: Toma, Señor, mi libertad, mi memoria, mi entendimiento
Jueves (24)
San Antonio María Claret, obispo y fundador (29ª TO)
Palabras: “He venido a prender fuego en el mundo” (Lc 12,49)
Reflexión: En adelante, una familia estará dividida
Propósito, durante el día: Dame fidelidad, Señor, y ayúdame a ser fiel
Viernes (25)
San Frutos, ermitaño (29ª TO)
Palabras: ¿Cómo no sabéis interpretar el tiempo presente? (Lc 12,56)
Reflexión: ¿Cómo no sabéis juzgar vosotros mismos lo que hay que hacer?
Propósito, durante el día: Siervos inútiles somos; lo que debemos hacer, lo hacemos
Sábado (26)
Santos Luciano y Marciano, mártires (29ª TO)
Palabras: “Tres años llevo viniendo a buscar fruto en esta higuera…” (Lc 13,7)
Reflexión: … y no encuentro. Córtala”. El viñador, pidió al amo esperar un año más
Propósito, durante el día: Madre, dile a Dios cosas buenas de mí. Pídele por mí
(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)
Las lecturas del día 20, domingo (29º TO; ciclo C; el Domund) nos llaman a la confianza activa en Dios, a esperar en Él haciendo lo que debemos hacer: “Mientras Moisés tenía en alto la mano, vencía Israel” (Ex 17); “Proclama la palabra, insiste a tiempo y a destiempo, reprende, reprocha, exhorta, con toda paciencia y deseo de instruir” (2 Tm 4); “Dios, ¿no hará justicia a sus elegidos que le gritan día y noche?” (Lc 18). Es tiempo de esperanza. De pedir más ayuda a nuestra Madre. De rezar más.
PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO
- “Es hermoso ver que ese hombre sanado, que era un samaritano, expresa la alegría con todo su ser: alaba a Dios a grandes gritos, se postra, agradece (cf. vv. 15-16). El culmen del camino de fe es vivir dando gracias. Podemos preguntarnos: nosotros, que tenemos fe, ¿vivimos la jornada como un peso a soportar o como una alabanza para ofrecer? ¿Permanecemos centrados en nosotros mismos a la espera de pedir la próxima gracia o encontramos nuestra alegría en la acción de gracias? Cuando agradecemos, el Padre se conmueve y derrama sobre nosotros el Espíritu Santo. Agradecer no es cuestión de cortesía, de buenos modales, es cuestión de fe. Un corazón que agradece se mantiene joven. Decir: “Gracias, Señor” al despertarnos, durante el día, antes de irnos a descansar es el antídoto al envejecimiento del corazón, porque el corazón envejece y se malacostumbra. Así también en la familia, entre los esposos: acordarse de decir gracias. Gracias es la palabra más sencilla y beneficiosa.” (Homilía en la canonización de beatos, día 13 de octubre de 2019)
- “Queridos hermanos, del Príncipe de los Apóstoles aprendemos que un evangelizador no puede ser un impedimento para la obra creadora de Dios, que “quiere que todos los hombres se salven” (1 Timoteo 2, 4), sino alguien que favorece el encuentro de los corazones con el Señor. Y nosotros ¿cómo nos comportamos con nuestros hermanos y hermanas, especialmente con los que no son cristianos? ¿Somos un impedimento para el encuentro con Dios? ¿Obstaculizamos su encuentro con el Padre o lo facilitamos?
Pidamos hoy la gracia de dejarnos maravillar por las sorpresas de Dios, de no obstaculizar su creatividad, sino de reconocer y favorecer las formas siempre nuevas en que el Resucitado derrama su Espíritu en el mundo y atrae los corazones, dándose a conocer como “el Señor de todos” (Hechos 10, 36). Gracias.” (Audiencia general, día 16 de octubre de 2019)
(20.10.19)
RESEÑA DE TRIBUNALES (nº 555)
PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS: RECURSOS ECONÓMICO- ADMINISTRATIVOS
RECURSO DE ANULACIÓN
Inadmisión. Si los documentos aportados no eran anteriores al acta y se pudieron aportar, no cabía recurso extraordinario de revisión y fue adecuado inadmitir el recurso de anulación contra la inadmisión de aquél (AN 16-11-15)
No simultaneidad con recurso de alzada. No procede simultanear el recurso de anulación y el de alzada: en tal caso, no se admite el de alzada; el recurso de alzada se interpone una vez notificada la resolución en el procedimiento determinado por el recurso de anulación o, en caso de silencio, al entenderse producidos los efectos para poder interponer un recurso (TEAC 21-3-18)
Motivos. El recurso de anulación tiene causas tasadas, art. 239 LGT, y ni se señaló la que se invocaba, reproduciendo sólo las alegaciones, ni se atacó la resolución contra la que se dirigía; los errores de identificación señalados no constituyen incongruencia completa y manifiesta (AN 27-1-14). Aplicando el art. 239.6 LGT, los motivos son tasados: contra declaración de inadmisión; contra declaración de inexistencia de alegaciones o pruebas; por incongruencia completa y manifiesta. Pero no se invoca ninguno: se pidió rectificar por error material o aritmético la liquidación, pero se alega sobre el procedimiento y el fondo de la inspección que concluyó con acuerdo firme y consentido (AN 10-12-18)
Recurso de anulación. En alzada. Si se desestimó la alzada contra la resolución del TEA por no cumplirse el requisito de cuantía en cada período de liquidación del IVA ni en cada una de las sanciones correspondientes, tampoco puede prosperar el recurso de anulación contra la resolución del TEAC (AN 23-7-14). No hubo incongruencia en la resolución que consideró y desestimó el recurso de anulación contra la resolución de un recurso de alzada de un director de la AEAT. Adecuada inadmisión por razón de la cuantía (AN 23-10-14)
RECURSO DE ALZADA
Calificación. Equivocarse en la calificación del escrito no perjudica la aplicación del art. 110.2 Ley 30/1992 ni la doctrina TS s. 14.02.08: el recurso extraordinario se debió calificar como de alzada. Pero estaba fuera de plazo (AN 14-5-15)
Reformatio in peius. El recurrir en alzada no puede empeorar la tributación resultante del TEAR (AN 19-9-13)
Plazo. El mes de agosto es hábil para actuaciones administrativas. Extemporaneidad improcedente (TS 4-10-12). El plazo en meses se cuenta desde el día siguiente a la notificación y acaba en el día del mismo numeral del mes siguiente al día de la notificación (TS 3-10-14)
- El plazo para el recurso de alzada se cuenta de fecha a fecha sin que sea procedente invocar el art. 135 LEC para extender el plazo de presentación de la interposición hasta las 15 horas del siguiente día hábil a aquél en que se produce el vencimiento (AN 19-4-12). Al estar señalado en meses el plazo para el recurso de alzada concluye el día equivalente al de la notificación: si se produjo un día 22 se cuenta desde el 23 y acaba el 22 del mes siguiente (AN 18-10-12). El plazo cuando se cuenta de fecha a fecha termina coincidiendo con el correlativo día al de notificación (AN 19-9-13). El plazo para interponerlo se cuenta de fecha a fecha y la inadmisión por extemporaneidad no lesiona ningún derecho fundamental (AN 26-9-13)
Extemporáneo. Si el TEAR daba plazo para recurrir ante el TEAC y el interesado recurrió después de un mes, dado que no procedía la alzada, procede anular la resolución de extemporaneidad y retrotraer para que el TEAR se refiera al recurso contencioso (AN 16-10-13).
