LO TRIBUTARIO
Comunidad de bienes (y 7): diferencias con la sociedad civil
El patrimonio social no es una comunidad de bienes de los socios. Los bienes aportados por éstos y lo adquirido por la sociedad es suyo como única propietaria. A la constitución de una sociedad se llega por el contrato de sociedad por el que los socios convienen aportar dinero, bienes o industria, con ánimo de obtener ganancias y repartirlas. Este contenido y propósito, “affectio societatis”, es esencial en el contrato de sociedad que es un contrato consensual que se perfecciona por el consentimiento. Es jurídicamente imposible que la Administración tributaria pueda calificar unos hechos constituyendo una sociedad sin el consentimiento de los socios. La Administración puede considerar inexistente una causa jurídica y apreciar simulación (art. 16 LGT), pero no puede crear una causa contractual ni suplantar la voluntad de las partes. Una dirección unitaria, con reparto de costes e incluso con medios instrumentales adquiridos en común, manteniendo la propiedad individual de las explotaciones económicas, no es una sociedad, sin perjuicio de la presunción de servicios, retribución de los mismos, obtención de rentas y gastos o valoración por vinculación. La arbitrariedad del exceso administrativo sería mayor si no extendiera sus efectos a todo el ámbito tributario porque los bienes de cada explotación ya no lo serían, sino de la sociedad.
Las sociedades civiles tienen personalidad jurídica. Se ha dicho que son sociedades irregulares aquéllas a las que se aportan inmuebles por los socios sin formalizar escritura, pero la previsión legal es que, ese defecto hace nulo el contrato de sociedad no que hace que la sociedad no tenga personalidad jurídica. También se ha dicho que las sociedades que mantienen secretos los pactos de los socios cuando estos actúan en nombre propio, no tiene personalidad jurídica y se rigen por las normas de las comunidades de bienes, pero esa consideración más que jurídica es lógica: la personalidad se manifiesta como individualidad y autonomía; si los socios mantienen sus pactos secretos y actúan frente a terceros en nombre propio manteniendo un patrimonio común, en la convivencia social que ordena el Derecho habrá que convenir que se trata de una comunidad de bienes. Pero los propios términos que se emplean en esa consideración ya dejan ver que la sociedad existe y, desde luego, tiene personalidad jurídica frente a los socios para exigirles lo que su interés proceda. Si la Administración considerara que existe una sociedad con pactos secretos cuando no existe copropiedad ni animo societario, además de actuar contra Derecho y de forma incoherente, debería tratar todos los elementos de propiedad individual como una comunidad de bienes.
Una sociedad civil no tendrá patrimonio si los socios aportan sólo su industria. Cuando se vende la cosa común desaparece la comunidad; la sociedad permanece si se vende del patrimonio. Una comunidad, al ser una situación sin personalidad, no puede ser socio de una sociedad civil, los comuneros son los socios con una participación societaria en comunidad. Una sociedad civil sí puede ser un comunero. En una comunidad, los comuneros responden personalmente de las deudas incurridas en la administración, conservación y explotación de la cosa común; en una sociedad civil, es ésta la que responde por sus deudas, sin perjuicio de lo legalmente establecido para los socios. Una “comunidad de explotación” puede tener un tratamiento tributario “como si fuera” una sociedad (art. 22 LITP), pero esa asimilación es la mejor prueba de que una comunidad no es una sociedad. Para que una sociedad civil sea sujeto pasivo del IS debe tener objeto mercantil. Pero si es así, ya no sería una sociedad civil.
