RESEÑA DE TRIBUNALES (nº 495)

PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN

5. COMPROBACIÓN LIMITADA

Comprobación limitada. Competencia. Competencia. Unidad de Módulos. Los órganos de gestión pueden dictar acuerdo con base en las regularizaciones efectuadas por la Administración aunque el acto no sea firme (TEAC 19-2-14). La Unidad de Módulos es competente para comprobar a los sometidos a la EO en el IRPF y al RS en el IVA, salvo aquellos en los que concurran causas de exclusión -Res. 19.02.04-; la competencia existe incluso respecto de los que hayan renunciado al método objetivo o al régimen simplificado (TEAC 24-5-18 unif. crit.)

Comprobación limitada. Iniciación. Un requerimiento de información no es la iniciación de un procedimiento de comprobación limitada (AN 12-4-18)

Comprobación limitada. Alcance. La falta de adecuación de la comprobación al alcance señalado antes de la propuesta de liquidación y audiencia es un defecto trascendente que afecta a la aplicación del art. 140 LGT que limita volver sobre lo comprobado; el cambio de alcance debe ser antes de las alegaciones y por acuerdo motivado (TEAC 15-12-15)

Comprobación limitada. Motivación. Aunque la comprobación limitada acabó con una liquidación con asteriscos, no falta motivación porque en una diligencia anterior se había explicado los motivos (TSJ Andalucía 4-2-13). La falta de motivación de una comprobación limitada determina la anulabilidad sólo cuando produce indefensión y no existe tal cuando se pudo alegar (TSJ Castilla y León 18-7-12)

Comprobación limitada. Firma. Motivación. La falta de firma, antefirma o denominación del cargo en la liquidación no la hace nula y sólo es anulable si causó indefensión; pero se anula por defecto de motivación sin que quepa otra porque la anterior se había anulado por igual defecto (TSJ Cataluña 26-1-12)

Comprobación limitada. Resolución. Congruencia. La resolución no tiene que dar respuesta pormenorizada a todas las alegaciones, TC ss. 150/1988, 74/1990 y TS ss. 17-2-91 y 9-10-91, siendo suficiente que exprese las razones jurídicas de su decisión, TC ss. 56/1987 y 146/1990, sin entrar a debatir cada razón jurídica alegada (TSJ Andalucía 4-2-13)

Comprobación limitada. Límites. Contabilidad. No hubo incompetencia cuando se pidió aclaración de un ajuste, aunque la sociedad aportara documentos contables al efecto (TS 24-9-12). En comprobación limitada no se puede requerir que se aporte la contabilidad, ni para examen ni para contraste con declaración, ni regularizar elementos de la obligación tributaria que exigen examinar la contabilidad (TEAC 29-11-12). En comprobación limitada si se aporta voluntariamente la contabilidad, pero el procedimiento puede seguir sin su examen, se concluye porque esa práctica procesal no puede impedir de facto la actividad del órgano de gestión (TEAC 29-11-12). En comprobación limitada si es preciso examinar la contabilidad se debe concluir e iniciar una inspección, art. 139 LGT, que incluya comprobación limitada (TEAC 29-11-12)

Comprobación limitada. Valores no negociados. Procedente. Procede la comprobación limitada de la ganancia en la transmisión de valores no negociados, art. 37.1.b) LIRPF: el mayor del teórico y el de capitalización, a partir de los datos de balance y cuentas presentados a efectos del IS. Si el contribuyente cuestiona y hay que comprobar, no cabe actuar con información de terceros, art. 136.2.c) y d) LGT, sino con la declaración del IS sin aplicar el art. 108.4 LGT; si el contribuyente no cuestiona, vale esa comprobación y, si aporta pruebas que requieren un análisis contable de la sociedad participada se debe poner fin a la comprobación limitada (TEAC 10-5-18 unif. crit.).

Comprobación limitada. Procedente. Otras cuestiones. Lo que no es comprobación. El procedimiento de comprobación limitada es idóneo para incluir una comprobación de valores cuando el órgano gestor estima que se pueden derivar otras cuestiones de distinta naturaleza. No fue comprobación la sustitución del valor declarado en la donación por el valor en que se permutó cuatro años antes, porque el art. 158.4 RAT impide hacerlo después de un año (TEAC 10-12-18)

Comprobación limitada. Procedente. Ganancias. Fue adecuada a Derecho la comprobación provisional en la ganancia por aportación a sociedad con pago aplazado, porque se utilizó los datos declarados y los que estaban en poder de la Administración (TS 25-6-13)

Comprobación limitada. Procedente. Constatación. Calificación. Gestión sólo contrastó datos cuando calificó un gasto o la naturaleza de un rendimiento: no cabe deducir el gasto por comida de abogado si no acredita quien pagó el ticket, tampoco el gasto por suministro de gas y electricidad en factura a nombre de tercero si no se acredita el titular de la cuenta de cargo; la indemnización por cese como abogado no es rendimiento irregular, porque no se genera en varios años y no retribuye la actividad, sino cesar en ella (AN 22-11-17)

Comprobación limitada. Improcedente. Valores inmobiliarios. Para regularizar por ITP el tratamiento correspondiente a los “valores inmobiliarios” según LMV, es preciso comprobar la contabilidad y resulta improcedente la comprobación limitada (TEAC 15-5-14)

Comprobación limitada. Improcedente. Documentación exigida. Exigir los documentos señalados en los arts. 119 y 119 bis LIVA y arts. 31 y 31 bis RIVA no modifica la naturaleza del procedimiento, art. 124 a 127 LGT; pero exigir otros documentos o más información cambia el procedimiento a comprobación limitada y al ser obligado en éste el trámite de audiencia, hay causa de anulación si no se da (TEAC 20-7-17)

Comprobación limitada. Improcedente. Estimación indirecta. En comprobación limitada no cabe la estimación indirecta para la que sólo es competente la Inspección; y aquí, además, Gestión era incompetente porque se trataba de comprobar una actividad económica (TEAC 11-9-17)

Comprobación limitada. Improcedente. Regímenes tributarios. Gestión no pudo anular la aplicación del régimen especial del IS en aportación no dineraria porque es, art. 2 RGIT/86, competencia de la Inspección (TS 13-6-14). En comprobación limitada no cabe cambiar el régimen de tributación: general por trasparencia (TS 9-2-16). En comprobación limitada no se puede cambiar el régimen tributario declarado -general por transparencia-, ni aunque lo solicite el interesado (AN 10-7-14)

Comprobación limitada. Terminación. Inspección. Prescripción. Cuando se deba dar fin a la comprobación limitada e iniciar una inspección, la iniciación de aquel procedimiento interrumpe la prescripción, salvo que se apreciara nulidad de pleno derecho por incompetencia territorial (TEAC 29-11-12)

Comprobación limitada. Recurso. En el recurso de reposición contra la liquidación en comprobación limitada se puede aportar la contabilidad como prueba y el órgano debe examinarla, pero atemperando la práctica de abuso procesal (TEAC 29-11-12)

Comprobación limitada. Efectos. Si en comprobación limitada resultó que no procedía regularizar la situación no cabe volver sobre ella sin probar hechos o circunstancias nuevas (AN 24-10-13). Si en la comprobación limitada la oficina de Gestión hizo un examen completo de la procedencia y cuantía de la deducción por reinversión, sus efectos se proyectan, TS s. 22.09.14, 30.10.14 y 3.02.16, desde el año anterior en que se originó hasta el siguiente al que afectó (AN 22-9-16). En la comprobación de requisitos para deducir que acabó con conformidad hubo más que examen de requisitos formales, TS ss. 22.09.14 y 30.10.14, y no procede volver a comprobar (AN 10-11-17). Si se requirió la aportación de facturas y se eliminó deducciones y también cuotas soportadas por adquisición de bienes de inversión, fue una comprobación completa y no meramente formal que impide volver de nuevo sobre esos mismos hechos (TEAC 20-2-13)

Comprobación limitada. Liquidaciones sucesivas. Si en una comprobación limitada hubo una primera liquidación negando el carácter de empresario a efectos del IVA y exigiendo el ITP y a los tres meses se notifica otra en que reconoce ese carácter, concluyendo el procedimiento sin liquidación, prevalece ésta (TSJ Madrid 25-9-12)

Comprobación limitada. Caducidad. Inaplicable. La Ley 1/1998 no regulaba expresamente la caducidad por duración superior a seis meses y se aplicaba el art. 105 LGT/63 que regulaba la reclamación en queja (TS 20-12-12). Aunque la Ley 1/1998 estableció un plazo para la terminación del procedimiento de gestión, no reguló efectos por su incumplimiento (TSJ Andalucía 4-2-13). Antes de la LGT/2003 no existía caducidad por incumplimiento de plazos, art. 105 LGT/1963, sin que sea aplicable el art. 23 LDGC a actuaciones de comprobación (TSJ Baleares 24-7-12). La LDGC, arts. 23 y 29, establecía plazos, pero no regulaba el efecto específico de caducidad por exceso de duración del procedimiento (TSJ Cataluña 13-7-12)

Comprobación limitada. Caducidad. Aplicable. La duración del procedimiento se cuenta desde la notificación de inicio y se amplía por las solicitudes de aplazamiento para alegaciones concedidas (TS 25-4-14). Si la autoliquidación del ISyD se presentó en diciembre del 2003 y se complementó en 2004, se debe estar a la iniciación de actuaciones de Gestión en septiembre de 2006, de modo que, aunque se considerara paralización el tiempo transcurrido en la cumplimentación de requerimientos, hubo caducidad porque desde el último hasta la notificación de la liquidación pasaron más de seis meses (AN 17-10-13). Caducó el procedimiento que no se resolvió en seis meses (AN 19-12-13). Hay caducidad si la comprobación limitada dura más de seis meses desde la comunicación de inicio hasta la notificación de la propuesta de liquidación; y no fue cuestión nueva cuando se planteó por primera vez en vía contenciosa (TSJ Castilla y León 16-3-12) El procedimiento de comprobación abreviada se inicia de oficio y caduca a los seis meses desde la notificación de la propuesta de liquidación (TSJ Castilla y León 20-4-12)

Comprobación limitada. Duración. Según TS s. 16.05.11, antes LGT/2003 las interrupciones injustificadas por más de 6 meses no interrumpen la prescripción también en los procedimientos de gestión. La nueva LGT regula los efectos en el art. 104 (TS 18-7-14). Iniciado el procedimiento en mayo con propuesta de liquidación fechada en junio con alegaciones en noviembre, paralizado y reanudado tres años después; no es correcto señalar en un solo documento que terminó un procedimiento por caducidad y que se reinicia otro nuevo; la reanudación no interrumpe la prescripción; se anula resolución TEAC (AN 25-5-16). A los procedimientos de Gestión no se les aplica el art. 150 LGT: a) porque es otro procedimiento; b) porque en inspección no hay caducidad; c) porque es ilógico añadir en Gestión seis meses más (TEAC 12-3-15)

Comprobación limitada. Duración. Intereses. Por el tiempo que excede de 6 meses el procedimiento no se exigen intereses (TS 27-11-15)

6. COMPROBACIÓN DE VALORES

Comprobación de valores. Actuación en otros procedimientos. La comprobación de valores no es uno de los supuestos de la lista cerrada del art. 131 LGT, verificación, ni la del art. 159 RD 1065/2007, actuaciones de comprobación de valores en otros procedimientos; nulidad de pleno derecho (TEAC 13-5-15 y 11-6-15)

Comprobación de valores. Finalidad. Justificación. Efectuada una valoración por el contribuyente, para realizar una comprobación la Administración debe acreditar la inexactitud del valor declarado (TSJ Galicia 23-3-2016)

Comprobación de valores. Requisitos. Los requisitos de la comprobación de valores son: referencia al momento del devengo; identidad del objeto: TS ss. 20.07.90, 11.01.96 y 19.01.96; el valor real no es el valor medio ni un valor aproximado al de mercado, sino un valor cierto; el método de comparación en el mercado exige que se de la comparabilidad; la inspección personal es exigible con carácter general: TS ss. 22.11.02, 29.03.12, 20.09.12, 26.03.14; no se admite la tercera oportunidad (TS 26-11-15).