Procedente extemporaneidad en el recurso de alzada porque, aunque se hubiera cambiado el domicilio en declaración censal, el TEAR notificó como debía su resolución en el señalado para notificaciones en la interposición de la reclamación y en el escrito de alegaciones (AN 15-1-14). Fue extemporáneo el recurso porque el plazo se cuenta de fecha a fecha (AN 6-2-14). El recurso de alzada fue extemporáneo, TS s. 19.12.08, porque se debió presentar en el mismo día numérico del mes siguiente al de la notificación (AN 18-6-14). Hubo extemporaneidad cuando no se niega que estaba autorizado quien recibió la notificación y sólo se mantiene que la recepción fue tres días después (AN 24-6-14). Si se señaló que se podía recurrir en alzada ante el TEAC, se recurrió en vía contenciosa, el posterior recurso fue extemporáneo y se debe confirmar sin entrar en el fondo del asunto (AN 17-5-16). El recurso de alzada fue extemporáneo porque la resolución se notificó en junio de 2013 y el recurso se presenta en enero de 2014 (AN 21-11-16). Los plazos en meses se cuentan de fecha a fecha, TS ss. 25.11.03, 2.12.03, 15.06.04, 22.02.06, y no es aplicable el art. 135 LEC que se refiere a plazos procesales según DF 1ª LJCA (AN 11-10-18)
Cuantía. Según los arts. 35 y 36 RD 520/2005, cabe alzada contra la resolución de TEAR si era asunto de cuantía indeterminada; como lo sería cuando se acumula con otra reclamación de cuantía determinada pero inferior a la establecida para la alzada (TS 27-6-17)
- Recurso de alzada improcedente porque se debate la reducción del importe a compensar o devolver en el IVA, de forma que la cuantía de la reclamación es la cantidad en que se minora la compensación (AN 14-2-12). La cuantía a tener en cuenta es la de la pretensión, pese a su minoración como consecuencia de una comprobación o de una liquidación provisional (AN 29-11-12). A efectos de la competencia del TEAC se está al importe de la devolución denegada por la AEAT (AN 14-3-13). Aunque en la deuda se puedan acumular las liquidaciones, a efectos de alzada se está, arts. 35 y 36 RD 520/2005, al importe del concepto de mayor cuantía de los que integran la deuda (AN 22-1-14). Si se pidió anular la liquidación y la sanción, aplicando el art. 35.2 RD 520/2005 y sumando las cuantías, no se alcanzó la cuantía para la alzada (AN 29-1-15). Si el TEAR comunicó que cabía recurso ante el TSJ y la entidad recurrió en alzada ante el TEAC, fue ajustado a derecho, TS s. 31.10.14, la inadmisión por insuficiente cuantía (AN 26-3-15). La cuantía es la cantidad a compensar que se pide y que es inferior a la exigida por el art. 36 RD 520/2005 (AN 10-3-16). Siendo 31.864 inferior a 150.000 señaló el TEAR que “cabe recurso ante la AN en dos meses”, sin perjuicio de recurso de anulación del art. 239.6 LGT que puede interponerse ante “este TEAC” (AN 2-11-16)
Improcedente. Si el TEAR señalaba el recurso ante el TEAC sin que existiera cuantía que lo permitiera, fue ajustada a Derecho la inadmisión y cabe plantear recurso contencioso en el plazo de dos meses desde la notificación de esta sentencia (AN 4-11-13). No cabe recurso de alzada contra la resolución del recurso de anulación contra la resolución de un recurso de alzada (AN 15-10-15). Es una desviación procesal utilizar el recurso de alzada para pedir la suspensión sin aportar garantías de la vía de apremio que ya ha alcanzado la fase de embargo oponiéndose a la diligencia que lo ordena (AN 18-1-16)
Recurrido. Pretensiones. Se equivoca gravemente el TEAC al impedir que el recurrido en alzada pueda alegar prescripción. La igualdad de armas es un principio mermado por la ley al permitir la alzada de los Centros Directivos: no es un verdadero recurso. La prescripción se aplica de oficio y el TEAC debe resolver todas las cuestiones derivadas del expediente. En este caso se inició una comprobación que acabó sin exigencia de responsabilidades y tres años después se inició otra: o se trata de un procedimiento con prescripción por su larguísima duración; o se trata de dos en cuyo caso debe prevalecer el primero que acabó sin exigencia de responsabilidades (AN 28-5-14)
Alegaciones. Deficiencia. Reproducir las alegaciones ante el TEAR, impide al TEAC conocer en qué se opone el recurso a la resolución impugnada (AN 21-1-16)
Directores. Plazo. Aunque no consta la notificación del TEAR a la AEAT, se hace referencia a ella en la notificación de ejecución de la resolución (AN 30-5-16)
Directores. Extemporáneo. Contra el Dpto. de Gestión de la AEAT se desestima el recurso extraordinario de revisión y se confirma la extemporaneidad en el recurso de alzada ante el TEAC porque la fecha de referencia no es la de salida del centro directivo, sino la del registro de entrada del tribunal (TS 25-11-16)
- Hubo extemporaneidad en el recurso del director porque se debe estar a la fecha de entrada en el TEAC y no a la que consta como de salida de la propia dependencia impugnante (AN 17-10-13). Según TS, ss 27.06.11 y 8.05.09, aunque no constaba en el expediente la fecha de notificación de la resolución del TEAR, se ha podido localizar la fecha de recepción por el Centro Directivo y hubo extemporaneidad por un día (AN 5-5-14). Se confirma la resolución del TEAR porque la D. Recaudación de la AEAT interpuso el recurso de alza fuera de plazo (AN 14-3-16)
Directores. Alegaciones. Separadas. No. Comprobado que el TEAR comunicó su resolución a la DGT, ésta debió incluir las alegaciones en el recurso de alzada, TS ss. 21.01.02, 30.01.08, 18.03.09, 28.05.09, 30.06.10, 16.02.11, 23.04.12: el TEAC debe tratar a la DGT sin privilegio como parte personada en la instancia (AN 2-2-16).
Directores. Alegaciones. Separadas. Sí. No cabe inferir la personación de la AEAT en la instancia por la personalidad jurídica única y puede interponer primero y alegar después (TS 12-6-12). En el recurso de alzada del centro directivo no se exige que en la interposición se incluyan las alegaciones (TS 23-9-13). Desde la LGT/2003 los centros directivos pueden interponer el recurso de alzada sin alegaciones en cuanto no fueron parte en la reclamación, pero deben alegar en el plazo de un mes desde la puesta de manifiesto y en este aspecto hubo extemporaneidad (TS 21-10-13)
- En el recurso de alzada de director de departamento de la AEAT cabe la interposición, primero, y las alegaciones, después, porque el recurrente no había comparecido en la reclamación (AN 12-5-11). Según TS s. 21.10.13, cabe interponer el recurso y, después, hacer alegaciones, porque el director no estuvo personado en el procedimiento en el TEAR, sin que valga el argumento de la personalidad única (AN 15-9-17)
Directores. Alegaciones. Plazo. El centro directivo interpuso en plazo el recurso de alzada, pero, TS, s. 21.10.13, incurrió en extemporaneidad al incumplir el plazo para alegar (AN 11-5-15). Según TS s. 21.10.13, es acorde a Derecho el recurso de alzada mediante interposición con alegaciones después porque el Centro Directivo no estaba antes personado; pero debe alegar en plazo: aquí la directora lo hizo un año después (AN 15-6-15). Fue adecuado el recurso ante el TEAC con interposición y posteriores alegaciones, TS ss. 8.07.10 y 4.11.11, pero se presentaron fuera de plazo por lo que es firme la resolución del TEAR (AN 25-6-15)
Resolución. Incongruencia. Hubo incongruencia por error porque la resolución no “a” contestado a ninguna de las cuestiones planteadas por la AEAT ni por el contribuyente; y al ser sólo éste el que invocó la incongruencia, la resolución del TEAR adquiere firmeza (AN 25-5-15)
Prescripción. El escrito de alegaciones complementarias no interrumpe la prescripción aunque incluya argumentos adicionales (TS 26-3-15)
- Se produjo prescripción al no haber resuelto el TEAC en cuatro años sin que la interrumpieran los actos de impulso procedimental (AN 16-4-14). Prescripción porque el TEAC tardó más de cuatro años en resolver (AN 30-4-14). Después de 4 años en el TEA, TS ss. 31.12.01 y 19.02.01, no hay eficacia interrumptiva: el TEAR devolvió a la AEAT el expediente como si no hubiera alzada y la actuación del Jefe de Recaudación no forma parte del expediente (AN 2-2-15). El escrito de alegaciones, TS s. 23.02.12 y 26.03.15, interrumpe la prescripción (AN 21-5-15). La demora en resolver del TEAC, TS ss. 5.04.05, 18.06.12, en más de 4 años produce prescripción del derecho a liquidar- las potestades caducan-; los actos de ejecución no forman parte del procedimiento y no interrumpen la prescripción; por eso, aludida en ellos la resolución, se ordenó la retroacción para notificarla (AN 28-9-16). Si para notificar la resolución expresa del TEAC no se utilizó el último domicilio conocido ni se actuó cerca del representante de la entidad, TS s. 7.0.14, se actuó sin la diligencia debida; el contribuyente sólo se enteró el ver el expediente para preparar la demanda y habían transcurrido más de 4 años desde la interposición de la alzada: prescripción (AN 22-6-17)
UNIFICACIÓN DE CRITERIO
Improcedente. La doctrina del TEAC vincula a todos los órganos de las Administraciones tributarias, incluidos los directores generales; es improcedente el recurso extraordinario para unificación de criterio interpuesto por un director contra resoluciones del TEAC (TEAC 4-12-17). Aplicando el art. 242.3 LGT, el recurso de alzada para unificación de criterio no afecta a los particulares. Es “totalmente improcedente” por infringir la ley liquidar en ejecución de una resolución; se debió apreciar en reposición o mediante revocación (TEAC 21-3-18)
Inadmisión. No se admite el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, art. 242.1 LGT, si hay incongruencia entre la pretensión del director recurrente y el criterio del TEAR (TEAC 26-4-18)
RECURSO EXTRAORDINARIO DE REVISIÓN
Procedente. Si contra la derivación de responsabilidad se oponen las sentencias del TSJ y resoluciones de la Inspección de Trabajo que declaran que no ejerció funciones de dirección ni de administración, sino que sólo era una auxiliar administrativa siendo otro el administrador, procede admitir el recurso y estimarlo (AN 1-12-14)
A efectos del art. 244.1.a) LGT, contra TEAC r. 5.02.15, es documento esencial la resolución de la AEAT que contestando la petición del contribuyente confirmó el error de la Administración al liquidar (AN 1-6-17)