DE LO HUMANO A LO DIVINO
Los tributaristas viejos oyen atónitos lo que se dice. Si además son juristas, la sorpresa lleva al disgusto. En su atrevida ignorancia, una joven dijo en televisión que a un personaje se le imputaba un delito de “enaltecimiento” de bienes; quizá le pareció poco el delito de “alzamiento de bienes”. En su incultura jurídica, un político reclama que se hagan públicos los nombres de todos los contribuyentes que regularizaron su situación tributaria, sin respeto alguno a la Constitución y a la ley que obliga al secreto y al sigilo. Sigilo que no guardó quien filtró que se iba a efectuar un registro en la casa de un personaje de la política; sigilo que no guardan quienes filtran los informes de la Agencia Tributaria. Hay inquietud jurídica si unos fiscales no vieron justificada una detención y a otros les pareció bien; inquietud si un ministro justifica la intervención de miembros de vigilancia aduanera, porque a veces pueden actuar como policía judicial, en un registro domiciliario que nada tiene que ver con la especialidad de sus conocimientos; inquietud para quien regularizó su situación con el pequeño coste fiscal que establecía la ley y, luego, ha visto no sólo que se le derivan otras responsabilidades, sino que sólo se actúa contra él; inquietud porque cada día que pasa aparecen más filtraciones y noticias que permiten pensar en una planificación, en errores de ejecución y en excesos o irregularidades. La pregunta es quién puede enfrentar a las fiscalías, a los ministros, a los organismos, y perjudicar al partido mayoritario, sin consecuencias.
El afectado considera que nadie se ha visto como él. No sabe que es de 1985 el invento de la historieta dramática del contribuyente que sufrió una liquidación tributaria sin fundamento y de enorme cuantía con la correspondiente elevadísima sanción: vio cómo se filtraba la noticia a la que se añadían inventos sobre su actos; reclamó sin poder suspender la ejecución y vio cómo eran embargados sus pocos bienes; señalado por la calle, abandonado por sus amigos, destrozada su familia, terminó pidiendo limosna y durmiendo en la calle. En aquellos tiempos las sucesivas instancias de reclamación y recurso duraban varios años cada una. Finalmente, una sentencia anuló la liquidación y la sanción. Irrecuperable todo lo perdido, no hubo responsabilidades que pudiera exigir.
Entre tanta zozobra social, entre las diversas promesas electorales, sin querer abstraerse de las tragedias que ocurren en el mundo, todos y cada uno, en cualquier parte, viven la realidad de cada día que trae su afán, sus preocupaciones, su agobio, según las versiones de la frase evangélica (Mt 6,34). En la celebración de la Pascua de Resurrección los cristianos vivimos con la fe fortalecida, con la esperanza más segura y con la caridad más acuciante porque el amor del Amor se desborda de nuestros corazones con sobreabundancia. La convicción de que todos somos hijos de Dios (1 Jn 3,1) lleva a repetir una y otra vez, despacio: Dios es mi padre; soy hijo de Dios. Nada menos. Y queremos que nuestra vida sea la de un hijo de Dios. La “regla de oro”, es un buen cimiento: “Todo lo que queráis que hagan los hombres con vosotros, hacedlo también vosotros con ellos” (Mt 7,12). También es conveniente recordar el consejo: “No juzguéis y no seréis juzgados. Porque con el juicio con que juzguéis se os juzgará, y con la medida con que midáis se os medirá. ¿Por qué te fijas en la mota del ojo de tu hermano, y no reparas en la viga que hay en el tuyo?” (Mt 7,1-3). Y, siempre, con la seguridad que dan las palabras de Jesús: “Pedir y se os dará, buscad y encontraréis; llamad y se os abrirá. Porque todo el que pide, recibe; y el que busca, encuentra; y al que se llama, se le abre (Mt 7,7-8). Recordando frecuentemente: “Bien sabe vuestro Padre de que tenéis necesidad antes de que se lo pidáis” (Mt 6,8). Cristianismo es amor.
LA HOJA SEMANAL
(del 27 de abril al 2 de mayo)
Lunes (27)
Nuestra Señora de Montserrat (4ª de Pascua)
Palabras: “Os aseguro que yo soy la puerta de las ovejas” (Jn 10,7)
Reflexión: Quien entre por mí se salvará, podrá entrar y salir, y encontrará pastos
Propósito, durante el día: Presencia de Dios. Una cruz en la mesa, en el bolsillo...