Comprobación de valores. Medios. La LGT no establece preferencia entre los medios del art. 57: existe discrecionalidad dentro de la idoneidad, TS s. 7.12-11 (TEAC 9-10-14). Cuando el art. 57.1 LGT dice “cualquier otro medio” no quiere decir cualquier otro medio de todas las leyes, sino que la Administración puede utilizar cualquier otro medio de los regulados en la ley del tributo de que se trate, pero no todos esos medios se convierten en medios de la LGT; así los valores en operaciones vinculadas, art. 16.4 TRLIS, se pueden emplear, pero no son medios de la LGT (TEAC 5-4-18)

Comprobación de valores. Medios. Inidóneo. Estimación por referencia. No cabe presumir un desacierto en el precio declarado en escritura pública; la Administración no goza de presunción iuris tantum de que le valor real coincide con el establecido de forma abstracta en normas generales; la Tasación Pericial Contradictoria no es una obligación, sino una facultad a la que se puede acudir o no; sería una prueba inidónea porque la liquidación no ofrecía información suficiente y concreta sobre el valor del bien a fin de que se pueda rebatir por la TPC. Un reglamento no puede motivar ni comprobar. El método no es idóneo por su generalidad y falta de concreción; la rectificación del valor declarado exige motivación; el contribuyente no está obligado a probar que el valor declarado coincide con el real; y para oponerse a la comprobación no es obligada la TPC (TS 23-5-18, dos). No hay por qué dudar de la veracidad del valor declarado; si la Administración lo pone en duda, debe probar por qué mediante comprobación y con motivación; la aplicación del coeficiente es un medio legal, pero no es el idóneo; una norma reglamentaria autonómica no es un plus de acierto; la tasación pericial contradictoria sería un recurso indirecto contra la norma, no procede porque falta información concreta al contribuyente; declarar el precio pagado se atiene más a la realidad que el valor catastral con coeficiente (TS 5-6-18, dos, 13-6-18, 19-6-18). No cabe presumir que era incierto el precio declarado en escritura; la Administración no goza de presunción iuris tantum de que el valor real coincide con el resultante de normas reglamentarias; la TPC no es una carga del contribuyente, sino una facultad; en este caso determinar el valor real aplicando un coeficiente al valor catastral es aplicar un medio inidóneo porque la liquidación no ofrece información suficiente y concreta al contribuyente sobre el valor a efectos de poder impugnarlo (TS 2-7-18). No cabe presumir que era incierto el precio declarado en escritura; la Administración no goza de presunción iuris tantum de que el valor real coincide con establecido de forma abstracta en normas reglamentarias; la TPC no es ninguna carga del contribuyente sino facultad; en este caso la prueba es inidónea porque no ofrece información suficiente y concreta sobre el valor a efectos de impugnación (TS 17-7-18, 18-7-18). La estimación por referencia es un método inidóneo, según TS para comprobar en los impuestos que tienen como base imponible el valor real, salvo que se complemente con una comprobación singular del inmueble de que se trate (TEAC 20-9-18)

Comprobación de valores. Medios. Estimación por referencia catastral. Idóneo. La base imponible del ITP no se modifica por la norma autonómica que señala cómo comprobar el valor real a partir del valor catastral, porque sólo se trata de regular mecanismos de que dispone el órgano para aplicar los tributos (TSJ Andalucía 23-7-12). Si el liquidador fija el valor real según el valor catastral con un coeficiente, Ley 10/2002, de Andalucía, y sin ninguna explicación consigna una base inferior, pero superior al valor declarado, indicando que no existían ingresos cuando los hubo y sin consideración del tipo reducido que se afirmaba aplicable en la escritura, se anula la liquidación (TSJ Andalucía 26-7-12). La aplicación de los coeficientes de la Orden aprobada por la Consejería de Andalucía elaborada según una metodología basada exclusivamente en estadísticas de precios y datos referentes a viviendas es válida para valorar inmuebles de otra naturaleza, como los locales comerciales (TEAC 15-3-18). En la comprobación de valores por aplicación de coeficientes al valor de referencia, art. 57.1.b) LGT, es válida si se aprueban y se publican. Pero el coeficiente RM para determinar el valor de mercado, establecido en la normativa catastral, es inapropiado en el ISyD pues supondría generalizar el valor a todos los inmuebles en el doble de su valor catastral (TEAC 17-5-18)

Comprobación de valores. Medios. Tasación hipotecaria. Utilizar la tasación a efectos de préstamos hipotecarios no exige que la Administración deba justificar previamente que el valor asignado se corresponde con el valor ajustado a la base imponible del impuesto (TS 17-9-12). Validez de la comprobación de valores realizada por entidad de tasaciones hipotecarias (AN 18-5-16). Procedente utilización en la comprobación de valores de los de tasación de fincas hipotecadas, incluso antes de Ley 36/2006, por la Ley 15/2002 de Murcia, sin que proceda deducir intereses, costas y gastos de ejecución y sin perjuicio de la tasación pericial contradictoria (TSJ Murcia 17-2-12). El valor asignado en tasación hipotecaria ya era medio de comprobación en Murcia cuatro años antes de la Ley 36/2006, sin perjuicio de la tasación pericial contradictoria. No procede la minoración por intereses, costas o gastos de ejecución (TSJ Murcia 22-2-12)

Comprobación de valores. Medios. Dictamen pericial. Empresa privada. Validez y eficacia del informe de la tasación hecha por empresa privada en virtud de convenio de colaboración con la AEAT aunque faltara la firma del perito de la Administración (TEAC 8-9-16)

Comprobación de valores. Medios. Dictamen de perito. Examen directo. Innecesario. No es precisa la visita al inmueble cuando en la escritura constan todos los datos fácticos para su valoración (TSJ Baleares 4-9-12). Sobre la necesidad de la visita del perito en la comprobación de valores se debe recordar que la Ley 21/2002 de Castilla-La Mancha estableció que no es necesaria y en este caso son genéricas las apreciaciones de la recurrente sobre número de fachadas, antigüedad o calificación de las fincas que pudo ser objeto de una tasación pericial contradictoria (TSJ Castilla-La Mancha 16-7-12). Aunque no se visitó el inmueble, ese defecto formal no es relevante cuando el informe del perito está fundado aplicando a los módulos de valoración catastral coeficientes y completando por la situación del suelo y por la calidad, antigüedad y estado de conservación (TSJ Castilla-La Mancha 16-7-12). Acreditada la visita al exterior del inmueble y especificados los cálculos se considera que existe motivación, ya que dado el tiempo transcurrido es innecesaria la visita al interior porque, dado el tiempo transcurrido, es imposible determinar el estado original que se debe valorar por el módulo genérico de antigüedad (TSJ Castilla-La Mancha 23-7-12)

Comprobación de valores. Medios. Dictamen de perito. Examen directo. Necesario. Si la Administración opta por comprobar el valor por medio de dictamen pericial es obligado el examen personal del inmueble (TSJ Castilla-La Mancha 4-4-16). Es inaceptable que, sin visitar el inmueble, se valore el estado de conservación y si necesita o no arreglos; y la fijación del valor por estudios de mercado internos es contraria a TS ss. 25.05.09 y 9.04.12 (TSJ Castilla y León 6-9-12, dos). La comprobación de valores debe ser individualizada, TS s. 29.03.12, y es ineludible la inspección directa porque en otro caso no se podría valorar el estado de conservación ni los materiales (TSJ Castilla y León 14-9-12). Si no se visita o no se justifica que no es necesario, se anula la comprobación de valores porque la comprobación de valores exige individualización (TSJ Castilla y León 14-9-12). Se anula la comprobación de valores porque no están motivados los coeficientes correctores en la valoración del suelo y porque no se visitó el bien, faltando la obligatoria individualización (TSJ Castilla y León 14-9-12). Motivación insuficiente cuando en la comprobación de valores el perito no justifica que no hay necesidad de la inspección ocular sin que en el informe consten las fuentes documentales utilizadas para afirmar que estaba suficientemente individualizado (TSJ Castilla y León 20-2-12). Se anula la comprobación de valores porque describir no es el exigido examen individualizado, sin que haya habido visita o justificación de que no era necesaria (TSJ Castilla y León 21-9-12). Se anula la comprobación de valores sin examen directo que es un requisito necesario salvo justificación de que no era precisa, sin constancia de las fuentes documentales que llevan al perito a mantener que el bien está suficientemente individualizado, con remisión a estudios de mercado de la Administración sin que se aporte al expediente certificado o testimonio documental de los datos contenidos en ellos. Práctica de nueva valoración procedente (TSJ Castilla y León 27-4-12). En la comprobación de valores por dictamen pericial es condición indeclinable el examen personal del bien (TSJ Galicia 23-3-16)

Comprobación de valores. Medios. Dictamen de perito. No motivada. Se anula por falta de motivación la comprobación de valores que no explica los parámetros y coeficientes aplicados, que alude a unos estudios de mercado y que no hace referencia al estado del edificio del que sólo se señala su antigüedad (TS 24-9-12). No es motivación suficiente el empleo de un modelo estereotipado sin expresar las razones, los criterios y los elementos de juicio (TS 17-12-12). Según TS ss. 24.03.14 y 25.03.14, si no se justifican las razones por las que se utilizan los valores y sin detallar su obtención, procede su anulación, al producir indefensión (TS 31-3-14). No está motivada la comprobación de valores que tiene referencias genéricas sobre precio de transacciones de fincas situadas en zonas de características similares, sin citar la fuente de donde procede el valor unitario del precio de la construcción (TSJ Asturias 17-7-12)

Comprobación de valores. Medios. Dictamen de perito. Motivación. Suficiente. Fue incongruente la resolución del TEA porque la comprobación no se hizo por estudios de mercado, sino por informe de perito; se debió visitar el inmueble, TS ss. 24.03.14, 26.03.14 y 31.9.14, pero la anulación del TEA no fue por no visitar, sino por insuficiente motivación que ahora se declara suficiente (TS 5-3-15, 6-3-15 y 15-3-15). Aunque no consta que la arquitecto técnico visitara la finca cuyo estado calificó de “regular”, se da por buena su valoración porque el recurrente no ha probado su afirmación de que el estado es peor que regular (TSJ Castilla-La Mancha 30-7-12). La Administración no está obligada a una motivación exhaustiva en las valoraciones, bastando que la motivación sea suficiente y congruente (TSJ Castilla y León 9-4-12)

Comprobación de valores. Motivación. Insuficiente. Estudios internos. Se anula la comprobación de valores por remisión a estudios de mercado internos que no constan en el expediente, cuando además el contribuyente fue prudente al señalar el valor real como el catastral multiplicado por 2,5 cuando las normas de éste lo sitúan en una relación de 0,5 (TSJ Castilla y León 10-7-12). Se anula la comprobación de valores por remisión a estudios de mercado interno que no constan en el expediente ni siquiera en la parte que se pudiera referir a los bienes a valorar, sin que se subsane por el ofrecimiento a personarse en las oficinas públicas para verlo. Y, además, cuando se alude a instalaciones interiores calidad de los materiales, suelos, pintura y carpintería carece de credibilidad si no se visita el bien. Costas por temeridad (TSJ Castilla y León 16-7-12). Se anula la comprobación de valores a partir de estudios de mercado internos que no constan en el expediente sin que se explique cómo se llega al valor unitario ni los coeficientes que se utilizan (TSJ Castilla y León 6-9-12, dos). Se anula el dictamen de perito por carecer de motivación al aludir a estudios de mercado con tal generalidad que los hace insuficientes (TSJ Castilla y León 21-10-14)

Comprobación de valores. Medios. Valor comparable. Para valorar la superficie de un inmueble prevalece el valor catastral sobre el registral y en la comprobación no cabe incluir la referencia a “comparables secretos”. En tal caso, si se impugna, no procede la retroacción, sino la anulación (TEAC 5-9-13). No se admite el método de valoración referido a empresa no identificada, por razones de confidencialidad, porque provoca indefensión (TEAC 3-10-13). Si el perito utiliza el método de comparación debe identificar los testigos y las muestras que permiten un juicio comparativo; pero no está obligado a relacionar los rehusados ni el motivo de exclusión; se debe aportar copia de los documentos que reflejan las operaciones tomadas como muestras, en particular, las escrituras públicas (TEAC 19-1-17, unif crit). En la comprobación de valores pericial por el método de “comparación” la obligación de incorporar los documentos, en caso de escritura puede ser tanto por copia como por certificación, mediante referencias a al valor escriturado, día y fecha, notario y protocolo, pero ocultando identificaciones, art. 95 LGT; e igual si se trata de otros documentos, como el volcado de información de ficheros electrónicos legalmente autorizado (TEAC 9-3-17)

Comprobación de valores. Métodos. En el dictamen de perito que utilizó un método de capitalización de beneficios se infringió la ley porque ese método no está admitido en el ISyD (TS 9-9-15). Fue adecuado utilizar el método de valoración aprobado para el IBI como método técnico y objetivo de valoración, habiéndose emitido informe de valoración detallado (TSJ Castilla-La Mancha 23-7-12). El método “residual dinámico” es válido, pero de enorme complejidad -exige predecir cobros y pagos en una futura comercialización-, y no era el adecuado para fincas vendidas diez años antes existiendo datos reales cuando se comprobó el valor (TEAC 15-3-18)

Comprobación de valores. Indeterminada. Presentada declaración se recibe propuesta de nueva liquidación con otro valor, hechas las alegaciones, se contestan diciendo que se ha aplicado el TR LITP. Anulación: no se indica cuál de los nueve criterios del art. 57 LGT se ha utilizado: toda comprobación de valor debe ser individualizada y especificada (TS 21-5-18)

Comprobación de valores. Reiteración. Para no poder hacer una tercera comprobación de valores después de anuladas dos anteriores es preciso que traten del mismo asunto y que incurran en la misma deficiencia, TS s. 26.01.02; es posible incluir criterios de valoración que no llegaron a ser incorporados en las liquidaciones anuladas (TEAC 19-1-17)

Comprobación de valores. Tasación pericial contradictoria. Naturaleza. Se matiza TEAC r. 13.01.16: aunque la TPC es un medio de impugnación, no es un recurso; por eso no es deficiente la liquidación en una inspección en la que hubo comprobación de valores sin advertir del derecho a instar la TPC, pero si no se ha comunicado y no se instó, se debe ordenar que se comunique sin entrar en el fondo (TEAC 8-3-18)