Aunque el TEAR anuló las liquidaciones por la deducción por facturas de servicios inexistentes a la vista del auto de sobreseimiento en vía penal, posteriormente se produjo la condena y esta sentencia es un hecho que hace procedente la revisión (AN 10-9-18). En sentencia por delito contra la Hacienda y falsedad documental por estructura artificiosa, la absolución penal no impide la comprobación tributaria y constituye un elemento esencial a efectos del recurso; la Administración no lo consideró así aunque tenía la sentencia antes de resolver el TEAR. Estimación (AN 18-10-18). Aunque hubo un auto de sobreseimiento que llevó a anular la responsabilidad del administrador, luego, confirmado por la AN, fue condenado por cinco delitos contra la Hacienda y por uno continuado por falsedad en documento mercantil. La sentencia es documento esencial a efectos del recurso (AN 17-10-18). La TS s. 24.06.08 señala la interpretación restrictiva en la consideración de una sentencia como “documento esencial aparecido” a efectos del recurso, sin que lo sea cuando sea una mera interpretación del ordenamiento ante una discrepancia resolución-sentencia aunque sea litigios idénticos: TEAR anuló liquidación y sanción por sobreseimiento de Juzgado, pero la AN confirmó la procedencia, siendo la fecha de esta sentencia la que da plazo al recurso (AN 8-11-18). Se estima el recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, interpuesto por el Director de Inspección de la AEAT: probado que la sociedad colectiva dedujo facturas por servicios inexistentes y que la Audiencia Provincial confirmó la existencia de delitos contra la Hacienda y continuado de falsedad, siendo esta sentencia documento nuevo y esencial, procede la revisión de la resolución del TEA que estimó la reclamación contra la liquidación al socio basándose en un auto de sobreseimiento provisional anterior (AN 12-12-18 y 26-12-18)
- Contra la liquidación a la persona física, a efectos del recurso extraordinario de revisión del art. 244 LGT, se considera documento esencial la resolución del recurso de reposición que reconocía que el sujeto pasivo del IVA, en el arrendamiento de un inmueble, era una comunidad de bienes (TEAC 15-2-17). En el ISyD, la escritura de rectificación de la escritura de adjudicación por repudio de la herencia por los herederos, posterior a la presentación de la declaración por el albacea, es un documento nuevo y desconocido que excluye el hecho imponible y que hace procedente, art. 244 LGT, el recurso extraordinario de revisión (TEAC 12-12-17)
Improcedente. No procede el recurso extraordinario de revisión cuando el documento era de fecha anterior a la resolución y no ser de imposible aportación (AN 20-3-12). Se inadmite el recurso extraordinario de revisión por no acreditar la imposible aportación sin que se aprecie ninguno de los supuestos del art. 244.1 LGT cuando se trata de que se justifica que se presentó la documentación que la Administración dice que no se presentó (AN 26-9-12). No procede recurso extraordinario de revisión porque de los documentos aportados no se evidencia error alguno en la liquidación y además el interesado no atendió los dos requerimientos ni alegó a la propuesta de liquidación y no recurrió en plazo contra ésta (AN 27-9-12). La TJCE s. 6.10.05 no era un documento esencial nuevo (AN 11-10-12). Improcedente recurso extraordinario de revisión porque unos documentos pudieron ser aportados al alegar y otros no aportan nada al expediente (AN 31-10-12)
Fue procedente la inadmisión del recurso de revisión porque los gastos de la venta del derecho de suscripción preferente cuya existencia se considera probada en la sentencia del TS se refieren a un año anterior (AN 19-6-13). Si se acepta que al firmar el acta de disconformidad ya se sabía que existía un error en una declaración anterior que incluía una cantidad diferida inferior a la objeto de reinversión, se debió alegar en el procedimiento abierto (AN 20-6-13). Fue adecuado a Derecho no admitir el recurso al no estar basado en uno de los motivos del art. 244 LGT. El error de hecho se corrige según el art. 220 LGT (AN 3-10-13)
No procede el recurso extraordinario de revisión porque no hay prueba de que la denuncia fuera falsa ni de que en el acta, que se firmó en conformidad, se actuara con prevaricación, cohecho, violencia u otro delito (AN 30-1-14). No existía ninguno de los motivos, art. 244 LGT, que permiten el recurso extraordinario de revisión porque la anulación de la liquidación por el IVA sin separación de trimestre no impide una posterior liquidación correcta (AN 14-7-14). No cabe confundir documento con documentalización. La que se produce en el reconocimiento notarial de un tercero como autor de una obra a través de una sociedad, es una prueba testifical que se debió aportar en la reclamación contra la liquidación o que se debió pedir en la inspección para que averiguara (AN 25-9-14). Si contra la resolución del recurso de reposición se interpuso el Recurso Extraordinario de Revisión antes de transcurrir un mes, no había acto firme y se calificó por el TEAC como reclamación. El Recurso no es otra instancia, TS s. 20.10.11, y no hubo documento nuevo porque la escritura de complemento la firmó quien no puede alegar que la desconocía (AN 29-9-14)
Una nueva doctrina de los tribunales no es, a efectos del art. 244 LGT, un nuevo documento (AN 4-2-15). No son nuevos documentos los anteriores a los actos, aunque el certificado sea de fecha posterior, que se pudieron haber obtenido antes (AN 9-2-15). Una sentencia posterior no es un documento nuevo esencial, TS s. 12.11.01, a efectos del recurso de revisión, art. 244 LGT; aunque hechos idénticos, si hubo un error en la apreciación del devengo fue un error jurídico que no permite la revisión (AN 4-3-15). En el recurso extraordinario de revisión, art, 244 LGT, no caben, TS ss. 21.01.10 y 31.05.12, asuntos que se debieron plantear en uno ordinario: no cabe sobre la cancelación del aplazamiento total con un certificado de pago de una parte de la deuda aplazada (AN 10-3-15). Una sentencia no es un “documento”, que se refiere a un medio de prueba, ni fue “ignorado” porque, TS ss. 26.09.88 y 10.05.99, no fue anterior al tiempo de dictarse el acto impugnado (AN 6-5-15). No justifica el recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, una sentencia del TJCE que ni se refiere a un caso igual, ni a igual interpretación y no se evidencia error en la resolución (AN 2-7-15). No procede recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque la escritura de compra de acciones y el libro mayor no evidencia error y el certificado del administrador más que un documento “aparecido” es una declaración (AN 2-7-15). Fue extemporáneo el recurso del Director de Inspección porque para determinar la fecha de interposición no se puede estar a la de salida del Centro. Es un extraño baile de fechas y traslados en los registros de la AEAT y del TEAC. Y, además, una sentencia no es un “documento” aparecido (AN 9-7-15). Atendiendo a TS s. 20.10.11, se inadmite porque no se alega ninguno de los motivos que permiten el recurso, ni se aporta documentación nueva y, además, el recurso contra la inadmisión por el TEAC presentado ante la AN es extemporáneo (AN 15-7-15). Las sentencias, en cuanto invocadas por su contenido jurídico, no son documentos nuevos, TS ss. 24.06.08, 11.05.09, 22.05.15, a efectos del art. 244.1 LGT (AN 27-7-15). No cabe recurso extraordinario administrativo para revisar una sentencia, art. 213 LGT (AN 26-10-15). Improcedente recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque los documentos aportados no eran posteriores a la resolución ni de imposible aportación (AN 23-11-15). Se inadmite el recurso extraordinario de revisión porque el error en el art. 244 LGT no se refiere al error de hecho, sino a un error cometido, que no incluye, TS s. 26.10.05, una distinta interpretación jurídica entre sentencias (AN 9-12-15)
Fue adecuado a derecho no admitir el recurso extraordinario porque no se alegaba ninguno de los motivos señalados en el art. 244 LGT (AN 25-1-16). La documentación de un testimonio del que declara que se pagó un servicio aparecido al tiempo de la inspección no es documento esencial (AN 26-1-16). En un recurso por extemporaneidad no cabe aportar, art. 244 LGT, una sentencia sobre el fondo del asunto (AN 3-3-16). Aunque la jurisprudencia se refiere a la vía jurisdiccional se aplica a la vía administrativa, TS s. 20.10.11: dos sentencias no son documentos nuevos, TS 28.05.01, a efectos, art. 244 LGT, del recurso extraordinario de revisión (AN 3-5-16). No se da ninguno de los motivos del art. 244 LGT y hubiera podido impugnar la procedencia de apremio si consideró que la liquidación se había notificado en otro domicilio y que la primera noticia la tuvo con la providencia de apremio notificada en el lugar donde trabajaba la hija (AN 28-9-16). Según TS s. 20.10.11, el carácter extraordinario del recurso exige una interpretación restrictiva en cuanto a sus requisitos; el art. 244 LGT exige documento esencial, aparición posterior y producción anterior; pero en este caso los DUA´s se pudieron aportar antes (AN 27-10-16). No se admite el recurso porque los conceptos que se invocan no especifican ninguno de los motivos que permiten el recurso, TS s. 20.10.11; una sentencia sólo es un documento esencial, TS ss. 11.05.08, 24.06.08, si evidencia una apreciación fáctica errónea, pero aquí el TS sólo interpretó que la actividad no era un servicio sujeto al IVA: es una apreciación jurídica no equiparable con la evidencia de un error (AN 3-11-16). Improcedente recurso extraordinario de revisión contra la liquidación invocando la declaración de concurso de un deudor en vez de haber recurrido contra la liquidación (AN 23-11-16)