Martes (28)
San Pedro Chanel, presbítero y mártir (4ª de Pascua)
Palabras: “Mis ovejas escuchan mi voz, y yo las conozco” (Jn 10, 27)
Reflexión: Y ellas me siguen y yo les doy la vida eterna
Propósito, durante el día: Vivir con Jesús. Preguntarle, comentarle, pedirle
Miércoles (29)
Santa Catalina de Siena, virgen y doctora de la Iglesia (4ª de Pascua)
Palabras: “El que cree en mí no quedará en tinieblas” (Jn 12,46)
Reflexión: Yo he venido al mundo como luz
Propósito, durante el día: Eucaristía. Comuniones espirituales. Jaculatorias
Jueves (30)
San Pío V, papa (4ª de Pascua)
Palabras: “El que a mí me recibe, recibe al que me ha enviado” (Jn 13,20)
Reflexión: El que recibe a mi enviado me recibe a mi
Propósito, durante el día: Acciones de gracia. Actos de desagravio
Viernes (1)
San José, obrero (4ª de Pascua; mes de María)
Palabras: “¿No es el hijo del carpintero?” (Mt 13,55)
Reflexión: Fue Jesús a su ciudad y se puso a enseñar... Les faltaba fe
Propósito, durante el día: Devoción a san José, siempre unido a Jesús y María
Sábado (2)
San Atanasio, obispo y doctor de la Iglesia (4ª de Pascua; mes de María)
Palabras: “Si me pedías algo en mi nombre, yo lo haré” (Jn 14,14)
Reflexión: Creedme: yo estoy en el padre y el Padre en mí
Propósito, durante el día: Madre mía, llévame a Dios, haz que no me separe de Él
(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)
Las lecturas del día 26 (4º de Pascua, ciclo B) nos mantienen en la misericordia de Dios: “por su nombre (Jesucristo) se presenta éste sano” (Hch 4); “Mirad que amor nos ha tenido el Padre para llamarnos hijos de Dios, pues ¡lo somos!” (1 Jn 3); “yo doy mi vida por las ovejas” (Jn 10). Cristianismo, religión del amor, vida en la misericordia de Dios que es nuestro Padre. ¡Hijo de Dios!. Hay que repetirlo muchas veces. Todos hijos de Dios. Así debemos comportarnos. Y debemos recordarlo al rezar por las familias.
PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO
- “El contenido del testimonio cristiano no es una teoría, no es una ideología o un complejo sistema de preceptos y prohibiciones o un moralismo, sino que es un mensaje de salvación, un acontecimiento concreto, es más, una Persona: es Cristo resucitado, viviente y único Salvador de todos. Él puede ser testimoniado por quienes han tenido una experiencia personal de Él, en la oración y en la Iglesia, a través de un camino que tiene su fundamento en el Bautismo, su alimento en la Eucaristía, su sello en la Confirmación, su continua conversión en la Penitencia. Gracias a este camino, siempre guiado por la Palabra de Dios, cada cristiano puede transformarse en testigo de Jesús resucitado. Y su testimonio es mucho más creíble cuando más transparenta un modo de vivir evangélico, gozoso, valiente, humilde, pacífico, misericordioso. En cambio, si el cristiano se deja llevar por las comodidades, las vanidades, el egoísmo, si se convierte en sordo y ciego ante la petición de “resurrección” de tantos hermanos, ¿cómo podrá comunicar a Jesús vivo, como podrá comunicar la potencia liberadora de Jesús vivo y su ternura infinita? (Regina coeli, en la plaza de San Pedro, el día 19 de abril de 2015)
- “El pecado genera desconfianza y división entre el hombre y la mujer. Su relación se verá asechada por mil formas de abuso y sometimiento, seducción engañosa y prepotencia humillante, hasta las más dramáticas y violentas. La historia carga las huellas de todo eso. Pensemos, por ejemplo, en los excesos negativos de las culturas patriarcales. Pensemos en las múltiples formas de machismo donde la mujer era considerada de segunda clase. Pensemos en la instrumentalización y mercantilización del cuerpo femenino en la actual cultura mediática. Pero pensemos también en la reciente epidemia de desconfianza, de escepticismo, e incluso de hostilidad que se difunde en nuestra cultura —en especial a partir de una comprensible desconfianza de las mujeres— respecto a una alianza entre hombre y mujer que sea capaz, al mismo tiempo, de afinar la intimidad de la comunión y custodiar la dignidad de la diferencia.