Comprobación de valores. Tasación pericial contradictoria. Actuaciones. La comprobación de valores en la tasación pericial contradictoria fue correcta con visita y motivación y prevalece sobre la pericia de parte (TSJ Castilla y León 7-9-12)

Comprobación de valores. Tasación pericial. Improcedente. IRPF. El derecho de reserva a pedir la tasación pericial contradictoria depende del tributo de que se trate y no se regula en el IRPF (TS 24-4-14)

Comprobación de valores. Segundo informe. No hubo dos comprobaciones contra las TS ss. 7.10.00, 9.05.03, 12.11.15, sino una rectificada cuando el perito de la Administración cambió el primer informe a la vista de las alegaciones del contribuyente (TS 21-11-17)

Comprobación de valores. Reiteración. Contenido. Si en recurso de reposición se estimó la pretensión de un error en la comprobación de valores de un inmueble sin referencia alguna a las de otros no se puede pretender que en la nueva liquidación sea preciso hacer nuevas comprobaciones (TSJ Extremadura 10-7-12)

Comprobación de valores. Reiteración. Cosa juzgada. Aunque la anulación de una comprobación de valores por deficiente motivación no impide una nueva comprobación, TS ss. 18.12.99, 7.10.00, 9.05.08, si la siguiente también se anula por deficiente motivación, la Administración debe pasar por el valor declarado (TSJ Castilla y León 14-9-12, dos)

Comprobación de valores. Reiteración. Anulación. Si se anuló la primera comprobación por falta de motivación y en verificación se incidió en el error, son los principios de buena fe y de confianza legítima, TS ss. 26.03.12 y 29.09.14, los que impiden una tercera oportunidad incluso en dos procedimientos distintos en cuanto se trata de comprobar lo mismo: el valor o la base imponible (TS 11-11-15, tres, 16-11-15). Se anula la comprobación, TS s. 26.11.15, porque no se reconoció el inmueble, ni se justificó la innecesariedad de la visita del perito, ni consta el estado de conservación ni las calidades constructivas ni las semejanzas circunstanciales en la declaración de testigos (TS 19-7-17). Si se anuló la primera comprobación de valores por falta de motivación y la segunda por indebida aplicación del elemento temporal se extinguió el derecho de la Administración a comprobar (TS 12-11-15). Después de dos anulaciones que adolecen del mismo o similar vicio, TS s. 26.03.12, no cabe reiterar una nueva liquidación (AN 20-2-14)

Comprobación de valores. Duración. Retroacción. Si se anula una comprobación de valores por falta de motivación y se ordena la retroacción, el plazo para concluir, antes del art. 239 LGT, según Ley 34/2015, era el general del art. 104 LGT (TS 5-12-17)

Comprobación de valores. Caducidad. No había caducidad por exceso de duración de la comprobación de valores porque en la LDGC no se regulaba expresamente y era aplicable el art. 105 LGT/1963 (TSJ Castilla-La Mancha 16-7-12). Antes de la LGT/2003 no se aplicaba la caducidad por exceso de duración de la comprobación de valores (TSJ Extremadura 10-7-12). En aplicación del art. 134 LGT el plazo de caducidad se cuenta desde que por la oficina de liquidación se remitió oficio de comprobación de valores y no desde que el perito acordó el inicio del procedimiento (TSJ Extremadura 25-4-17)

Comprobación de valores. Prescripción. Si el procedimiento estuvo interrumpido más de 6 meses, desde la notificación de la propuesta de liquidación y alegaciones en 2001 hasta la notificación de la liquidación en 2004, es irrelevante mantener que la notificación de la propuesta es un acto perfecto e interrumpió la prescripción (TS 24-11-15)

Julio Banacloche Pérez

(28.02.19)

LO TRIBUTARIO (nº 494)

Procedimientos tributarios (7): procedimiento iniciado mediante declaración

Como si fuera un bucle en el tiempo, este procedimiento de gestión (arts. 128 a 130 LGT/2003), uno entre varios, regula lo que antes era el único procedimiento de gestión (arts. 101 a 120 LGT/1963, “de los maestros”): 1) se iniciaba de oficio o por declaración (comprobación de lo declarado) o por investigación (descubrimiento de lo no declarado); 2) la inspección no era un procedimiento que acababa con una resolución (hasta que se modificaron los arts. 140 y 141 LGT por la Ley 10/1985), sino una trámite de comprobación y calificación con propuesta de resolución; 3) la correspondiente liquidación (la resolución) se practicaba por un órgano de gestión independiente (que podía anular, modificar o confirmar la propuesta contenida en el acta de inspección).

Actualmente, generalizada en casi todos los impuestos del sistema tributario la autoliquidación por los administrados, el “procedimiento de gestión iniciado por declaración” se localiza en pocas situaciones, como serían la alternativa de declaración en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o en los tributos aduaneros. Así, dice el artículo 31.1 LISyD que los sujetos pasivos “vendrán obligados a presentar una declaración… No obstante lo anterior, podrán optar por presentar una autoliquidación…” Y en el artículo 35.1 LISyD se dice que los interesados en sucesiones hereditarias “podrán solicitar que se practique una liquidación parcial del impuesto a los solos efectos de cobrar los seguros sobre la vida, créditos del causante, haberes devengados y no percibidos, retirar bienes, valores, efectos o dinero que se hallen en depósito y demás supuestos análogos”.

Establece el 128 LGT que el procedimiento se inicia, cuando así lo establezca la normativa del tributo de que se trate, mediante declaración en la que se manifiesta la realización del hecho imponible y se comunican los datos necesarios para que la Administración cuantifique y liquide. La liquidación se debe notificar, salvo que la normativa del tributo señale otro plazo, en 6 meses a contar desde que acaba el plazo para presentar la declaración o desde que la Administración comunique que se inicia un nuevo procedimiento si caducó el anterior por no haber terminado en el citado plazo o desde que se presentó la declaración si fue extemporánea (arts. 129 y 130 LGT).

La Administración podrá: utilizar los datos consignados en la declaración o cualquier otro que obre en su poder; requerir al administrado para que aclare o presente justificación de los datos declarados; y realizar actuaciones de comprobación de valores (realizar “actuaciones”: art. 57 LGT; no el “procedimiento” de comprobación de valores: arts. 134 y 135 LGT). Realizadas esas actuaciones, la Administración comunicará la liquidación, sin más trámite, salvo que en aquélla los datos o valores no coincidan con los declarados, en cuyo caso se notificará la propuesta de liquidación, motivada y fundamentada, dando plazo para alegaciones.

Con la liquidación termina el procedimiento (art. 130 LGT): es provisional (sólo sería definitiva si así resultara de la inspección completa de los hechos) y no determina intereses de demora por el tiempo que transcurre entre la presentación de la declaración hasta la finalización del plazo para el pago en período voluntario (art. 62 LGT), sin perjuicio de la sanción que pudiera proceder, según lo dispuesto en el artículo 192 LGT.

DE LO HUMANO A LO DIVINO

Sería contra Derecho calificar un donativo como contraprestación si, actuando contra la enseñanza concertada, se negara la deducción por donativos en el IRPF y exigiendo a los padres de alumnos que dedujeron, pagar la diferencia de tributación con intereses.

El cristiano sabe que la fe, la esperanza y la caridad son las virtudes teologales y que, a diferencia de otras virtudes, no se adquieren ni se incrementan con el propio esfuerzo, sino que Dios las da a todos los hombres y mujeres que deben recibir esos dones y que deben realizarlos en la propia vida. “Ahora permanecen la fe, la esperanza, la caridad: las tres virtudes. Pero de ellas la más grande es la caridad” (Rm 13, 13).

- Virtudes fundamento. “La fe es el fundamento de las cosas que se esperan, prueba de las que no se ven” (Heb 11,1). “Justificados, por tanto, por la fe, estamos en paz con Dios por medio de nuestro Señor Jesucristo, por quien también tenemos acceso en virtud de la fe a esta gracia en la que permanecemos, y nos gloriamos apoyados en la esperanza de la gloria de Dios… Una esperanza que no defrauda, porque el amor de Dios ha sido derramado en nuestros corazones por medio del Espíritu santo que se nos hadado” (Rm 5,1-2 y 5). “Ya que habéis purificado vuestras almas por la obediencia a la verdad para un amor fraterno no fingido, amaos de corazón intensamente unos a otros, como quienes han sido engendrados de nuevo no de un germen corruptible, sino incorruptible, por medio de la palabra de Dios, viva y permanente” (1 P 22-23). “Así, también la fe, si no va acompañada de obras, está realmente muerta” (St 2,17)

- Virtudes vivas. “Mantened el amor fraterno. No olvidéis la hospitalidad, gracias a la cual algunos sin saberlo, hospedaron a ángeles. Acordaos de los encarcelados, como si estuvierais en prisión con ellos, y de los que sufren, pues también vosotros vivís en un cuerpo. Que todos honren el matrimonio y guarden inmaculado el lecho conyugal, porque Dios juzgará a fornicarios y adúlteros. Que vuestra conducta esté libre de avaricia; contentaos con lo que tengáis, porque Él ha dicho: “No te dejaré ni abandonaré”, de modo que podamos decir confiadamente: “El Señor es mi auxilio y no temeré; ¿qué podrá hacerme el hombre?” (Hb 13,1-6)

- Virtudes fructíferas. “Llevad los unos las cargas de los otros y así cumpliréis la ley de Cristo. Porque si alguno se imagina que es algo, sin ser nada, se engaña a sí mismo. Que cada uno examine su propia conducta, y entonces podrá gloriarse solamente en sí mismo y no en otro; porque cada uno tendrá que llevar su propia carga” (Ga 6,2-5). “En cambio, los frutos del Espíritu son: la caridad, el gozo, la paz, la longanimidad, la benignidad, la bondad, la fe, la mansedumbre, la continencia...” (Ga 5,22-23)

- Virtudes para llegar al cielo. “Estad atentos para que nadie devuelva mal por mal; al contrario, procurad siempre el bien mutuo y el de todos. Estad siempre alegres. Orad sin cesar. Dad gracias por todo, porque eso es lo que Dios quiere de vosotros en Cristo Jesús… Que Él, Dios de la paz, os santifique plenamente, y que vuestro ser entero -espíritu, alma y cuerpo- se mantenga sin mancha hasta la venida de nuestro Señor Jesucristo. El que os llama es fie, y por eso cumplirá” (1 Tes 5, 15-18 y 23-24)

¡Buen ánimo! “¿Qué más queremos tener al lado un tan buen amigo, que no nos dejará en los trabajos y tribulaciones, como hacen los del mundo?” (santa Teresa de Jesús “Vida, 22, 6-7)

LA HOJA SEMANAL
(del 25 de febrero al 2 de marzo)

Lunes (25)

San Néstor, obispo (7ª TO)
Palabras: “¡Si puedes…! Todo es posible al que tiene fe” (Mc 9,23)
Reflexión: “Si puedes, ten lástima de nosotros” … “Tengo fe, pero dudo; ayúdame”
Propósito, durante el día: Dios nuestro, auméntanos la fe

Martes (26)

San Alejandro de Alejandría, obispo (7ª TO)
Palabras: “Quien quiera ser el primero, que sea el último de todos” (Mc 9,35)
Reflexión: Jesús les hablaba de su Pasión y ellos discutían sobre quién sería el primero
Propósito, durante el día: Ayúdame, Dios mío, a servir, como Tú quieres que sirva

Miércoles (27)

San Gabriel de la Virgen de los Dolores (7ª TO)
Palabras: “El que no está contra nosotros, está a favor nuestro” (Mc 9,40)
Reflexión: Pero: Quien no recoge conmigo, desparrama
Propósito, durante el día: Hágase tu voluntad, como se hace en el cielo

Jueves (28)

San Román, abad (7ª TO)
Palabras: “Buena es la sal, pero si se vuelve sosa, ¿con qué la sazonaréis?” (Mc 9,50)
Reflexión: “Que no falte entre vosotros la sal y vivid en paz unos con otros”
Propósito, durante el día: Con tu presencia, Dios mío, ayúdame en la convivencia

Viernes (1)

San Felix III, papa (7ª TO; Cristo de Medinaceli)
Palabras: “Lo que Dios ha unido que no lo separe el hombre” (Mc 10,9)
Reflexión: Si uno o una se divorcia y se casa con otra u otro, comete adulterio
Propósito, durante el día: Señor, bendita y alabada sea por siempre tu voluntad

Sábado (2)

Santa Inés de Bohemia, viuda y fundadora (7ª TO)
Palabras: “Os aseguro que el que no acepte el reino de Dios como un niño… (Mc 10,15)
Reflexión: … no entrará en él”
Propósito durante el día: Madre, en tus brazos mecido, como niño pequeño dormir

(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)

Las lecturas del día 24, domingo (7º TO; ciclo C; 4º san José) son una catequesis: “El Señor, pagará a cada uno su justicia y su lealtad” (1S 26); “Nosotros, que somos imagen del hombre terreno, seremos también imagen del hombre celestial” ( 1 Co 15); “Sed compasivos, como vuestro Padre es compasivo; no juzguéis y no seréis juzgados; no condenéis y no seréis condenados; perdonad y seréis perdonados; dad y se os dará…” (Lc 6). Pidamos ayuda a Dios para ser como Él quiere. Y estar con la Madre.

PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO

- “Hermanos y hermanas, hay muchos, también en nuestros días, que se presentan como dispensadores de felicidad: vienen y prometen éxito en poco tiempo, grandes ganancias al alcance de la mano, soluciones mágicas para cada problema, etc. Y aquí es fácil caer sin darse cuenta en el pecado contra el primer mandamiento: es decir, la idolatría, reemplazando a Dios con un ídolo. ¡La idolatría y los ídolos parecen cosas de otros tiempos, pero en realidad son de “todos” los tiempos! También de hoy. Describen algunas actitudes contemporáneas mejor que muchos análisis sociológicos.

Por eso Jesús abre nuestros ojos a la realidad. Estamos llamados a la felicidad, a ser bienaventurados, y lo somos desde el momento en que nos ponemos de la parte de Dios, de su Reino, de la parte de lo que no es efímero, sino que perdura para la vida eterna. Nos alegramos si nos reconocemos necesitados ante Dios, y esto es muy importante: “Señor, te necesito”, y si como Él y con Él estamos cerca de los pobres, de los afligidos y de los hambrientos. Nosotros también lo somos ante Dios: somos pobres, afligidos, tenemos hambre ante Dios. Somos capaces de alegría cada vez que, poseyendo los bienes de este mundo, no los convertimos en ídolos a los que vender nuestra alma, sino que somos capaces de compartirlos con nuestros hermanos. Hoy, la liturgia nos invita una vez más a cuestionarnos y a hacer la verdad en nuestros corazones.” (Ángelus, día 17 de febrero de 2019)

- “Cuántas veces los hombres hemos amado de esa manera tan débil e intermitente. Todos hemos pasado por esta experiencia: hemos amado, pero luego ese amor ha cesado o se ha vuelto débil. Deseosos de amar, nos hemos tenido que enfrentar, en cambio, con nuestros límites, con la pobreza de nuestras fuerzas: incapaces de mantener una promesa que en los días de gracia parecía fácil de lograr. Después de todo, incluso el apóstol Pedro tuvo miedo y escapó. El apóstol Pedro no fue fiel al amor de Jesús. Siempre hay una debilidad que nos hace caer. Somos mendigos que en el camino corren el peligro de no encontrar nunca por completo el tesoro que buscan desde el primer día de su vida: el amor.

Sin embargo, hay otro amor, el del Padre “que está en los cielos”. Nadie debe dudar que es destinatario de este amor. Nos ama. “Me ama”, podemos decir. Si incluso nuestro padre y nuestra madre no nos hubieran amado —es una hipótesis histórica—, hay un Dios en el cielo que nos ama como nadie en la tierra nunca lo ha hecho ni lo podrá hacer. El amor de Dios es constante. El profeta Isaías dice: “¿Acaso olvida una mujer a su niño de pecho, sin compadecerse del hijo de sus entrañas? Pues aunque esas llegasen a olvidar yo no te olvido. Míralo, en las palmas de mis manos te tengo tatuada” (49, 15-16). Hoy están de moda los tatuajes: “En las palmas de mis manos te tengo tatuada”. Me he hecho un tatuaje tuyo en las manos. Yo estoy en las manos de Dios, así, y no puedo borrarlo. El amor de Dios es como el amor de una madre que nunca se puede olvidar. ¿Y si una madre se olvidase? “Yo no me olvidaré”, dice el Señor. Este es el amor perfecto de Dios, así nos ama. Si todos nuestros amores terrenales se desmoronasen, y no quedase nada más que polvo, siempre queda para todos nosotros, ardiente, el amor único y fiel de Dios.” (Audiencia general, día 20 de febrero de 2019)

(24.02.19)

PAPELES DE J.B. (nº 493)
(sexta época; nº 05/19)

DOCTRINA TRIBUTARIA COMENTADA
(teac, enero 2019)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

NOTIFICACIONES

1) En el domicilio. Inválida. La notificación de inclusión obligatoria en el sistema de dirección electrónica habilitada realizada por dos veces en el domicilio es inválida por incongruencia: la misma dirección en la que el servicio postal hizo constar “ausente”, al día siguiente dijo “desconocido”; contradicción que determina nulidad (TEAC 16-1-19)

A veces no se da la importancia que tiene a lo que parece una mera formalidad, una rutina intrascendente. Eso puede ocurrir con la notificación de los actos administrativos que es el requisito que los hace eficaces, de modo que, en la práctica, tiene tanta o más utilidad jurídica que el acto válido por su contenido, su fundamentación, su motivación.

Las previsiones del Derecho Administrativo común (arts. 40 a 46 Ley 39/2015, LRJSP) tienen su correspondencia en el ámbito tributario: el artículo 102 LGT regula la “notificación de las liquidaciones tributarias” y los artículos 109 a 112 LGT regulan las “notificaciones en materia tributaria”. Tan peculiar ordenación sistemática es una prueba más de la deficiencia de una ley redactada “a la contra” de la ley “de los maestros” de 1963 y de los derechos de los contribuyentes. La prueba de que fue así es la eliminación de presunción de buena de fe de los contribuyentes de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (art. 33.1 LDGC), faltando a la verdad (cf. preámbulo de la Ley 58/2003, General Tributaria).

Esta regulación legal ha decaído en cuanto que, en el ámbito tributario, gran cantidad de actos administrativos y de los administrados se realizan utilizando las tecnologías informáticas y telemáticas. Y lo que, para los administrados, empezó siendo un derecho o una opción condicionados (art. 96.2 LGT: “Cuando sea compatible con los medios técnicos de que disponga la Administración … los ciudadanos podrán relacionarse con ella para ejercer sus derechos y cumplir sus obligaciones a través de técnicas y medios electrónicos, informáticos y telemáticos…”) se ha convertido en una obligación generalizada aunque eso dificulte el cumplimiento de los deberes tributarios o determine un coste fiscal contrario a la propia ley (cf. art. 3.2 LGT: “La aplicación del sistema tributario se basará en los principios de … limitación de costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones formales…” Así, la eficacia se impone a la equidad y se sitúa al administrado en continua disponibilidad (siempre conocido, siempre presente) de modo que sólo la Administración puede incurrir impunemente en errores y deficiencias.

Paradójicamente, la resolución reseñada que aquí se comenta anula un acto que obligaba al sometimiento al régimen tecnológico de comunicaciones con la Administración porque la notificación personal fue defectuosa en lo se podría calificar más que como actuación contradictoria como actuación arbitraria. Ciertamente, en las notificaciones personales hay casos de grave infracción, como aplicar la presunción de veracidad de las diligencias (art. 107 LGT) a las indicaciones de los empleados públicos notificadores, por sí mismos, cuando ni así se regula en la ley, ni es ajustado a Derecho.

- Recordatorio de jurisprudencia. Tiene razón el AdelE cuando dice que la diligencia de notificación hecha por un funcionario tiene presunción de veracidad, arts. 110 y 142.2 LGT y se decía que había carteles diciendo que no había actividad; no se ha probado nada en contra, aunque la notificación se hizo en el domicilio de la empresa, en día y horario laborable y la empresa tiene cuatro empleados y allí se habían entregado otras notificaciones (AN 7-12-18)

INSPECCIÓN

2) Reiteración. Después de Gestión. El TEAR anuló la liquidación practicada por Gestión en la comprobación limitada de resultados contables -analizando cuentas anuales, pero no la contabilidad- por emplear un procedimiento inadecuado. No fue nulidad -porque “prescindir del procedimiento” se interpreta, TS ss. 5.05.08, 2.12.09, 9.06.11, 7.12.12 y 10.12.12, restrictivamente-, sino anulación -TS s. 9.04.15- y la Administración pudo iniciar el procedimiento inspector, TS s. 3.05.11, porque sólo la nulidad no interrumpe la prescripción, TS ss. 11.02.10, 20.01.11, 24.05.12, (TEAC 16-1-19)

La resolución reseñada considera y decide sobre varios aspectos; todos ellos de gran interés para la práctica tributaria. El primero de esos aspectos permite comentar lo que establece la ley respecto del procedimiento de comprobación limitada (arts. 136 a 139 LGT). Prohibido el examen de la contabilidad mercantil (art. 136.2.c) LGT), en este caso la oficina de Gestión sin requerir ni examinar la contabilidad, actuó comprobando las cuentas anuales según la documentación presentada por el administrado; y con ese proceder procuró dar un rodeo a la ley, al tiempo que incurría en una actuación inadecuada en Derecho porque sólo con lo examinado no podía determinar resultados, ni reservas procedentes de beneficios sometidos a tributación, ni bases negativas compensadas.

Por otra parte, se debate sobre si se trata de una anulación (art. 48 Ley 39/2015, LPAC) o de una nulidad y la resolución considera que no hubo nulidad porque el motivo para producir esa consecuencia -prescindir absolutamente del procedimiento: art. 47.1.e) Ley 39/2015, LPAC- se debe interpretar restrictivamente y porque al principio del procedimiento no se podía adivinar la irregularidad que luego llevó al TEAR a anular la liquidación. Pero es evidente que esa comprobación y lo actuado eran improcedentes desde el origen. Y, desde luego, el procedimiento iniciado, proseguido y terminado era absolutamente inadecuado para conseguir el objetivo que pretendía la Administración. Utilizar un procedimiento absolutamente inadecuado es prescindir total y absolutamente del procedimiento.

Y, en tercer lugar, considera la resolución que nada impide que, después de un acto anulado pueda la Administración volver a actuar antes de que haya prescrito el derecho a determinar la deuda tributaria mediante la correspondiente liquidación (art. 66 a) LGT). Pero ni debería ser así en un Estado de Derecho (art. 3 Ley 40/2015, LRJSP) ni puede ser así sin que se hayan exigido responsabilidad por la comisión de una vulneración cualificada de la ley (arts. 103 y 106 CE).

También trata la resolución sobre si se habría producido una actuación definitiva en las actuaciones de la oficina de Gestión que impidieran la actuación provisional en la posterior inspección. El troceamiento de los procedimientos (liquidaciones provisionales sucesivas) lleva a mantener que en la misma situación tributaria existe una liquidación (parcial) de Gestión que no es firme porque estaba impugnada al iniciarse la inspección y una posterior liquidación (provisional) de inspección que no toca la el contenido de aquella otra. Es suficiente considerar que la Administración tiene la potestad y la competencia para determinar la deuda tributaria, para así concluir que es ajeno al Estado de Derecho tanto las sucesivas liquidaciones parciales, como la provisionalidad infinita.

- Recordatorio de jurisprudencia. El TS s. 19.11.12 ya señaló la posibilidad de reiterar liquidaciones para subsanar si no era por vicios de fondo, TS ss. 7.04.11 y 26.03.12. Después, en TS s. 29.09.14, se admitió la reiteración aunque los defectos fueran sustantivos o materiales, si no hay prescripción ni reformatio in peius, y hubo interrupción aunque se anulara la primera liquidación. Anulada una sanción no cabe reiterar (TS 9-4-15)

RECAUDACIÓN

3) Ejecución postconcursal. Dictada la resolución judicial de conclusión de concurso por liquidación o insuficiencia de masa activa del concursado-persona jurídica, ante la aparición de nuevos derechos o bienes, es posible realizar ejecuciones singulares contra ese nuevo patrimonio por acreedores que no hubieran visto satisfechos integridad los créditos reconocidos en tanto no se acuerde la reapertura del concurso; aunque el art. 178.2 LC lo regule así para persona física, a deferencia de la extinción para persona jurídica del art. 178.3 LC: por responsabilidad universal del art. 1911 Cc, porque la exoneración se regula en art. 178 bis LC y sólo para personas físicas y porque el art. 179.2 LC que regula la reapertura confirma la existencia de la personalidad jurídica postconcursal. Se estima el recurso extraordinario de alzada de la Dª Recaudación de AEAT (TEAC 30-1-19)

Esta resolución tiene especial interés a la vista de su fundamentación ciertamente peculiar: aunque la ley concursal sólo permite ejecuciones singulares después de concluido el concurso y ante de su reapertura para las personas físicas, la jurisprudencia -la que se cita es mínima en número y rango- ha venido extendiendo esa regulación a las personas jurídicas.

Parece que se trata de un débil fundamento por sí mismo, en su expresión y, desde luego, cuando se pretende que sirva para un recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio (art. 242 LGT). Al respecto se debe recordar que este recurso se puede interponer cuando se estime que son “gravemente dañosas y erróneas” las resoluciones de un TEAR (o cuando apliquen criterios distintos a los de otros TEA). Gravemente dañosa significa tanto como incursa en causa de responsabilidad, al menos disciplinaria; gravemente erróneas permite suponer causa de incompetencia. Pero no parece que nada de eso ocurra en este recurso estimado.

Es cierto que el artículo 1911 Cc establece la responsabilidad universal, pero es de suponer que el legislador concursal ya conocía el Código civil cuando reguló en el artículo 178 LC un tratamiento diferente para personas físicas y jurídicas. La regulación de la exoneración de responsabilidad sólo para personas físicas y con determinados requisitos en el artículo 178 bis LC confirma la diferencia. Si cabe la reapertura, carece de sentido forzar la ley para recaudar por ejecución singular previa (de la Administración acreedora), aunque no hacerlo pudiera favorecer a los socios de la sociedad deudora extinguida (que es el quid de la cuestión). Lo que tampoco es una consecuencia automática y menos irremediable cuando se trata de bienes y derechos “aparecidos”, a la vista de la responsabilidad tributaria de terceros regulada en la LGT.