La revisión tiene carácter excepcional, TS s. 14.11.11; en este caso, se inadmite porque el documento “perdido” y “aparecido” es la copia de una certificación expedida por la hija del interesado en la misma fecha en que emitió las certificaciones aportadas temporáneamente (AN 15-2-17). No procede recurso extraordinario de revisión, art. 244.1º.a) LGT, por cuestión de fondo propia de una reclamación ordinaria: la empresa no le enviaba las facturas (AN 1-3-17). La TSJ Galicia s. 1.10.12, que estimaba la deducción por maternidad en el IRPF, no es documento que permita recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque TS ss.21.01.10, 28.01.10, porque no se trata de un error en la resolución recurrida respecto de un documento referido a hechos o circunstancias anteriores e inmediatamente referidos a iguales supuestos sin que se admita la analogía, TS s.24.06.98, sin que el recurso quepa por distinta interpretación en sentencias; aquí no afloran hechos nuevos (AN 22-3-17). Ante la extemporaneidad del recurso se pretende infructuosamente utilizar el extraordinario de revisión, art. 244 LGT, invocando que el expediente no se puso de manifiesto y no se pudo alegar, que no es causa de ese recurso; además, se ha probado que no pudiendo notificar en el domicilio señalado, se depositó en la secretaría del TEA (AN 28-3-17). Recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, improcedente porque una resolución judicial no afecta a actos firmes y porque los documentos se deben referir a aspectos fácticos y no a interpretaciones jurídicas (AN 24-4-17). Que una resolución señalara que la declaración de IVA debía ser trimestral y no anual, no es un error de hecho que se manifiesta indudablemente de ese documento nuevo por sí solo (AN 19-6-17). Una reforma legislativa no es la aparición de un documento esencial que justifique el recurso extraordinario de revisión (AN 26-6-17). No se admite recurso extraordinario de revisión porque no es uno de los motivos no haber aportado certificados de la TGSS de creación de empleo cuando se pidió por vía electrónica: la sociedad no atendió a la inclusión en el sistema DEH, dejó pasar diez días sin acceso y tardó en designar representante (AN 25-9-17). En indemnización por accidente de circulación a efectos del IRPF, se debió impugnar en vía contenciosa la denegación de la rectificación de la autoliquidación en vez de interponer el recurso extraordinario que no permite reabrir los cauces no utilizados antes; el acuerdo transaccional aportado no es la prueba de que la indemnización no superaba el límite de baremo que permite la exención (AN 4-10-17). Admitido pero desestimado por el TEAC, porque se pudo recurrir o reclamar la liquidación, no fue ajustado a Derecho, porque, no habiendo recibido la factura rectificativa, era inútil recurrir; también yerra porque lo que gana firmeza es el acto de liquidación y no los motivos ni las cuestiones de derecho; y, además, como TS s. 30.06.17 y TJUE ss. 15.05.14 y 15.9.16, no se puede negar la deducción del IVA por defectos formales y aquí no había debate sobre el año y aunque no tenían serie especial eran facturas especificadas cuando se requirió la factura rectificativa (AN 3-11-17). Alegado que no se enteró de la notificación por edictos no se aporta documento esencial desconocido a efectos del art. 244 LGT; ni procede nulidad de pleno derecho, art. 217 LGT, sin señalar siquiera los motivos (AN 4-12-17)
Improcedente recurso extraordinario de revisión porque se pretende fundamentar en un documento anterior a la liquidación que por tal motivo se pudo recurrir (AN 18-1-18). No se le declara responsable por la renta obtenida en la venta de un inmueble privativo de la esposa, sino por la responsabilidad, art. 84 LIRPF, establecida en la declaración conjunta; improcedente recurso porque los documentos son de meses antes del requerimiento (AN 22-1-18). Una escritura propia no es un documento esencial nuevo aparecido (AN 29-1-18). Planteado porque se consideró extemporáneo el recurso de reposición, no se considera documentos esenciales apropiados una carta y el certificado de retenciones, porque no han “aparecido”, sino que se han “expedido” a petición del interesado (AN 8-2-18). Obtenida por sentencia la calificación de incapacidad permanente, se pidió en 2016 la rectificación de la autoliquidación del IRPF de 2010; la denegación se notificó por BOE y se interpuso recurso extraordinario de revisión que se calificó como de reposición y se inadmitió por extemporáneo; pero, sin haber reclamado para obtener la firmeza, se recurre insistiendo en revisión. Inadmisión (AN 20-2-18). Aporta un documento con fecha posterior a la liquidación del IRPF, acreditando que era residente en Kazajstan de 2005 a 2007; pero no sirve para la revisión, TS s. 8.04.09 y 22.05.05, porque se trata de un documento obtenido a petición del interesado: tampoco procede aplicar el Convenio que entró en vigor el 18.08.11; y además, no cabe revisión de liquidaciones firmes que no se impugnaron (AN 28-2-18). El art. 244 LGT, según TS s. 20.10.11, exige que el acto sea firme por no haber sido impugnado o por haberse agotado los medios de impugnación; no se admite en este caso porque la sentencia no habría determinado otra cosa, ya que no se permitió deducir el IVA por no acreditar la entrega de vehículos (AN 22-3-18). Aplicando el art. 244 LGT y según TS ss. 11.05.09 y 22.05.15 sobre art. 118 Ley 30/1992, habiendo probado en vía penal 5 delitos contra la HP por falsedad documental, de esa estructura artificial derivó el error del TEAR que se basó en un sobreseimiento anterior, habría causa de revisión; pero es que el TEAC no resolvió por el art. 244.1.b) LGT, sino por art. 244.1.a) LGT y la sentencia fue un documento posterior (AN 26-3-18). Según TS s. 20.10.11, aunque referida a recurso jurisdiccional se aplica al administrativo, solo cabe el recurso extraordinario de revisión contra actos firmes; no es documento esencial desconocido el DUA que no se pudo aportar por causa del exportador (AN 19-4-18). La firmeza del acto a revisar no es la que se genera por la desestimación de recursos; y no se puede emplear el recurso para compensar bases negativas de años anteriores que no se aplicaron en la autoliquidación correspondiente ni en las siguientes todas antes de la liquidación y de la reclamación al TEAR (AN 19-4-18). En la reclamación del ciudadano británico que trabaja en España para una empresa de Estados Unidos a la que factura, aplicando la TS s. 20.10.11, aunque fuera en asunto jurisdiccional, no procede el recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque no se invoca ninguno de los motivos (AN 4-5-18). Según TS s. 24.06.08, se exige un documento posterior del que resulte una situación ya existente; no cabe cuando se trata sentencia posterior con otro criterio aunque sean litigios idénticos; en este caso, los hechos no eran idénticos, pero aunque lo fueran se trata de una valoración distinta de los mismos (AN 16-5-18). Considerando que no se le había notificado la providencia de apremio y desestimado el recurso de reposición, se consideró que existía nulidad, según art. 62.1 Ley 30/1992, pretendiendo aplicar el art. 217.1. a) – e) LGT, lo cierto es que formuló recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, y, al no darse las causas que lo permiten, se inadmitió. Además, consta que las providencias de apremio se notificaron (AN 28-5-18). No es documento posterior, TS ss. 21.01.10, 22.05.05, 9.02.07, el que se elabora a instancia del interesado y no es de imposible aportación porque ya existía un documento del que se infería su contendido (AN 14-6-18). Según TS s. 28.01.10, los documentos ya se habían aportado en alegaciones y no hubo error de hecho al tratarse de una cuestión jurídica (AN 27-6-18). No es documento hábil una sentencia que no acredita hechos nuevos, TS ss. 4.10.93 y 16.07.92, sino una valoración jurídica diferente que, incluso pudo favorecer a otros en igual situación (AN 11-7-18). No es documento habilitante una sentencia de un juzgado de lo Mercantil anterior a la providencia de apremio y que no dice que el contrato fuera de permuta, sino que se refiere a él como de cesión (AN 16-7-18). El recurso extraordinario de revisión no tiene por objeto problemas jurídicos, TS s. 26.10.05; dejó firmes la liquidación y la sanción y pretende hacerlo por revisión y se aporta como documento un Auto referido a una realidad con elementos ajenos a la cuestión principal e inidóneos para desvirtuar los términos de la resolución a revisar (AN 18-7-18). Improcedente recurso porque aunque el documento era de fecha anterior no era de imposible aportación: si se perdió la escritura, se pudo localizar en el Registro; se perdieron las facturas de construcción y nada se dijo de estas pérdidas al tiempo de reclamar contra la derivación de responsabilidad (AN 18-7-18). Tanto el TEAR como el TSJ consideraron que no era aplicable la exención; el TS no admitió el recurso de casación en las liquidaciones en que no había cuantía bastante, pero estimó las otras. No cabe la revisión para que se declare la exención en los años no admitidos porque, art. 213.3 LGT, iría contra las sentencias firmes (AN 28-9-18). La resolución que estimó prescripción en la reclamación de un comunero no es documento esencial para el recurso extraordinario de revisión de otro - art. 118.1 Ley 30/1992, art. 244 LGT- porque para éste se inadmitió el recurso de reposición por extemporáneo y porque cada recurso tiene sus vicisitudes (AN 3-10-18). Según art. 213.3 LGT no cabe revisión de actos sobre los que ha recaído resolución firme, como ha ocurrido aquí (AN 16-11-18) Aplicando el art. 244 LGT y la TS s. 20.10.11, no procede el recurso extraordinario de revisión que se fundamenta en motivos que se debieron alegar en recursos contra la liquidación del IVA en la importación (AN 20-12-18). Aplicando el art. 244 LGT y la TS s. 20.10.11, dos sentencias penales en asuntos en los que no fue parte la recurrente no son documentos nuevos y esenciales, TS s. 28.05.01, porque ni son anteriores a los actos ni se refieren a hechos, sino a cuestiones jurídicas (AN 20-12-18)
- No es un documento esencial aparecido el que se elabora a petición de parte antes de la interposición del recurso, porque falta la espontaneidad, TS ss. 8.04.09 y 22.05.05, en la aparición (TEAC 10-12-18)
Error de calificación. Si se interpone porque se aprobó una ley que regula una exención con efectos retroactivos -en este caso: para dación en pago de vivienda-, no se admite como recurso extraordinario de revisión, pero se recalifica como revocación, CV 0261 DGT, y se remite al órgano competente (TEAC 16-1-18).