- Recordatorio de jurisprudencia. La calificación de crédito contra la masa corresponde al juez de lo Mercantil, TS s. 31.03.17: no procede providencia de apremio y había, art. 167.3 LGT motivo de impugnación (AN 29-6-18)

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

4) Exenciones. Fuerzas del Orden. Aplicando el artículo 7, p) LIRPF, están exentos los servicios de los miembros de las Fuerzas y Cuerpos de Seguridad en otros Estados de la UE en el marco de la Misión FRONTEX, porque el trabajo se entiende realizado en el Estado de ayuda; y lo mismo se aplica en servicios fronterizos cuando hay convenio entre el Estado ayudado que no es de la UE y otro que lo es (TEAC 16-1-19, unif. crit.)

Leyendo la resolución reseñada es razonable que se pueda considerar extraño no sólo que haya tenido que llegar hasta el TEAC ese asunto, sino también que se haya considerado adecuado declarar la resolución “para unificación de criterio”. Pero la resolución pone de manifiesto que fueron discrepantes los criterios aplicados por diversos TEAR.

Por ambas circunstancias parece conveniente señalar que el artículo 7.p) LIRPF regula la exención de rendimientos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero con dos requisitos: a) que los trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente o para un establecimiento permanente en el extranjero (art. 6 RIRPF); b) que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto idéntico o análogo al IRPF y que no se trate de un paraíso fiscal.

Quizá estas referencias a “trabajos realizados” pudieran suponer una dificultad de comprensión, pero no tendría por qué a la vista de la regulación de los rendimientos del trabajo (art. 17 LIRPF). Mantener que el trabajo se entiende realizado en el Estado “ayudado” parece fácilmente comprensible, aunque haya sido ese, precisamente, el aspecto que ha determinado la discrepancia entre TEA. La posibilidad de que exista un convenio para evitar la doble imposición debe resolver el asunto; y si no es así, la vía de remedio está más en modificar el convenio que en una resolución para unificación de criterio, aunque sea evidente (arts. 239.8 y 242 LGT) su trascendencia en la aplicación de los tributos.

- Recordatorio de jurisprudencia. Erró el TEAC al aplicar un prorrateo que no está en la ley y el TSJ al considerar que el art. 7.p) exige dos compañías: la empleadora, residente y la no residente para la que se prestan los servicios, porque el beneficio no es a sociedades, sino a trabajadores. En este caso, no se aplica la exención porque los trabajos no se realizaron en el extranjero (TS 20-10-16)

I. SOCIEDADES

5) Bases negativas. Rectificación. Opciones. Cuando, con posterioridad a la presentación de la autoliquidación y por una resolución de TEA o una sentencia que anula una actuación de la Administración (que eliminó o redujo la BI negativa), se produjo un aumento de las BI negativas compensables en períodos anteriores, la sociedad puede optar por la compensación, o por una compensación mayor a la inicial, siendo indisponibles las cantidades de BI negativas por las que sí se pronunció anteriormente. Se matiza la TEAC r. 4.04.17, de modo que el art. 119.3 LGT sobre inalterabilidad de las opciones, se debe interpretar: “rebus sic stantibus”, si una resolución o sentencia cambia la regularización tributaria por una improcedente actuación administrativa que minoró la compensación, se permite cambiar la opción inicial (TEAC 16-1-19)

Fue generalizada la inquietud que produjo la deficiente redacción del apartado 3 del artículo 119 LGT: “3. Las opciones que según la normativa tributaria se deben ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración”; y la inquietud pasó a alarma social cuando, contra derecho, se pretendió identificar “ejercer una opción”, con el “ejercicio del propio derecho”, como ocurrió, precisamente, al negar la compensación de bases negativas mediante declaración extemporánea o por solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada en su día.

Los criterios generales de interpretación de las normas (art. 3 Cc) y la regulación de la interpretación de las normas tributarias (art. 12 LGT), obligan a interpretar la expresión “Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración” como “las opciones a las que expresamente se refiere una norma tributaria que establece que su ejercicio, solicitud o renuncia, se hará mediante una declaración”; e incluso que “mediante una declaración” quiere decir mediante una declaración específica a efectos de ejercitar, solicitar o renunciar a una determinada opción”.

Son numerosos los supuestos de regulación de ejercicio o de renuncia de opciones (así, en el IRPF, por ejemplo: exención de trabajos en el extranjero, art. 7.p) LIRPF; imputación temporal de ingresos y gastos en operaciones a plazos o con precio aplazado, art. 14.2.d LIRPF; renuncia a la estimación objetiva, art. 31.1.1ª LIRPF y 33 RIRPF; tributación conjunta, art. 83 LIRPF; régimen especial de trabajadores desplazados, art. 93.1 LRPF). Nada que ver, por ejemplo, con la deducibilidad de gastos para calcular la renta neta empresarial (lo regulado son los requisitos del gasto deducible y la contabilización, sin que se pueda deducir antes de su registro contable: art. 10 LIS) o de las cuotas soportadas deducibles en el IVA (v. art. 99 LIVA); y, desde luego, nada impide que se deduzca extemporáneamente un gasto mediante la presentación de una declaración complementaria (art. 122 LGT).

El extremo rigor con que se ha producido, a veces, la Administración, se ve atemperado por la resolución aquí reseñada que se comenta. Y, así, sin alteración de la literalidad del precepto (art. 119.3 LGT), señala el TEAC, aún cuando se trate de una opción ejercitada mediante declaración, se debe interpretar entendiendo que el no poder cambiarla es “rebus sic stantibus”, de modo que (i) si la Administración regulariza la situación tributaria de un determinado período en un aspecto que tiene su origen en otro anterior (en este caso, bases negativas compensadas en un período cuando de la revisión económico-administrativa o contenciosa de la regularización administrativa de otro anterior resulta que el importe a compensar era mayor) y (ii) una resolución o sentencia anula ese acto contrario a Derecho de la Administración (que negó la compensación o que redujo su importe), el administrado (iii) puede deducir lo que se ha declarado ajustado a Derecho.

- Hay que estar especialmente atento a la forma de manifestarse la resolución que, por una parte, se refiere a que el administrado podrá “optar” por compensar (es de suponer que se refiere a si la Administración había negado la compensación) o por compensar más importe (si la Administración redujo el importe a compensar o si la resolución o sentencia señalan que se podía haber compensado más importe), con lo que se mantiene en que la compensación de bases negativas es una “opción” (pero, no hay norma tributaria que así lo regule; es el ejercicio de un derecho con fundamento en la ley del impuesto); y, por otra parte, advierte que el administrado no puede modificar el importe inicial declarado en los términos del artículo 119.3 LGT: de modo que la resolución o sentencia señalan los términos en los que se puede modificar la compensación inicial, pero no deja ésta abierta a la libre voluntad del administrado.

- Además de resolver la cuestión referida a qué es la “opción inmodificable”, en la consideración de este asunto tributario es obligado señalar, por una parte, el contraste entre sistema tributario justo y eficiencia en la gestión; y, por otra parte, el contraste entre el principio de seguridad jurídica y la provisionalidad de los actos de regularización tributaria.

a) El principio “la mayor tributación de las posibles” que parece regir en las actuaciones de la Administración, ni es ajustado a Derecho ni tiene respaldo constitucional (art. 31 CE: “Todos contribuirán… de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo”), de modo que, siendo la autoliquidación sólo el cumplimiento de un deber y siendo la potestad de la Administración la determinación del importe de la obligación tributaria mediante liquidación del órgano competente, es indiscutible en Derecho que, antes de esa liquidación, el administrado puede modificar su anterior proceder en la autoliquidación (declaración complementaria, sustitutiva, rectificación de autoliquidación: arts. 120.3 y 122 LGT). Como es indiscutible en Derecho que, en su liquidación, la Administración está obligada a determinar la obligación tributaria según la ley (cf. art. 34.2 Ley 39/2015 LPAC), sin señalar mayor tributación que la que el administrado habría podido determinar al tiempo de autoliquidar, de modo que, además de aplicar el principio de “regularización íntegra” reiterado por la doctrina de los tribunales (regularizando no sólo los aspectos desfavorables, sino también los favorables para el administrado).

b) Porque es así, el artículo 119.3 LGT y su interpretación aplicando la cláusula “rebus sic stantibus” se debe aplicar permitiendo que al tiempo de la regularización tributaria por liquidación de la Administración se pueda rectificar la decisión sobre cualquier opción que no tenga establecido un condicionante temporal justificado por un motivo sustantivo (imposición justa) y no para facilitar una gestión administrativa rápida. A estos efectos es suficiente considerar que la regla en las liquidaciones de la Administración es que sean “provisionales” (art. 101.2 y 3 LGT), contra el principio de seguridad jurídica (art. 9 CE). La extensión revisora del nuevo artículo 115 LGT (modificación de la Ley 34/2015) a efectos de las “obligaciones conexas” (v. art. 68.9 LGT) es otro argumento para procurar un justo equilibrio en las posibilidades de rectificación de la Administración y de los administrados.

Precisamente sobre esta cuestión y por las consideraciones hechas aquí, es conveniente llamar la atención de lo establecido en el artículo 119.4 LGT (introducido por Ley 34/2015) que regula que en la liquidación resultante de un procedimiento de aplicación de los tributos “podrá aplicarse las cantidades que el obligado tributario tuviera pendientes de compensación o deducción”, sin que sea posible (¿posible?) modificar tales cantidades pendientes mediante la presentación de declaraciones complementarias o solicitudes de rectificación después del inicio del procedimiento de aplicación de los tributos. Lo que, evidentemente, es contrario a la tributación justa, a la exigencia de tributos según la capacidad económica y a la ley que distribuye las potestades y competencia otorgando a la Administración la liquidación de los tributos ajustándose a la ley.

- Recordatorio de jurisprudencia. La opción en la imputación temporal, art. 14 LIRPF y art. 19.4 LIS, no es modificable, art. 119 LGT: no se aceptó la enmienda que pretendía que se pudiera modificar como consecuencia de regularizaciones de la Administración (AN 2-4-18)

6) Deducción. Por doble imposición. Aplicando el art. 30.5 LIS, a efectos del límite establecido se está al incremento neto de los beneficios no distribuidos, incluso incorporado a capital, que corresponden a la participación transmitida, generados por la participada durante el tiempo de tenencia, teniendo en cuenta los resultados contables obtenidos por la participada durante el período de permanencia de las acciones en la participante; sin perjuicio de que, por una fusión, los títulos originarios en la absorbida se hayan transformado en títulos poseídos en la absorbente, como dijo DGT en CV 1447-13 de 25 de abril de 2013 (TEAC 16-1-19)

La resolución reseñada tiene una primera parte que es reproducción literal del artículo 30.5 TRLIS, de modo que lo relevante se encuentra en “los resultados generados por la sociedad participada durante el tiempo de tenencia” y “los resultados contables obtenidos por la participada durante el período de permanencia”. Por otra parte, la fusión por absorción que se produjo es la que complica el asunto en cuanto que en tal operación no tuvo efectos fiscales por aplicación del régimen especial de reestructuración de empresas, hubo bases imponibles positivas fueron compensadas con negativas anteriores y después de unos ejercicios con resultados positivos, hubo otros con negativos. La resolución señala numéricamente el cálculo que impide aplicar la deducción: Reservas totales (positivo), menos reservas dotadas con rentas compensadas por bases imponibles negativas anteriores (negativo) y pérdidas (negativo), lo que arroja un resultado negativo que impide aplicar la deducción.

- Recordatorio de jurisprudencia. En aplicación del art. 30.5 TRLIS por transmisión de participaciones societarias, la deducción se calcula sólo sobre el beneficio generado en la sociedad participada y no sobre participaciones indirectas; a partir de la Ley 27/2014 se calcula sobre el beneficio consolidado (AN 25-5-18)

7) RE. Cooperativas. Pérdida de protección. Aplicando el art. 13 de la Ley 20/1990, es suficiente la concurrencia de una causa de pérdida de la protección fiscal para que ésta se pierda en el ejercicio en que concurra (TEAC 16-1-19)

La resolución reseñada que parece sin interés por lo evidente de su contenido, merece la atención cuando se comprueba no tanto que han sido tres los incumplimientos en los que ha incurrido la cooperativa, sino que la clave del litigio está en que la cooperativa mantiene que ha cumplido con la regulación autonómica sobre cooperativas, cuando la resolución considera que para disfrutar de la protección fiscal lo que hay que cumplir es la Ley 20/1990, de cooperativas. Y en esto, TS s. 20.12.13, incurrir en una causa de pérdida de la protección fiscal es suficiente para producirla.

En el asunto resuelto, admitir socios que sean sociedades, la contabilización separada de las operaciones cooperativizadas con terceros y la compensación preferente de las pérdidas de ejercicios anteriores y la dotación al Fondo Obligatorio, son los aspectos en los que se producen incumplimientos de la ley estatal. Y tratándose de disfrutar indebidamente de una fiscalidad privilegiada por incumplimiento de la norma que regula ese privilegio, la resolución también confirma la sanción impuesta.