Extemporaneidad. Hubo extemporaneidad al exceder del plazo de tres meses del art. 244.5 LGT desde que se conoció las sentencias favorables por otros períodos en los que se basa la revisión que se pide (AN 24-9-14)
REEMBOLSO DE GARANTÍAS
Improcedente. No cabe reclamar los honorarios de abogado y no hubo carácter antijurídico del daño cuando la liquidación posteriormente anulada se mantuvo dentro de unos márgenes razonables y razonados (AN 18-1-12). No procede devolver el coste de aval que no servía y fue cancelado (AN 24-10-16)
Julio Banacloche Pérez
(17.10.19)
PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS: RECURSOS ECONÓMICO- ADMINISTRATIVOS
RECURSO DE ANULACIÓN
Inadmisión. Si los documentos aportados no eran anteriores al acta y se pudieron aportar, no cabía recurso extraordinario de revisión y fue adecuado inadmitir el recurso de anulación contra la inadmisión de aquél (AN 16-11-15)
No simultaneidad con recurso de alzada. No procede simultanear el recurso de anulación y el de alzada: en tal caso, no se admite el de alzada; el recurso de alzada se interpone una vez notificada la resolución en el procedimiento determinado por el recurso de anulación o, en caso de silencio, al entenderse producidos los efectos para poder interponer un recurso (TEAC 21-3-18)
Motivos. El recurso de anulación tiene causas tasadas, art. 239 LGT, y ni se señaló la que se invocaba, reproduciendo sólo las alegaciones, ni se atacó la resolución contra la que se dirigía; los errores de identificación señalados no constituyen incongruencia completa y manifiesta (AN 27-1-14). Aplicando el art. 239.6 LGT, los motivos son tasados: contra declaración de inadmisión; contra declaración de inexistencia de alegaciones o pruebas; por incongruencia completa y manifiesta. Pero no se invoca ninguno: se pidió rectificar por error material o aritmético la liquidación, pero se alega sobre el procedimiento y el fondo de la inspección que concluyó con acuerdo firme y consentido (AN 10-12-18)
Recurso de anulación. En alzada. Si se desestimó la alzada contra la resolución del TEA por no cumplirse el requisito de cuantía en cada período de liquidación del IVA ni en cada una de las sanciones correspondientes, tampoco puede prosperar el recurso de anulación contra la resolución del TEAC (AN 23-7-14). No hubo incongruencia en la resolución que consideró y desestimó el recurso de anulación contra la resolución de un recurso de alzada de un director de la AEAT. Adecuada inadmisión por razón de la cuantía (AN 23-10-14)
RECURSO DE ALZADA
Calificación. Equivocarse en la calificación del escrito no perjudica la aplicación del art. 110.2 Ley 30/1992 ni la doctrina TS s. 14.02.08: el recurso extraordinario se debió calificar como de alzada. Pero estaba fuera de plazo (AN 14-5-15)
Reformatio in peius. El recurrir en alzada no puede empeorar la tributación resultante del TEAR (AN 19-9-13)
Plazo. El mes de agosto es hábil para actuaciones administrativas. Extemporaneidad improcedente (TS 4-10-12). El plazo en meses se cuenta desde el día siguiente a la notificación y acaba en el día del mismo numeral del mes siguiente al día de la notificación (TS 3-10-14)
- El plazo para el recurso de alzada se cuenta de fecha a fecha sin que sea procedente invocar el art. 135 LEC para extender el plazo de presentación de la interposición hasta las 15 horas del siguiente día hábil a aquél en que se produce el vencimiento (AN 19-4-12). Al estar señalado en meses el plazo para el recurso de alzada concluye el día equivalente al de la notificación: si se produjo un día 22 se cuenta desde el 23 y acaba el 22 del mes siguiente (AN 18-10-12). El plazo cuando se cuenta de fecha a fecha termina coincidiendo con el correlativo día al de notificación (AN 19-9-13). El plazo para interponerlo se cuenta de fecha a fecha y la inadmisión por extemporaneidad no lesiona ningún derecho fundamental (AN 26-9-13)
Extemporáneo. Si el TEAR daba plazo para recurrir ante el TEAC y el interesado recurrió después de un mes, dado que no procedía la alzada, procede anular la resolución de extemporaneidad y retrotraer para que el TEAR se refiera al recurso contencioso (AN 16-10-13).
Procedente extemporaneidad en el recurso de alzada porque, aunque se hubiera cambiado el domicilio en declaración censal, el TEAR notificó como debía su resolución en el señalado para notificaciones en la interposición de la reclamación y en el escrito de alegaciones (AN 15-1-14). Fue extemporáneo el recurso porque el plazo se cuenta de fecha a fecha (AN 6-2-14). El recurso de alzada fue extemporáneo, TS s. 19.12.08, porque se debió presentar en el mismo día numérico del mes siguiente al de la notificación (AN 18-6-14). Hubo extemporaneidad cuando no se niega que estaba autorizado quien recibió la notificación y sólo se mantiene que la recepción fue tres días después (AN 24-6-14). Si se señaló que se podía recurrir en alzada ante el TEAC, se recurrió en vía contenciosa, el posterior recurso fue extemporáneo y se debe confirmar sin entrar en el fondo del asunto (AN 17-5-16). El recurso de alzada fue extemporáneo porque la resolución se notificó en junio de 2013 y el recurso se presenta en enero de 2014 (AN 21-11-16). Los plazos en meses se cuentan de fecha a fecha, TS ss. 25.11.03, 2.12.03, 15.06.04, 22.02.06, y no es aplicable el art. 135 LEC que se refiere a plazos procesales según DF 1ª LJCA (AN 11-10-18)
Cuantía. Según los arts. 35 y 36 RD 520/2005, cabe alzada contra la resolución de TEAR si era asunto de cuantía indeterminada; como lo sería cuando se acumula con otra reclamación de cuantía determinada pero inferior a la establecida para la alzada (TS 27-6-17)
- Recurso de alzada improcedente porque se debate la reducción del importe a compensar o devolver en el IVA, de forma que la cuantía de la reclamación es la cantidad en que se minora la compensación (AN 14-2-12). La cuantía a tener en cuenta es la de la pretensión, pese a su minoración como consecuencia de una comprobación o de una liquidación provisional (AN 29-11-12). A efectos de la competencia del TEAC se está al importe de la devolución denegada por la AEAT (AN 14-3-13). Aunque en la deuda se puedan acumular las liquidaciones, a efectos de alzada se está, arts. 35 y 36 RD 520/2005, al importe del concepto de mayor cuantía de los que integran la deuda (AN 22-1-14). Si se pidió anular la liquidación y la sanción, aplicando el art. 35.2 RD 520/2005 y sumando las cuantías, no se alcanzó la cuantía para la alzada (AN 29-1-15). Si el TEAR comunicó que cabía recurso ante el TSJ y la entidad recurrió en alzada ante el TEAC, fue ajustado a derecho, TS s. 31.10.14, la inadmisión por insuficiente cuantía (AN 26-3-15). La cuantía es la cantidad a compensar que se pide y que es inferior a la exigida por el art. 36 RD 520/2005 (AN 10-3-16). Siendo 31.864 inferior a 150.000 señaló el TEAR que “cabe recurso ante la AN en dos meses”, sin perjuicio de recurso de anulación del art. 239.6 LGT que puede interponerse ante “este TEAC” (AN 2-11-16)
Improcedente. Si el TEAR señalaba el recurso ante el TEAC sin que existiera cuantía que lo permitiera, fue ajustada a Derecho la inadmisión y cabe plantear recurso contencioso en el plazo de dos meses desde la notificación de esta sentencia (AN 4-11-13). No cabe recurso de alzada contra la resolución del recurso de anulación contra la resolución de un recurso de alzada (AN 15-10-15). Es una desviación procesal utilizar el recurso de alzada para pedir la suspensión sin aportar garantías de la vía de apremio que ya ha alcanzado la fase de embargo oponiéndose a la diligencia que lo ordena (AN 18-1-16)
Recurrido. Pretensiones. Se equivoca gravemente el TEAC al impedir que el recurrido en alzada pueda alegar prescripción. La igualdad de armas es un principio mermado por la ley al permitir la alzada de los Centros Directivos: no es un verdadero recurso. La prescripción se aplica de oficio y el TEAC debe resolver todas las cuestiones derivadas del expediente. En este caso se inició una comprobación que acabó sin exigencia de responsabilidades y tres años después se inició otra: o se trata de un procedimiento con prescripción por su larguísima duración; o se trata de dos en cuyo caso debe prevalecer el primero que acabó sin exigencia de responsabilidades (AN 28-5-14)
Alegaciones. Deficiencia. Reproducir las alegaciones ante el TEAR, impide al TEAC conocer en qué se opone el recurso a la resolución impugnada (AN 21-1-16)
Directores. Plazo. Aunque no consta la notificación del TEAR a la AEAT, se hace referencia a ella en la notificación de ejecución de la resolución (AN 30-5-16)
Directores. Extemporáneo. Contra el Dpto. de Gestión de la AEAT se desestima el recurso extraordinario de revisión y se confirma la extemporaneidad en el recurso de alzada ante el TEAC porque la fecha de referencia no es la de salida del centro directivo, sino la del registro de entrada del tribunal (TS 25-11-16)
- Hubo extemporaneidad en el recurso del director porque se debe estar a la fecha de entrada en el TEAC y no a la que consta como de salida de la propia dependencia impugnante (AN 17-10-13). Según TS, ss 27.06.11 y 8.05.09, aunque no constaba en el expediente la fecha de notificación de la resolución del TEAR, se ha podido localizar la fecha de recepción por el Centro Directivo y hubo extemporaneidad por un día (AN 5-5-14). Se confirma la resolución del TEAR porque la D. Recaudación de la AEAT interpuso el recurso de alza fuera de plazo (AN 14-3-16)
Directores. Alegaciones. Separadas. No. Comprobado que el TEAR comunicó su resolución a la DGT, ésta debió incluir las alegaciones en el recurso de alzada, TS ss. 21.01.02, 30.01.08, 18.03.09, 28.05.09, 30.06.10, 16.02.11, 23.04.12: el TEAC debe tratar a la DGT sin privilegio como parte personada en la instancia (AN 2-2-16).
Directores. Alegaciones. Separadas. Sí. No cabe inferir la personación de la AEAT en la instancia por la personalidad jurídica única y puede interponer primero y alegar después (TS 12-6-12). En el recurso de alzada del centro directivo no se exige que en la interposición se incluyan las alegaciones (TS 23-9-13). Desde la LGT/2003 los centros directivos pueden interponer el recurso de alzada sin alegaciones en cuanto no fueron parte en la reclamación, pero deben alegar en el plazo de un mes desde la puesta de manifiesto y en este aspecto hubo extemporaneidad (TS 21-10-13)
- En el recurso de alzada de director de departamento de la AEAT cabe la interposición, primero, y las alegaciones, después, porque el recurrente no había comparecido en la reclamación (AN 12-5-11). Según TS s. 21.10.13, cabe interponer el recurso y, después, hacer alegaciones, porque el director no estuvo personado en el procedimiento en el TEAR, sin que valga el argumento de la personalidad única (AN 15-9-17)
Directores. Alegaciones. Plazo. El centro directivo interpuso en plazo el recurso de alzada, pero, TS, s. 21.10.13, incurrió en extemporaneidad al incumplir el plazo para alegar (AN 11-5-15). Según TS s. 21.10.13, es acorde a Derecho el recurso de alzada mediante interposición con alegaciones después porque el Centro Directivo no estaba antes personado; pero debe alegar en plazo: aquí la directora lo hizo un año después (AN 15-6-15). Fue adecuado el recurso ante el TEAC con interposición y posteriores alegaciones, TS ss. 8.07.10 y 4.11.11, pero se presentaron fuera de plazo por lo que es firme la resolución del TEAR (AN 25-6-15)
Resolución. Incongruencia. Hubo incongruencia por error porque la resolución no “a” contestado a ninguna de las cuestiones planteadas por la AEAT ni por el contribuyente; y al ser sólo éste el que invocó la incongruencia, la resolución del TEAR adquiere firmeza (AN 25-5-15)
Prescripción. El escrito de alegaciones complementarias no interrumpe la prescripción aunque incluya argumentos adicionales (TS 26-3-15)
- Se produjo prescripción al no haber resuelto el TEAC en cuatro años sin que la interrumpieran los actos de impulso procedimental (AN 16-4-14). Prescripción porque el TEAC tardó más de cuatro años en resolver (AN 30-4-14). Después de 4 años en el TEA, TS ss. 31.12.01 y 19.02.01, no hay eficacia interrumptiva: el TEAR devolvió a la AEAT el expediente como si no hubiera alzada y la actuación del Jefe de Recaudación no forma parte del expediente (AN 2-2-15). El escrito de alegaciones, TS s. 23.02.12 y 26.03.15, interrumpe la prescripción (AN 21-5-15). La demora en resolver del TEAC, TS ss. 5.04.05, 18.06.12, en más de 4 años produce prescripción del derecho a liquidar- las potestades caducan-; los actos de ejecución no forman parte del procedimiento y no interrumpen la prescripción; por eso, aludida en ellos la resolución, se ordenó la retroacción para notificarla (AN 28-9-16). Si para notificar la resolución expresa del TEAC no se utilizó el último domicilio conocido ni se actuó cerca del representante de la entidad, TS s. 7.0.14, se actuó sin la diligencia debida; el contribuyente sólo se enteró el ver el expediente para preparar la demanda y habían transcurrido más de 4 años desde la interposición de la alzada: prescripción (AN 22-6-17)
UNIFICACIÓN DE CRITERIO
Improcedente. La doctrina del TEAC vincula a todos los órganos de las Administraciones tributarias, incluidos los directores generales; es improcedente el recurso extraordinario para unificación de criterio interpuesto por un director contra resoluciones del TEAC (TEAC 4-12-17). Aplicando el art. 242.3 LGT, el recurso de alzada para unificación de criterio no afecta a los particulares. Es “totalmente improcedente” por infringir la ley liquidar en ejecución de una resolución; se debió apreciar en reposición o mediante revocación (TEAC 21-3-18)
Inadmisión. No se admite el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, art. 242.1 LGT, si hay incongruencia entre la pretensión del director recurrente y el criterio del TEAR (TEAC 26-4-18)
RECURSO EXTRAORDINARIO DE REVISIÓN
Procedente. Si contra la derivación de responsabilidad se oponen las sentencias del TSJ y resoluciones de la Inspección de Trabajo que declaran que no ejerció funciones de dirección ni de administración, sino que sólo era una auxiliar administrativa siendo otro el administrador, procede admitir el recurso y estimarlo (AN 1-12-14)
A efectos del art. 244.1.a) LGT, contra TEAC r. 5.02.15, es documento esencial la resolución de la AEAT que contestando la petición del contribuyente confirmó el error de la Administración al liquidar (AN 1-6-17)
Aunque el TEAR anuló las liquidaciones por la deducción por facturas de servicios inexistentes a la vista del auto de sobreseimiento en vía penal, posteriormente se produjo la condena y esta sentencia es un hecho que hace procedente la revisión (AN 10-9-18). En sentencia por delito contra la Hacienda y falsedad documental por estructura artificiosa, la absolución penal no impide la comprobación tributaria y constituye un elemento esencial a efectos del recurso; la Administración no lo consideró así aunque tenía la sentencia antes de resolver el TEAR. Estimación (AN 18-10-18). Aunque hubo un auto de sobreseimiento que llevó a anular la responsabilidad del administrador, luego, confirmado por la AN, fue condenado por cinco delitos contra la Hacienda y por uno continuado por falsedad en documento mercantil. La sentencia es documento esencial a efectos del recurso (AN 17-10-18). La TS s. 24.06.08 señala la interpretación restrictiva en la consideración de una sentencia como “documento esencial aparecido” a efectos del recurso, sin que lo sea cuando sea una mera interpretación del ordenamiento ante una discrepancia resolución-sentencia aunque sea litigios idénticos: TEAR anuló liquidación y sanción por sobreseimiento de Juzgado, pero la AN confirmó la procedencia, siendo la fecha de esta sentencia la que da plazo al recurso (AN 8-11-18). Se estima el recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, interpuesto por el Director de Inspección de la AEAT: probado que la sociedad colectiva dedujo facturas por servicios inexistentes y que la Audiencia Provincial confirmó la existencia de delitos contra la Hacienda y continuado de falsedad, siendo esta sentencia documento nuevo y esencial, procede la revisión de la resolución del TEA que estimó la reclamación contra la liquidación al socio basándose en un auto de sobreseimiento provisional anterior (AN 12-12-18 y 26-12-18)
- Contra la liquidación a la persona física, a efectos del recurso extraordinario de revisión del art. 244 LGT, se considera documento esencial la resolución del recurso de reposición que reconocía que el sujeto pasivo del IVA, en el arrendamiento de un inmueble, era una comunidad de bienes (TEAC 15-2-17). En el ISyD, la escritura de rectificación de la escritura de adjudicación por repudio de la herencia por los herederos, posterior a la presentación de la declaración por el albacea, es un documento nuevo y desconocido que excluye el hecho imponible y que hace procedente, art. 244 LGT, el recurso extraordinario de revisión (TEAC 12-12-17)
Improcedente. No procede el recurso extraordinario de revisión cuando el documento era de fecha anterior a la resolución y no ser de imposible aportación (AN 20-3-12). Se inadmite el recurso extraordinario de revisión por no acreditar la imposible aportación sin que se aprecie ninguno de los supuestos del art. 244.1 LGT cuando se trata de que se justifica que se presentó la documentación que la Administración dice que no se presentó (AN 26-9-12). No procede recurso extraordinario de revisión porque de los documentos aportados no se evidencia error alguno en la liquidación y además el interesado no atendió los dos requerimientos ni alegó a la propuesta de liquidación y no recurrió en plazo contra ésta (AN 27-9-12). La TJCE s. 6.10.05 no era un documento esencial nuevo (AN 11-10-12). Improcedente recurso extraordinario de revisión porque unos documentos pudieron ser aportados al alegar y otros no aportan nada al expediente (AN 31-10-12)
Fue procedente la inadmisión del recurso de revisión porque los gastos de la venta del derecho de suscripción preferente cuya existencia se considera probada en la sentencia del TS se refieren a un año anterior (AN 19-6-13). Si se acepta que al firmar el acta de disconformidad ya se sabía que existía un error en una declaración anterior que incluía una cantidad diferida inferior a la objeto de reinversión, se debió alegar en el procedimiento abierto (AN 20-6-13). Fue adecuado a Derecho no admitir el recurso al no estar basado en uno de los motivos del art. 244 LGT. El error de hecho se corrige según el art. 220 LGT (AN 3-10-13)