- Recordatorio de jurisprudencia. Se perdió la protección porque la cooperativa incumplió la contabilidad separada de las operaciones con terceros no socios, aunque la auditoría se pasó sin salvedades (AN 1-3-17)

ITPyAJD

8) TPO. Ley de Mercado de Valores. La Ley 11/2009 ordenó acordar el art. 108 LMV al Derecho de la UE lo que se hizo por la Ley 7/2012 que excluyó las transmisiones de inmuebles por participación en el capital o por control de sociedades estableciendo que la transmisión de valores no admitidos a negociación en un mercado secundario oficial y realizada en un mercado secundario tributará por el impuesto que grave la transmisión onerosa de inmuebles si se hizo para eludirlo. En este caso, aunque la operación fue anterior, el Derecho de la UE es de aplicación directa y prevalente (TEAC 21-1-19)

El interés de la resolución aquí reseñada está, sobre todo, en ofrecer una crónica del conflicto producido por los cruces de normas internas y externas. Referida a hechos producidos antes de la nueva regulación armonizada con el Derecho de la UE, en la normativa interna española ya se producía un conflicto cuando, por una ampliación de capital, había que tributar por la modalidad “Operaciones Societarias” y también, al obtener así la mayoría de capital y el control de la sociedad cuyo activo era esencialmente inmobiliario, por “Transmisiones Patrimoniales Onerosas”, contraviniendo así el artículo 1.2 TRLITPyAJD que impide que por un mismo acto se tribute por TPO y por OS.

No es preciso entrar en ese litigio porque la normativa comunitaria que impidió que por las aportaciones de capital se pudiera exigir imposición indirecta lo que determinó la advertencia de la Comunidad a España. Como relata la resolución por ley se ordenó al Gobierno que presentara un proyecto de ley “armonizado” y así se produjo. El conflicto se trasladaba del contenido de las normas a la norma aplicable según el tiempo de los hechos. Y en esto está confirmado, TS s. 24.04.90, que la normativa comunitaria es de aplicación directa y prevalente sobre la nacional. La consecuencia es la estimación del recurso y la anulación de la liquidación practicada.

- Recordatorio de jurisprudencia. Aplicando el art. 108 LMV, si se adquiere participaciones de una sociedad cuyo activo es sólo inmuebles y se consigue el control, más del 50% del capital, se tributa por ITP y la base imponible es el % total de las participaciones que se pasa a tener en el momento en que se consigue el control: si se tenía el 39,11% y se pasa a tener el 52,05%, la BI es el valor real comprobado de los inmuebles en ese porcentaje sin restar el de anterior participación. No se aplica la normativa anterior (TS 18-12-18)

9) AJD. Base. Arrendamiento financiero. En el ejercicio anticipado de la opción de compra en un arrendamiento financiero, la BI no es ni el valor de mercado del inmueble ni el valor residual, sino el del negocio jurídico documentado, es decir, el precio fijado por las partes para adquirir, dando por concluida la financiación previa (TEAC 21-1-19)

La discrepancia que resuelve el Tribunal se planteaba entre considerar que la base imponible debería el valor real del inmueble o considerar que debería ser el valor residual (TEAC 6.11.98: La base imponible por AJD en la ejecución de la opción de compra en el arrendamiento financiero no es el valor residual, sino el que resulte de la comprobación del total valor del bien). La resolución atiende a la regulación de la base imponible en el IAJD que se refiere al “valor declarado” del negocio documentado (art. 30 TR LITP). Y en este caso -ejercicio anticipado de la opción en el arrendamiento financiero- el TS, ss 14.07.10 y 4.06.12, mantiene: que es una operación sujeta y no exenta; y que el valor del negocio documentado, TS s. 14.07.10, es el precio convenido desde el inicio de la relación jurídica para poder adquirir la propiedad del bien, con clara separación de lo convenido respecto de la financiación previa.

Por otra parte, tampoco estima el tribunal que exista doble imposición porque, aunque es cierto que en el arrendamiento financiero de inmuebles y en el ejercicio de la opción por sus efectos traslativos del dominio se producen dos escrituras inscribibles, también es cierto que, siendo el hecho imponible, la documentación de negocios jurídicos, se producen dos hechos imponibles que determinan dos tributaciones, pero no una doble imposición.

- Recordatorio de jurisprudencia. Tributa como compraventa el arrendamiento financiero por la parte de precio abonada y el valor residual sin que la opción de compra tenga virtualidad autónoma (TSJ Andalucía 5-11-01)

I. ESPECIALES

10) Energía eléctrica. Devengo. Régimen suspensivo. Fábrica. Las instalaciones de producción de energía eléctrica en el “régimen especial” según la Ley 54/1997 tienen la condición de fábrica, art. 64 bis A.2) LIE, pero sólo en el sentido del art. 4.17 LIE, estando habilitada para fabricar y expedir en régimen suspensivo cuando ha sido autorizada e inscrita en el registro territorial correspondiente. El requisito de inscripción es esencial y no formal, por lo que no cabe oponer la TS s. 27.02.18 ya que faltaba la inscripción desde el inicio de la actividad. Para aplicar el régimen suspensivo no basta haber obtenido autorización municipal y de otras autoridades, porque es obligada la inscripción. No se aplica la regla especial del devengo: cuando hay entrega onerosa y al ser exigible el precio, sino la regla general del art. 7, al salir de fábrica (TEAC 29-1-19)

La resolución aquí reseñada plantea y resuelve dos cuestiones: la trascendencia de los requisitos formales para el disfrute de beneficios tributarios y la aplicación de reglas diferentes a efectos del devengo del impuesto. Respecto de la primera cuestión, a falta del requisito de inscripción en el correspondiente registro se considera que no cabe aplicar el régimen especial aunque se hubieran obtenido autorizaciones de otras autoridades y en otros ámbitos. La adecuación a las normas no impide la consideración contraria tanto respecto de la prevalencia de lo formal sobre lo material, como respecto de lo que debería ser inevitable exigencia de que los condicionantes de los beneficios tributarios sólo se pudieran establecer por ley y no por norma de rango menor.

La inaplicación del régimen de suspensión porque no existe inscripción en el registro correspondiente determina que no se aplique la norma especial de devengo, que hace que éste se produzca sólo en las entregas onerosas y al ser exigible el precio (lo que es adecuado a la energía eléctrica que hace imposible señalar el instante del suministro en el que se considera devengado el impuesto), aplicándose la regla general que sitúa el devengo del impuesto en el instante de “salida de fábrica”. La doctrina contradictoria que se podría deducir de las consideraciones contenidas en la resolución hace dudar de cuál sería el resultado de un recurso en la vía jurisdiccional.

- Recordatorio de jurisprudencia. No procedía el régimen suspensivo porque los envíos no se hicieron de fábrica a fábrica, sino a la planta de cogeneración de electricidad y calor, sin que dicha actividad pueda agruparse en el CAE de fábrica (TS 15-11-12)

Julio Banacloche Pérez

(21.02.19)

LO TRIBUTARIO (nº 492)

Procedimientos tributarios (6): rectificación de autoliquidaciones (y 2)

La multiplicación artificial de procedimientos producida por la LGT/2003 y las deficiencias en la regulación hacen que aspectos sencillos en apariencia puedan hacer conveniente una reflexión para aclarar conceptos y formar criterio para la interpretación de las normas y para la práctica de la aplicación de los tributos. Así ocurre con el procedimiento originado en el artículo 120.3 LGT que se regula en los artículos 126 a 130 RAT y que se refiere a la rectificación de autoliquidaciones que puede instar el administrado cuando considere que una autoliquidación suya ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos.

- El precepto legal señalado define en su apartado 1 que se debe entender por “autoliquidación”: una “declaración” (v. art. 119 LGT) en la que el administrado, además de comunicar los datos necesarios para la “liquidación del tributo” y otros datos de contenido informativo, realiza por sí mismo las operaciones de calificación (art. 13 LGT) y cuantificación (arts. 49 a 56 LGT) necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria (art. 53 LGT) o, en su caso, determinar la cantidad que resulte de devolver o a compensar.

La ley se refiere exclusivamente a la rectificación de “autoliquidaciones”, pero el reglamento (Título IV, Capítulo II, Sección 2ª: “Procedimiento para la rectificación de autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones de datos o solicitudes de devolución”) no sólo regula el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones (arts. 126 a 129 RAT) en su objeto y tramitación, como es procedente, sino que amplía la previsión legal y, desagregando el título en singular de la sección (“procedimiento”), regula (art. 130 RAT) el procedimiento para la rectificación de declaraciones (art. 119 LGT), comunicaciones de datos (arts. 99.7 y 121 LGT) y solicitudes de devolución (art. 128 LGT). Como se puede apreciar, se trata de una regulación desafortunada en los conceptos técnicos; lo es también por exceso si se considera que la autoliquidación es del “tributo” (art. 120.1 LGT) y no la hay en los “pagos a cuenta” (art. 129 RAT: “Especialidades del procedimiento de rectificación de autoliquidaciones relativas a retenciones, ingresos a cuenta o cuotas soportadas”); y por defecto, tanto en la ley como en el reglamento, en cuanto que no hay autoliquidación (liquidación del IVA devengado en cada operación mediante factura) en las “declaraciones-liquidaciones” del IVA (determinación periódica del IVA exigible o a compensar o devolver, por diferencia entre el IVA devengado en las operaciones en el período y el IVA soportado deducible).

- Por otra parte, es suficiente pensar en la causa del procedimiento de rectificación de autoliquidaciones (la autoliquidación practicada y presentada perjudicó los intereses del administrado; por lo general se tributó “de más”: v. art. 128.2 RAT) para comprobar que es un procedimiento que se mezcla con el procedimiento de devolución originado por la aplicación del tributo (arts. 124 a 127 LGT) y, en su caso, con un procedimiento de revisión por ingresos indebidos (art. 221 LGT). Así, el artículo 127.1 RAT se refiere a cuando “junto con la rectificación” se solicite la devolución de un ingreso efectuado, “indebido o no”. Se pone así de manifiesto que la cautela legal (art. 122 LGT) que impide las autoliquidaciones “sustitutivas”, es un exceso de control contra la buena fe.

DE LO HUMANO A LO DIVINO

Ha pasado de anécdota a costumbre: el candidato a un cargo político electo también constituyó una sociedad para tributar en ella por lo percibido por sus actuaciones profesionales y sus derechos de imagen. Dicen que es lícito, pero han sido cuantiosas las regularizaciones tributarias y las condenas por similar motivo.

El cristiano sabe que la esencia de su vida no es cumplir mandatos y evitar fallos y negligencias que determinarían un castigo. Cristianismo es ser amado y amar. “Y uno de ellos, doctor de la ley, le preguntó para tentarle: “- Maestro, ¿cuál es el mandamiento principal de la Ley? Él respondió: - Amarás al Señor tu Dios con todo tu corazón y con toda tu alma y con toda tu mente. Éste es el mayor y el principal mandamiento. El segundo es como éste: Amarás a tu prójimo como a ti mismo. De estos dos mandamientos dependen la Ley y los Profetas” (Mt 22,35-40).

“Queridísimos: amémonos unos a otros porque el amor procede de Dios y conoce a Dios. El que no ama no ha llegado a conocer a Dios, porque Dios es amor… Nosotros amamos porque Él nos amó primero” (1 Jn 4,7-8 y 19). Cuando se tiene amor a Dios, cuando se vive de ese amor y en ese amor hasta dar todo el amor recibido del Amor que rebosa y se derrama en amor al amigo, al contrario, al que no se conoce (“Amad a vuestros enemigos y rezad por los que os persiguen”, Mt 5,44), el cumplimiento de los demás mandamientos no se hace por obligación, sino por amor. “Ama y haz lo que quieras: si callas, calla por amor; si gritas, grita por amor; si corriges, corrige por amor; si perdonas, perdona por amor. Exista dentro de ti la raíz de la caridad; de dicha raíz no puede brotar sino el bien” (san Agustín, sermón sobre 1ª epístola de san Juan).

“Y aunque repartiera todos mis bienes, y entregara mi cuerpo para dejarme quemar, si no tengo caridad, de nada me aprovecharía. La caridad es paciente, la caridad es amable; no es envidiosa, no obra con soberbia, no se jacta, no es ambiciosa, no busca lo suyo, no se irrita, no toma en cuenta el mal, no se alegra por la injusticia, se complace en la verdad; todo lo aguanta, todo lo cree, todo lo espera, todo lo soporta” (1 Co, 13,5-7). La caridad es el amor que se recibe del Amor con tanta abundancia que se derrama en hacer el bien, en sembrar amor: “Aunque vierais algo malo, no juzguéis al instante a vuestro prójimo, sino más bien excusadle en vuestro interior. Excusad la intención, si no podéis excusar la acción. Pensad que lo habrá hecho por ignorancia o por sorpresa o por debilidad. Si la cosa es tan clara que no podéis disimularla, aún entonces procurad creerlo así, y decid para vuestros adentros: la tentación habrá sido muy grande” (san Bernardo, sermón 40, sobre el Cantar de los Cantares)

El cristiano conoce y vive la progresión que en el amor se nos pide: del “amarás a tu prójimo como a ti mismo” (Mc 12,31), se pasa al mandamiento nuevo que exige más: “que os améis los unos a los otros como yo os he amado” (Jn 15,12). El amor del Amor nos llama y nos lleva por el camino de la vida hasta el cielo: “Amor meus pondus meum; illo feror quocumque feror” (“El amor es mi peso; por él soy llevado a donde soy llevado”, San Agustín, “Confesiones”, 13,9). Y, en esa vida de amor al Amor y por amor del Amor, la oración es alimento necesario, imprescindible: “No es otra cosa la oración mental, a mi parecer, sino tratar de amistad estando muchas veces tratando a solas con quien sabemos nos ama” (Santa Teresa de Jesús, “Vida”, 8.5). Y es que: “El Amor… bien vale un amor” (san Josemaría “Camino”, 171)

LA HOJA SEMANAL
(del 18 al 23 de febrero)

Lunes (18)

San Eladio, obispo (6ª TO)
Palabras: “No se le dará un signo a esta generación” (Mc 8,12)
Reflexión: Los fariseos se pusieron a discutir con Jesús y lo ponían a prueba
Propósito, durante el día: Dios mío quiero lo que quieras, como quieras, cuando quieras

Martes (19)

Santa Lucía Yi Zhenmei, virgen y mártir (6ª TO)
Palabras: ¿Y no acabáis de entender? (Mc 8,21)
Reflexión: Confundieron los discípulos la levadura para pan y la maldad de los fariseos
Propósito, durante el día: Dios mío, bendita y alabada sea tu amabilísima voluntad

Miércoles (20)

Santa Jacinta, niña de Fátima (6ª TO)
Palabras: “Le puso otra vez las manos en los ojos” (Mc 8,25)
Reflexión: le trajeron a Jesús un ciego pidiéndole que lo tocase…
Propósito, durante el día: Tuyo soy, para Ti nací, ¿qué quieres Jesús de mí?

Jueves (21)

San Pedro Damiani, obispo y doctor de la Iglesia (6ª TO)
Palabras: “¡Tú piensas como los hombres, no como Dios! (Mc 8,33)
Reflexión: Le dijo Jesús a Pedro cuando éste le increpó contra al anuncio de la Pasión
Propósito, durante el día: Dispón de mí según tu voluntad, dame tu amor y tu gracia

Viernes (22)

Cátedra del apóstol san Pedro
Palabras: “Te daré las llaves del cielo” (Mt 16,19)
Reflexión: “Tú eres Pedro y sobre esta piedra edificaré mi Iglesia”
Propósito, durante el día: Amor al Papa. Vivir y morir en la Iglesia

Sábado (23)

San Policarpo, obispo y mártir (6ª TO)
Palabras: “¡Maestro, qué bien se está aquí” (Mc 9,5)
Reflexión: Jesús se transfiguró delante de ellos
Propósito, durante el día: Madre mía, yo solo no puedo. Llévame tú al cielo

(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)

Las lecturas del día 17, domingo (6º TO, C; 3º de san José) nos llaman a poner nuestra confianza en Dios: “Bendito quien confía en el Señor y pone en el Señor su confianza” (Jr 17); “Si nuestra esperanza en Cristo acaba con esta vida, somos los hombres más desgraciados. ¡Pero no! Cristo resucitó de entre los muertos: el primero de todos” (1 Co 15); “Alegraos ese día y saltad de gozo, porque vuestra recompensa será grande en el cielo” (Lc 6). Tiempo de jaculatorias: Jesús, María y José que este siempre con los tres.

PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO

- “El mayor milagro realizado por Jesús para Simón y los demás pescadores decepcionados y cansados, no es tanto la red llena de peces, como haberlos ayudado a no caer víctimas de la decepción y el desaliento ante las derrotas. Les abrió el horizonte de convertirse en anunciadores y testigos de su palabra y del reino de Dios. Y la respuesta de los discípulos fue rápida y total: “Llevaron a tierra las barcas y dejando todo lo siguieron” (v. 11). ¡Qué la Santísima Virgen, modelo de pronta adhesión a la voluntad de Dios, nos ayude a sentir la fascinación de la llamada del Señor y nos haga disponibles a colaborar con él para difundir su palabra de salvación en todas partes!” (Ángelus, día 10 de febrero de 2019)

- “Hay una ausencia impresionante en el texto del Padrenuestro. ¿Si yo os preguntara cuál es la ausencia impresionante en el texto del Padrenuestro? No será fácil responder. Falta una palabra. Pensadlo todos: ¿qué falta en el Padrenuestro? Pensad, ¿qué falta? Una palabra. Una palabra por la que en nuestros tiempos —pero quizás siempre—, todos tienen una gran estima. ¿Cuál es la palabra que falta en el Padrenuestro que rezamos todos los días? Para ahorrar tiempo os la digo: falta la palabra “yo”. “Yo” no se dice nunca. Jesús nos enseña a rezar, teniendo en nuestros labios sobre todo el “Tú”, porque la oración cristiana es diálogo: “santificado sea “tu” nombre, venga a nosotros “tu” reino, hágase “tu” voluntad”. No “mi” nombre, “mi reino”, “mi” voluntad. “Yo” no, no va. Y luego pasa al “nosotros”. Toda la segunda parte del Padrenuestro se declina en la primera persona plural: “Danos “nuestro” pan de cada día, perdónanos “nuestras” deudas, no “nos” dejes caer en la tentación, “líbranos” del mal». Incluso las peticiones humanas más básicas, como la de tener comida para satisfacer el hambre, son todas en plural. En la oración cristiana, nadie pide el pan para sí mismo: “dame” el pan de cada día, no, “danos”, lo suplica para todos, para todos los pobres del mundo. No hay que olvidarlo, falta la palabra “yo”. Se reza con el tú y con el nosotros. Es una buena enseñanza de Jesús. No os olvidéis.” (Audiencia general, día 13 de febrero de 2019)

(17.02.19)

RESEÑA DE TRIBUNALES (nº 491)

PROCEDIMIENTOS DE GESTIÓN

2. RECTIFICACIÓN DE AUTOLIQUIDACIÓN

Rectificación de autoliquidación. Naturaleza. Las declaraciones se presumen ciertas como confesión extrajudicial, TS ss. 18.06.09 y 7.10.10, y la rectificación de autoliquidaciones sólo se puede hacer por el procedimiento adecuado, sin que sea suficiente la sola respuesta a un requerimiento (TS 8-10-12)

Rectificación de autoliquidación. Diferencia con otros procedimientos. El sobreseimiento en juicio penal por no haber delito no impide denegar la solicitud de rectificación de la autoliquidación (TS 26-11-15, 27-11-15). En la rectificación de autoliquidación se protege un derecho; en la declaración complementaria se añade un hecho; en la autoliquidación complementaria se pretende ingresar lo adecuado; en la solicitud de devolución complementaria se pretende mayor devolución. En este caso se debió ir al procedimiento de rectificación y se exige una comprobación de lo declarado para poder deducir por I+D en el IS (AN 19-2-15). Si se solicita la rectificación de la autoliquidación por el ISyD por considerarlo inconstitucional, fue errónea la resolución del TEAR apreciando prescripción del derecho a liquidar porque las actuaciones del administrado se referían a ingresos indebidos, ya que el procedimiento de rectificación no es de ingresos indebidos, sino de impugnación de la autoliquidación. Y, además, Gestión practicó liquidación y la impugnación posterior fue contra ella (TSJ Castilla y León 19-7-12, cinco). Si en la autoliquidación se restaron gastos en la casilla de retenciones eso se remedia pidiendo la rectificación, pero no impugnando la liquidación girada, siendo irrelevante la devolución en períodos anteriores (TSJ Madrid 11-9-08). Si en comprobación de Gestión se liquidó por la renta irregular declarada exenta, lo procedente era reclamar contra la liquidación provisional y no pedir la rectificación de la autoliquidación (TSJ País Vasco 25-10-04). En la rectificación de autoliquidación del IS incluyendo retenciones no practicadas en su momento, pero que se exigieron al pagador por la Inspección, procede la devolución por ingresos indebidos y no la devolución de oficio por normativa del impuesto. Devengo de intereses desde el ingreso de la autoliquidación: el daño por retraso en el ingreso de retenciones se compensó por el pago de intereses realizado por el retenedor (TSJ C. Valenciana 4-2-10)

Rectificación de autoliquidaciones. Tramitación. Si tras el informe de auditoría referido a 1989 la base imponible debía ser negativa, lo procedente no era consignarla en la autoliquidación de 1991, sino pedir la rectificación de la autoliquidación de 1989 (AN 5-2-09). La valoración por ISyD permite la rectificación de la autoliquidación del IRPF y aunque no se aplica el principio de personalidad única al ser distintas Administraciones, procede aplicar el principio de delegación de funciones en la Autonómica, al ser un impuesto estatal (AN 14-9-16). Si quien repercutió indebidamente el IVA pide la rectificación de su autoliquidación, como el beneficiario de la devolución debe ser el repercutido, según art. 14.2 RD 520/2005, procede, según art. 127.1 RD 1065/2007, la comprobación de los requisitos para hacer efectiva la devolución (TEAC 15-2-17). Si solicita la rectificación de autoliquidación el repercutido en el IVA, se ha de dar trámite al repercutidor, art. 129 RGIT, y se le debe notificar la resolución, art. 31 Ley 30/1992, por ser interesado (TEAC 19-4-18)

Rectificación de autoliquidaciones. Procedente. Antes de la sentencia condenatoria, la sociedad ingresó de más; es compleja la interrelación de normas tributarias y penales, TS ss. 16.06.16 y 24.06.16; con la Ley 34/2015 ha desaparecido la suspensión de actuaciones tributarias; pero sólo la Administración puede liquidar, art. 101 LGT, y la sentencia no liquida: derecho a la rectificación y a la devolución del exceso ingresado (AN 17-3-17). No se ajustó a Derecho la Administración que negó la solicitud de rectificación de autoliquidación porque, previamente, había aceptado la deducción por reinversión, incompatible con la deducción para evitar la doble imposición, que era la causa de la rectificación; se dan los requisitos del art. 30.5 TRLIS y su examen era prioritario porque el art. 42.5 TRLIS aplica el tratamiento de reinversión salvo la parte afectada por la deducción; el TEAR no actuó según Derecho al negar la acumulación solicitada. Costas a la Administración (AN 11-5-17). Contra el Departamento de Gestión de la AEAT procede acceder a la solicitud de rectificación de la propia autoliquidación como consecuencia de liquidación a otro en la misma relación, sin que quepa denegar sólo porque no es firme, ya que ese requisito sólo se exige, art. 129.2 LGT en las rectificaciones por repercusión; igual que la Administración puede dictar liquidaciones provisionales con base en liquidaciones anteriores no firmes recurridas incluso con suspensión; contra la estimación no procede ni nulidad, arts. 127 LGT y 47 LPA, ni lesividad porque se actúa según la ley, ni revocación, ni rectificación de errores (TEAC 11-7-17)

Rectificación de autoliquidaciones. Improcedente. Declaración especial de bienes. No cabe el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones para la declaración establecida en DA 1ª RD-L 12/2012 porque es una declaración, pero no una autoliquidación de una obligación devengada antes y porque es una declaración voluntaria, como las informativas, y su contenido no se comprueba salvo a efectos de impuestos directos (TEAC 6-11-12, unif. crit.)

Rectificación de autoliquidaciones. Improcedente. Declaración complementaria. Presentar escritos para rectificar la declaración por IVA minorando la cantidad a compensar no sirve, porque se debe presentar una declaración complementaria según modelo oficial por que la Orden HAP/2215/2013 indica que es obligatoria no sólo para facilitar el cumplimiento, sino también para lograr un aprovechamiento más eficiente de los recursos públicos, reduciendo los costes de gestión y mejorando la información (TSJ Castilla y León 6-4-18)

Rectificación de autoliquidaciones. Improcedente. Opciones. Mediante el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones no cabe modificar, TS s. 14.11.11, la opción hecha en la declaración sobre reinversión de beneficios extraordinarios (AN 27-2-14)

Rectificación de autoliquidación. Improcedente. Liquidación previa. No cabe rectificar la autoliquidación por un año en que existía liquidación por acta de conformidad (AN 9-10-14). Si la rectificación de autoliquidación solicitada depende de la resolución de recursos en precedentes solicitudes de rectificación, no procede estimarla porque hasta ahora sólo existen resoluciones desestimatorias de TEAR (TEAC 14-9-07). No procede devolución del IVA por rectificación de autoliquidaciones cuando existen actos firmes con iguales motivos (TEAC 9-7-08)

Rectificación de autoliquidación. Procedente. Liquidación previa. Que se produjera una liquidación provisional por error en las retenciones practicadas no impide que se pida rectificación de la autoliquidación porque existe otra retención (TSJ Cataluña 18-12-09)

Rectificación de autoliquidación. Prescripción. Liquidación. La solicitud de rectificación de autoliquidación interrumpe la prescripción (TEAC 9-7-12)

Rectificación de autoliquidación. Prescripción. Sanciones. La solicitud de rectificación de autoliquidación no interrumpe el plazo de prescripción, arts. 66 y 68 LGT, del derecho a imponer sanciones, art. 189.3 LGT; para que la posterior actuación para regularizar lo interrumpa se debe derivar de dicha regularización. En este caso los ajustes no están relacionados con la infracción por obtención indebida de devolución (TEAC 2-7-15)