No procede el recurso extraordinario de revisión porque no hay prueba de que la denuncia fuera falsa ni de que en el acta, que se firmó en conformidad, se actuara con prevaricación, cohecho, violencia u otro delito (AN 30-1-14). No existía ninguno de los motivos, art. 244 LGT, que permiten el recurso extraordinario de revisión porque la anulación de la liquidación por el IVA sin separación de trimestre no impide una posterior liquidación correcta (AN 14-7-14). No cabe confundir documento con documentalización. La que se produce en el reconocimiento notarial de un tercero como autor de una obra a través de una sociedad, es una prueba testifical que se debió aportar en la reclamación contra la liquidación o que se debió pedir en la inspección para que averiguara (AN 25-9-14). Si contra la resolución del recurso de reposición se interpuso el Recurso Extraordinario de Revisión antes de transcurrir un mes, no había acto firme y se calificó por el TEAC como reclamación. El Recurso no es otra instancia, TS s. 20.10.11, y no hubo documento nuevo porque la escritura de complemento la firmó quien no puede alegar que la desconocía (AN 29-9-14)
Una nueva doctrina de los tribunales no es, a efectos del art. 244 LGT, un nuevo documento (AN 4-2-15). No son nuevos documentos los anteriores a los actos, aunque el certificado sea de fecha posterior, que se pudieron haber obtenido antes (AN 9-2-15). Una sentencia posterior no es un documento nuevo esencial, TS s. 12.11.01, a efectos del recurso de revisión, art. 244 LGT; aunque hechos idénticos, si hubo un error en la apreciación del devengo fue un error jurídico que no permite la revisión (AN 4-3-15). En el recurso extraordinario de revisión, art, 244 LGT, no caben, TS ss. 21.01.10 y 31.05.12, asuntos que se debieron plantear en uno ordinario: no cabe sobre la cancelación del aplazamiento total con un certificado de pago de una parte de la deuda aplazada (AN 10-3-15). Una sentencia no es un “documento”, que se refiere a un medio de prueba, ni fue “ignorado” porque, TS ss. 26.09.88 y 10.05.99, no fue anterior al tiempo de dictarse el acto impugnado (AN 6-5-15). No justifica el recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, una sentencia del TJCE que ni se refiere a un caso igual, ni a igual interpretación y no se evidencia error en la resolución (AN 2-7-15). No procede recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque la escritura de compra de acciones y el libro mayor no evidencia error y el certificado del administrador más que un documento “aparecido” es una declaración (AN 2-7-15). Fue extemporáneo el recurso del Director de Inspección porque para determinar la fecha de interposición no se puede estar a la de salida del Centro. Es un extraño baile de fechas y traslados en los registros de la AEAT y del TEAC. Y, además, una sentencia no es un “documento” aparecido (AN 9-7-15). Atendiendo a TS s. 20.10.11, se inadmite porque no se alega ninguno de los motivos que permiten el recurso, ni se aporta documentación nueva y, además, el recurso contra la inadmisión por el TEAC presentado ante la AN es extemporáneo (AN 15-7-15). Las sentencias, en cuanto invocadas por su contenido jurídico, no son documentos nuevos, TS ss. 24.06.08, 11.05.09, 22.05.15, a efectos del art. 244.1 LGT (AN 27-7-15). No cabe recurso extraordinario administrativo para revisar una sentencia, art. 213 LGT (AN 26-10-15). Improcedente recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque los documentos aportados no eran posteriores a la resolución ni de imposible aportación (AN 23-11-15). Se inadmite el recurso extraordinario de revisión porque el error en el art. 244 LGT no se refiere al error de hecho, sino a un error cometido, que no incluye, TS s. 26.10.05, una distinta interpretación jurídica entre sentencias (AN 9-12-15)
Fue adecuado a derecho no admitir el recurso extraordinario porque no se alegaba ninguno de los motivos señalados en el art. 244 LGT (AN 25-1-16). La documentación de un testimonio del que declara que se pagó un servicio aparecido al tiempo de la inspección no es documento esencial (AN 26-1-16). En un recurso por extemporaneidad no cabe aportar, art. 244 LGT, una sentencia sobre el fondo del asunto (AN 3-3-16). Aunque la jurisprudencia se refiere a la vía jurisdiccional se aplica a la vía administrativa, TS s. 20.10.11: dos sentencias no son documentos nuevos, TS 28.05.01, a efectos, art. 244 LGT, del recurso extraordinario de revisión (AN 3-5-16). No se da ninguno de los motivos del art. 244 LGT y hubiera podido impugnar la procedencia de apremio si consideró que la liquidación se había notificado en otro domicilio y que la primera noticia la tuvo con la providencia de apremio notificada en el lugar donde trabajaba la hija (AN 28-9-16). Según TS s. 20.10.11, el carácter extraordinario del recurso exige una interpretación restrictiva en cuanto a sus requisitos; el art. 244 LGT exige documento esencial, aparición posterior y producción anterior; pero en este caso los DUA´s se pudieron aportar antes (AN 27-10-16). No se admite el recurso porque los conceptos que se invocan no especifican ninguno de los motivos que permiten el recurso, TS s. 20.10.11; una sentencia sólo es un documento esencial, TS ss. 11.05.08, 24.06.08, si evidencia una apreciación fáctica errónea, pero aquí el TS sólo interpretó que la actividad no era un servicio sujeto al IVA: es una apreciación jurídica no equiparable con la evidencia de un error (AN 3-11-16). Improcedente recurso extraordinario de revisión contra la liquidación invocando la declaración de concurso de un deudor en vez de haber recurrido contra la liquidación (AN 23-11-16)
La revisión tiene carácter excepcional, TS s. 14.11.11; en este caso, se inadmite porque el documento “perdido” y “aparecido” es la copia de una certificación expedida por la hija del interesado en la misma fecha en que emitió las certificaciones aportadas temporáneamente (AN 15-2-17). No procede recurso extraordinario de revisión, art. 244.1º.a) LGT, por cuestión de fondo propia de una reclamación ordinaria: la empresa no le enviaba las facturas (AN 1-3-17). La TSJ Galicia s. 1.10.12, que estimaba la deducción por maternidad en el IRPF, no es documento que permita recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque TS ss.21.01.10, 28.01.10, porque no se trata de un error en la resolución recurrida respecto de un documento referido a hechos o circunstancias anteriores e inmediatamente referidos a iguales supuestos sin que se admita la analogía, TS s.24.06.98, sin que el recurso quepa por distinta interpretación en sentencias; aquí no afloran hechos nuevos (AN 22-3-17). Ante la extemporaneidad del recurso se pretende infructuosamente utilizar el extraordinario de revisión, art. 244 LGT, invocando que el expediente no se puso de manifiesto y no se pudo alegar, que no es causa de ese recurso; además, se ha probado que no pudiendo notificar en el domicilio señalado, se depositó en la secretaría del TEA (AN 28-3-17). Recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, improcedente porque una resolución judicial no afecta a actos firmes y porque los documentos se deben referir a aspectos fácticos y no a interpretaciones jurídicas (AN 24-4-17). Que una resolución señalara que la declaración de IVA debía ser trimestral y no anual, no es un error de hecho que se manifiesta indudablemente de ese documento nuevo por sí solo (AN 19-6-17). Una reforma legislativa no es la aparición de un documento esencial que justifique el recurso extraordinario de revisión (AN 26-6-17). No se admite recurso extraordinario de revisión porque no es uno de los motivos no haber aportado certificados de la TGSS de creación de empleo cuando se pidió por vía electrónica: la sociedad no atendió a la inclusión en el sistema DEH, dejó pasar diez días sin acceso y tardó en designar representante (AN 25-9-17). En indemnización por accidente de circulación a efectos del IRPF, se debió impugnar en vía contenciosa la denegación de la rectificación de la autoliquidación en vez de interponer el recurso extraordinario que no permite reabrir los cauces no utilizados antes; el acuerdo transaccional aportado no es la prueba de que la indemnización no superaba el límite de baremo que permite la exención (AN 4-10-17). Admitido pero desestimado por el TEAC, porque se pudo recurrir o reclamar la liquidación, no fue ajustado a Derecho, porque, no habiendo recibido la factura rectificativa, era inútil recurrir; también yerra porque lo que gana firmeza es el acto de liquidación y no los motivos ni las cuestiones de derecho; y, además, como TS s. 30.06.17 y TJUE ss. 15.05.14 y 15.9.16, no se puede negar la deducción del IVA por defectos formales y aquí no había debate sobre el año y aunque no tenían serie especial eran facturas especificadas cuando se requirió la factura rectificativa (AN 3-11-17). Alegado que no se enteró de la notificación por edictos no se aporta documento esencial desconocido a efectos del art. 244 LGT; ni procede nulidad de pleno derecho, art. 217 LGT, sin señalar siquiera los motivos (AN 4-12-17)