3. INICIADO POR DECLARACIÓN

Declaración para liquidar. Caducidad. Prescripción. La TS s. 12.07.16, respecto del IS, se refiere a la caducidad en un “procedimiento de comprobación de valores” que se retrasa más de 6 meses; aquí, respecto del ISyD, es un “procedimiento iniciado por declaración” en el que se produce una comprobación de valores; aun así se aplica igual criterio: el informe pericial se integra en el plazo de caducidad del procedimiento; contra la Administración, hubo prescripción; condena en costas (TS 22-1-18). En el procedimiento de declaración con comprobación, en el ISyD, si la Administración pidió a su perito un nuevo informe que se incorporó más de seis meses después, hubo caducidad y corrió la prescripción porque se superó el plazo y, además, lo que se amplió –errores aritméticos, información en Internet- no exigía nueva actividad pericial (AN 9-7-15)

Declaración para liquidar. Terminación. Impugnación. La notificación simultánea de caducidad y de iniciación de un nuevo procedimiento sólo es admisible, TS 4.02.13, si indica los diferentes regímenes de impugnación; si no, el acto no es eficaz (TEAC 16-11-17)
Autoliquidación. Plazo. La protocolización del testamento ológrafo inicia el cómputo del plazo para presentar la autoliquidación del ISyD (TSJ Madrid 1-4-14)

Liquidación. Reiteración. No cabe nueva liquidación, TS s. 22.09.14, porque la Inspección hace otra valoración jurídica de los hechos de la que hizo Gestión (TS 3-2-16)

Liquidación. Fiducia aragonesa. A la vista de TS, ss. 30.01.12, 20.03.12 y 2.04.12, la práctica de liquidación provisional en la sucesión hereditaria mediante fiducia aragonesa pendiente de ejecutar y según el art. 54.8 RISyD que fue declarado nulo, carece de fundamento (TEAC 10-10-13)

Prescripción. Notificaciones inválidas. Es preciso notificar a todos los herederos y es nula la notificación a nombre del causante TS s. 17.06.09; se debe notificar a cada heredero si hay varios TS s. 17.03.10 y TSJ Cataluña s. 2.06.09; en este caso, la Administración que notificaba al hermano de la heredera no residente sin señalar que fuera representante, después notificó la heredera por personación en sede electrónica; la Administración ha utilizado dos caminos, luego hay que suponer que considera inválidas las notificaciones al hermano. Prescripción (AN 21-12-17)

Prescripción. No es eficaz para interrumpir la prescripción por exceso de duración de la inspección la diligencia exigiendo a un coheredero que se retrasa en el cumplimiento la documentación que el recurrente ya había aportado y las actas que estaban en poder de la Administración (TS 16-1-14). La prescripción ganada por un heredero no favorece a otro (TS 7-7-14). La cesión de bienes a cambio de pensión está sujeta a ITP; los cesionarios no eran herederos haciendo improcedente la adición; el pleito por una donación anterior al fallecimiento interrumpe la prescripción porque es un juicio voluntario de testamentaría, art. 69 RISyD (TS 12-3-15). Habían transcurrido más de cuatro años desde la declaración hasta la notificación del acuerdo de valor comprobado y así se declaró en la impugnación por falta de motivación (TS 9-4-15)

Intereses. Según TS s. 17.12.02, declarando correctamente los hechos, no procede liquidar intereses por el tiempo entre la declaración y la liquidación o la autoliquidación y la liquidación de rectificación. También aquí cuando se anuló una primera liquidación respecto de la segunda: aunque la CA dice que no se declararon los hechos y se rectificó la valoración, se añadió un crédito, se eliminó una deuda y se consideró no aplicable la reducción, todo son interpretaciones (TS 16-11-15)

Normas. Opción. En aplicación de la D. Ad. 2ª LSyD, los sujetos pasivos a los que se aplicable la norma estatal pueden optar por la autonómica, pero siendo aplicable el art. 119 LGT, la opción se debe hacer dentro del plazo de declaración; en este caso, después de la autoliquidación con norma estatal no cabe opción fuera de plazo (TEAC 16-10-18)

4. VERIFICACIÓN

Verificación. Contenido. Una duda sobre los intereses de un préstamo no justifica una liquidación paralela (TSJ Madrid 17-11-94). El procedimiento de verificación se agota en el mero control formal sin comprobación, de modo que el incumplimiento debe ser patente. Fue inadecuado respecto a las retribuciones exigidas para la aplicación de la reducción ISyD (TEAC 23-2-12). Por el procedimiento de verificación no cabe comprobar el derecho interno aplicable a fondos de inversión residentes y no residentes sin establecimiento permanente y, si fuera desfavorable, verificar si hay discriminación a efectos de devolver las retenciones practicadas (TEAC 25-10-12). El procedimiento de verificación se agota en el mero control formal de la declaración y de la coincidencia con otras o con datos en poder de la Administración, con una comprobación escasa como dice ExMot de la LGT que regula otros procedimientos para comprobaciones que exceden de ese marco (TEAC 20-12-12). El procedimiento se agota por el mero control formal de la declaración con contraste con datos de la Administración u otros declarados, sin suponer una comprobación en sentido estricto; pero puede sustanciar cuestiones jurídicas simples y derivadas directamente de los datos incluidos en las declaraciones (TEAC 15-3-18)

Verificación. Improcedente. Si se solicita una devolución y se recibe, sin notificación de liquidación provisional, una liquidación “paralela” positiva, ésta es nula (TS 24-6-93). Hubo que comprobar si existía actividad cuando se transmitió el terreno y esa es materia excluida de la verificación, art. 131 LGT: nulidad de pleno derecho y no se interrumpió la prescripción (TS 2-7-18). En verificación no cabe la comprobación de ajuste fiscales; en vez de recurrir para que se hiciera lo que no procede, se debió utilizar otro medio, como pedir la rectificación (AN 12-3-15). Si al requerir justificantes para aplicar la deducción por I+D la Administración vio que era improcedente el procedimiento de verificación, debió concluirlo e iniciar el procedente; y tampoco el TEAC debió haber entrado a resolver sobre el fondo (AN 1-6-17). El procedimiento de verificación no es adecuado para comprobar el valor neto de la adquisición individual de valores filatélicos en una liquidación por el ISyD; lo procedente habría sido la comprobación limitada (TSJ Madrid 5-5-16). Si no se sobrepasó la legalidad, la improcedencia del procedimiento de verificación por la complejidad en la interpretación de la norma y a la vista de las alegaciones y documentación presentada, no hay nulidad, sino anulabilidad (TEAC 28-11-13). El procedimiento de verificación no es procedente para efectuar la comprobación de una actividad empresarial (TEAC 24-4-14)

Verificación. Procedente. La oficina de gestión pudo liquidar modificando la cuota de IVA a compensar a la vista de la regularización practicada por la Inspección (TS 30-1-14). El TS actuando como instancia resuelve que fue procedente la verificación porque sólo comprobó la cuantía sin entrar en la compleja cuestión de si existía o no concesión y si era inscribible el acto a efectos del IAJD (TS 21-11-17). Aunque el procedimiento era de verificación, en cuanto que lo actuado fue propio del de comprobación limitada, al dispensar de mayor protección jurídica, se considera válido porque el Derecho Administrativo no es formalista, TS s. 17.11.11, y porque anular iría contra la economía procesal (AN 25-9-13). No se prescindió del procedimiento cuando en verificación se modificó la exención por reinversión en vivienda habitual porque la única complejidad era la amortización anticipada y parcial de un préstamo hipotecario: no se lesionaron garantías, liquidó el órgano de gestión como lo habría hecho en comprobación limitada, se dio audiencia y resolvió el mismo órgano (AN 3-6-15)

Verificación. Procedimiento. Nulidad. Nulidad porque fue inadecuado el procedimiento de verificación cuando se exigía decidir sobre la norma aplicable y la prorrata en el IVA con calificación y constatación de obras (TEAC 17-6-14). El empleo inadecuado de la verificación en actividades económicas determina la nulidad de pleno derecho porque afecta a los derechos del contribuyente en cuanto que la verificación se puede reiterar indefinidamente, mientras la comprobación limitada, art. 140 LGT, es preclusiva (TEAC 21-5-15). La aplicación indebida del procedimiento de verificación determina la nulidad de pleno derecho porque incumple los límites legales, art. 131.d) LGT y afecta a las garantías jurídicas en cuanto que, a diferencia de la comprobación limitada, no tiene efectos preclusivos, no exige concretar las actuaciones realizadas e interrumpe la prescripción (TEAC 17-3-16). Para que sea nulo de pleno derecho el procedimiento de verificación debe desde el principio incumplir la ley frontal, manifiesta, evidente y ostensiblemente; así: si no hay previa declaración o autoliquidación; si incluye comprobación de valores; si exige justificar datos relativos a una actividad económica (TEAC 5-7-16, unif. crit.). La nulidad del indebido procedimiento de verificación se justifica por la diferencia de efectos respecto de comprobación limitada o inspección: en verificación la liquidación no tiene efectos preclusivos con interrupción a todos los elementos de la obligación tributaria afectada y no tiene que poner de manifiesto las actuaciones realizadas (TEAC 5-7-16). La nulidad de pleno derecho del procedimiento de verificación no impide utilizar los datos y documentos –principio de conservación, art. 66 Ley 30/1992- en un procedimiento posterior de comprobación limitada o de inspección. La anulación o nulidad de procedimiento de verificación por exceso de objeto o alcance no impide una posterior comprobación limitada o inspección si la prescripción no lo impide (TEAC 5-7-16, unif. crit.)

Verificación. Procedimiento. Datos de contraste. Es correcto dictar liquidaciones provisionales basadas en datos de otra liquidación provisional por ejercicios anteriores aunque no sea firme (TEAC 16-4-08). La Administración, art. 131.b) LGT, debe concretar los datos de contraste indicando las declaraciones presentadas antes o los datos en poder de la Administración (TEAC 22-2-18)

Verificación. Audiencia. Se anula la liquidación paralela por haberse omitido el trámite de audiencia (TSJ C. Valenciana 7-11-97)

Verificación. Motivación. Suficiente. No hay indefensión en la “paralela” que modifica sólo el importe por Letras del Tesoro que no es un concepto ambiguo (TS 24-5-03). La liquidación provisional con asteriscos en las casillas y claves de rectificación no producen indefensión si se explican numéricamente y con referencia legal (TSJ Madrid 21-7-08). Es motivación suficiente la estereotipada editada tras la comprobación informática con datos en poder de la Administración que sólo dice “no es correcto … según art. … de la ley …” (TSJ Madrid 18-9-18). Señalar errores mediante claves con remisión a una indebida aplicación de la norma es motivación bastante puesto que se ha podido recurrir (TSJ País Vasco 21-10-05).

Verificación. Motivación. Insuficiente. Se vulnera el principio contra la igualdad en la aplicación d ela ley al apartarse de la línea jurisprudencial que considera insuficiente motivación las paralelas con asteriscos en las partidas discrepantes. Se anula TS s. 20.02.02 (TC 20-6-05). Se anula la liquidación paralela que sólo menciona los errores a que corresponden los asteriscos y los preceptos presuntamente infringidos, porque se debe ofrecer al contribuyente la explicación clara, sencilla e inteligible, según TS s. 28.06.93, que así no se produce (TS 15-7-04). Señalar asteriscos y copiar los preceptos en la propuesta de liquidación notificada que eliminaba deducciones por vivienda habitual y aumentaba la renta por imputación no es motivación suficiente al no expresar cuál de todas las posibles fue la causa de la eliminación de la deducción (TSJ Cataluña 17-7-12). Insuficiente motivación en la mera consignación de preceptos legales. Indefensión. Anulación (TSJ Castilla y León 31-1-06). En las liquidaciones paralelas no es motivación suficiente indicar los errores y los preceptos, sin que tampoco sea admisible que se subsane la deficiencia en el TEA (TSJ País Vasco 5-7-05, 13-7-05). Se anula la liquidación que sólo señala el punto de discrepancia y los preceptos aplicables (TSJ C. Valenciana 28-5-09). No es liquidación motivada la que excluye deducciones del IVA indicando “no se cumplen los requisitos del Título VIII LIVA”, teniendo 23 artículos dicho Título (TEAC 28-9-05). Por TS ss. 28.06.92 y 10.10.08, se anula la liquidación en columnas paralelas indicando el error y el precepto incumplido (TEAC 24-3-09)

Verificación. Caducidad. Allanamiento del AdelE: se produjo caducidad al haber transcurrido más de seis meses desde la notificación del inicio del procedimiento de verificación hasta la notificación de la liquidación (AN 26-1-17). En el procedimiento de verificación se produce la caducidad a los seis meses sin perjuicio de que en un posterior procedimiento se conserven los actos válidos (TEAC 23-3-11)

Verificación. Efectos. La liquidación es definitiva si lo producido no ha sido sólo el cotejo de datos declarados o la mera comprobación formal de los mismos (AN 26-7-05)

Verificación. Liquidación posterior. En la liquidación posterior a la practicada en verificación no se volvió a comprobar lo mismo, sino que se integró lo liquidado; las liquidaciones provisionales pueden modificarse por otras posteriores y aún sustituirse como ocurre en la rectificación de autoliquidaciones, arts. 126.3 y 128 RD 1065/2007. Fue adecuada a Derecho la verificación en la que se comprobó formalmente que no procedía aplicar la deducción por TIC (TS 31-1-17)

Julio Banacloche Pérez

(14.02.19)