Improcedente recurso extraordinario de revisión porque se pretende fundamentar en un documento anterior a la liquidación que por tal motivo se pudo recurrir (AN 18-1-18). No se le declara responsable por la renta obtenida en la venta de un inmueble privativo de la esposa, sino por la responsabilidad, art. 84 LIRPF, establecida en la declaración conjunta; improcedente recurso porque los documentos son de meses antes del requerimiento (AN 22-1-18). Una escritura propia no es un documento esencial nuevo aparecido (AN 29-1-18). Planteado porque se consideró extemporáneo el recurso de reposición, no se considera documentos esenciales apropiados una carta y el certificado de retenciones, porque no han “aparecido”, sino que se han “expedido” a petición del interesado (AN 8-2-18). Obtenida por sentencia la calificación de incapacidad permanente, se pidió en 2016 la rectificación de la autoliquidación del IRPF de 2010; la denegación se notificó por BOE y se interpuso recurso extraordinario de revisión que se calificó como de reposición y se inadmitió por extemporáneo; pero, sin haber reclamado para obtener la firmeza, se recurre insistiendo en revisión. Inadmisión (AN 20-2-18). Aporta un documento con fecha posterior a la liquidación del IRPF, acreditando que era residente en Kazajstan de 2005 a 2007; pero no sirve para la revisión, TS s. 8.04.09 y 22.05.05, porque se trata de un documento obtenido a petición del interesado: tampoco procede aplicar el Convenio que entró en vigor el 18.08.11; y además, no cabe revisión de liquidaciones firmes que no se impugnaron (AN 28-2-18). El art. 244 LGT, según TS s. 20.10.11, exige que el acto sea firme por no haber sido impugnado o por haberse agotado los medios de impugnación; no se admite en este caso porque la sentencia no habría determinado otra cosa, ya que no se permitió deducir el IVA por no acreditar la entrega de vehículos (AN 22-3-18). Aplicando el art. 244 LGT y según TS ss. 11.05.09 y 22.05.15 sobre art. 118 Ley 30/1992, habiendo probado en vía penal 5 delitos contra la HP por falsedad documental, de esa estructura artificial derivó el error del TEAR que se basó en un sobreseimiento anterior, habría causa de revisión; pero es que el TEAC no resolvió por el art. 244.1.b) LGT, sino por art. 244.1.a) LGT y la sentencia fue un documento posterior (AN 26-3-18). Según TS s. 20.10.11, aunque referida a recurso jurisdiccional se aplica al administrativo, solo cabe el recurso extraordinario de revisión contra actos firmes; no es documento esencial desconocido el DUA que no se pudo aportar por causa del exportador (AN 19-4-18). La firmeza del acto a revisar no es la que se genera por la desestimación de recursos; y no se puede emplear el recurso para compensar bases negativas de años anteriores que no se aplicaron en la autoliquidación correspondiente ni en las siguientes todas antes de la liquidación y de la reclamación al TEAR (AN 19-4-18). En la reclamación del ciudadano británico que trabaja en España para una empresa de Estados Unidos a la que factura, aplicando la TS s. 20.10.11, aunque fuera en asunto jurisdiccional, no procede el recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque no se invoca ninguno de los motivos (AN 4-5-18). Según TS s. 24.06.08, se exige un documento posterior del que resulte una situación ya existente; no cabe cuando se trata sentencia posterior con otro criterio aunque sean litigios idénticos; en este caso, los hechos no eran idénticos, pero aunque lo fueran se trata de una valoración distinta de los mismos (AN 16-5-18). Considerando que no se le había notificado la providencia de apremio y desestimado el recurso de reposición, se consideró que existía nulidad, según art. 62.1 Ley 30/1992, pretendiendo aplicar el art. 217.1. a) – e) LGT, lo cierto es que formuló recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, y, al no darse las causas que lo permiten, se inadmitió. Además, consta que las providencias de apremio se notificaron (AN 28-5-18). No es documento posterior, TS ss. 21.01.10, 22.05.05, 9.02.07, el que se elabora a instancia del interesado y no es de imposible aportación porque ya existía un documento del que se infería su contendido (AN 14-6-18). Según TS s. 28.01.10, los documentos ya se habían aportado en alegaciones y no hubo error de hecho al tratarse de una cuestión jurídica (AN 27-6-18). No es documento hábil una sentencia que no acredita hechos nuevos, TS ss. 4.10.93 y 16.07.92, sino una valoración jurídica diferente que, incluso pudo favorecer a otros en igual situación (AN 11-7-18). No es documento habilitante una sentencia de un juzgado de lo Mercantil anterior a la providencia de apremio y que no dice que el contrato fuera de permuta, sino que se refiere a él como de cesión (AN 16-7-18). El recurso extraordinario de revisión no tiene por objeto problemas jurídicos, TS s. 26.10.05; dejó firmes la liquidación y la sanción y pretende hacerlo por revisión y se aporta como documento un Auto referido a una realidad con elementos ajenos a la cuestión principal e inidóneos para desvirtuar los términos de la resolución a revisar (AN 18-7-18). Improcedente recurso porque aunque el documento era de fecha anterior no era de imposible aportación: si se perdió la escritura, se pudo localizar en el Registro; se perdieron las facturas de construcción y nada se dijo de estas pérdidas al tiempo de reclamar contra la derivación de responsabilidad (AN 18-7-18). Tanto el TEAR como el TSJ consideraron que no era aplicable la exención; el TS no admitió el recurso de casación en las liquidaciones en que no había cuantía bastante, pero estimó las otras. No cabe la revisión para que se declare la exención en los años no admitidos porque, art. 213.3 LGT, iría contra las sentencias firmes (AN 28-9-18). La resolución que estimó prescripción en la reclamación de un comunero no es documento esencial para el recurso extraordinario de revisión de otro - art. 118.1 Ley 30/1992, art. 244 LGT- porque para éste se inadmitió el recurso de reposición por extemporáneo y porque cada recurso tiene sus vicisitudes (AN 3-10-18). Según art. 213.3 LGT no cabe revisión de actos sobre los que ha recaído resolución firme, como ha ocurrido aquí (AN 16-11-18) Aplicando el art. 244 LGT y la TS s. 20.10.11, no procede el recurso extraordinario de revisión que se fundamenta en motivos que se debieron alegar en recursos contra la liquidación del IVA en la importación (AN 20-12-18). Aplicando el art. 244 LGT y la TS s. 20.10.11, dos sentencias penales en asuntos en los que no fue parte la recurrente no son documentos nuevos y esenciales, TS s. 28.05.01, porque ni son anteriores a los actos ni se refieren a hechos, sino a cuestiones jurídicas (AN 20-12-18)
- No es un documento esencial aparecido el que se elabora a petición de parte antes de la interposición del recurso, porque falta la espontaneidad, TS ss. 8.04.09 y 22.05.05, en la aparición (TEAC 10-12-18)
Error de calificación. Si se interpone porque se aprobó una ley que regula una exención con efectos retroactivos -en este caso: para dación en pago de vivienda-, no se admite como recurso extraordinario de revisión, pero se recalifica como revocación, CV 0261 DGT, y se remite al órgano competente (TEAC 16-1-18).
Extemporaneidad. Hubo extemporaneidad al exceder del plazo de tres meses del art. 244.5 LGT desde que se conoció las sentencias favorables por otros períodos en los que se basa la revisión que se pide (AN 24-9-14)
REEMBOLSO DE GARANTÍAS
Improcedente. No cabe reclamar los honorarios de abogado y no hubo carácter antijurídico del daño cuando la liquidación posteriormente anulada se mantuvo dentro de unos márgenes razonables y razonados (AN 18-1-12). No procede devolver el coste de aval que no servía y fue cancelado (AN 24-10-16)
Julio Banacloche Pérez
(17.10.19)
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