Si no encontramos un sobresalto de simpatía por esta alianza, capaz de resguardar a las nuevas generaciones de la desconfianza y la indiferencia, los hijos vendrán al mundo cada vez más desarraigados de la misma desde el seno materno. La desvalorización social de la alianza estable y generativa del hombre y la mujer es ciertamente una pérdida para todos. ¡Tenemos que volver a dar el honor debido al matrimonio y a la familia! La Biblia dice algo hermoso: el hombre encuentra a la mujer, se encuentran, y el hombre debe dejar algo para encontrarla plenamente. Por ello el hombre dejará a su padre y a su madre para ir con ella. ¡Es hermoso! Esto significa comenzar un nuevo camino. El hombre es todo para la mujer y la mujer es toda para el hombre.” (Audiencia general, el día 22 de abril de 2015)
LO TRIBUTARIO
La comunidad de bienes (6): cuestiones concretas
Al tiempo de aplicar las normas civiles, mercantiles y tributarias pueden surgir dudas para cuya solución conviene tener criterios formados con aquellos fundamentos:
- Constitución. La comunidad de bienes es “la situación” de una cosa. A esa situación se llega como consecuencia de un acto. Así, de la compra proindiviso de una cosa, que es un negocio jurídico, resulta una comunidad de bienes al pasar a ser propiedad de todos y cada uno de los compradores. De la liquidación y adjudicación de una herencia, que son actos jurídicos, puede resultar una o más copropiedades sobre una o varias cosas. Por lo general la comunidad de bienes no nace por convenio negocial, pero se admite excepcionalmente como se admitió hace ochenta años cuando, en dos fincas colindantes de igual cultivo, convinieron los dueños hacerlas una cosa en comunidad, refiriendo los porcentajes de participación a la extensión, con expresa remisión a las normas que regulan la comunidad y manifestando que no querían ni convenían una sociedad civil.
- Contenido. La comunidad de bienes tiene como objeto una cosa concreta y determinada. Pero también puede tener como objeto un conjunto de cosas que forman un todo orgánico, “universitas rerum”, como podrían ser los elementos afectos a un establecimiento mercantil o a una explotación económica. Esta circunstancia no convierte la comunidad en sociedad a diferencia de lo que ocurriría cuando varios aportan dinero, cosas o su trabajo para desarrollar una actividad económica, obtener y repartirse las ganancias (se estaría constituyendo una sociedad civil); del mismo modo, si una sociedad civil adquiere una cosa, no hay comunidad porque ella es la única propietaria. Por otra parte, el objeto de una comunidad puede ser un bien fungible, como es el dinero, pero debe estar determinado en importe y situación; así, en un depósito o cuenta que haya más de una persona autorizada a disponer no significa que exista una comunidad, sino que hay que atender al origen de los fondos. También es posible considerar como comunidad los fondos de inversión porque el dinero puesto en común está determinado en su importe y situación. El contrato de utilización por tiempos de partes de edificaciones es una comunidad en la que una de las normas de uso de la cosa común se refiere para cada comunero a los días correspondientes. Especial es la comunidad de propietarios en la división horizontal de casas por pisos: se le atribuye personalidad jurídica frente a los copropietarios y frente a terceros.
- Extinción. La comunidad de bienes es la situación jurídica en que está una cosa. Todos los comuneros son propietarios de la cosa común en su integridad (no son propietarios de la mitad ni de la cuarta parte...); pero cada comunero es propietario de su cuota parte “espiritual”. Cualquier comunero puede enajenar su cuota parte, sin perjuicio del derecho de tanteo y del retracto de comuneros, ocupando su titularidad el adquirente. Como ningún comunero está obligado a permanecer en indivisión puede pedir que se divida la cosa y se le dé su parte o, si es física (por ej. un caballo) o jurídicamente (por ej. terreno inferior a la parcela mínima) imposible, puede pedir la separación mediante compensación; y, si todos deciden la disolución de la comunidad, se divide la cosa si es divisible y se reparte o, si no lo es o la división perjudicaría gravemente la cosa, se enajena y se reparte lo obtenido. En cualquier caso, lo obtenido en la separación de comunero y en la disolución de comunidad, sea una parte de la cosa o la compensación equivalente, no hay transmisión de nada, sino especificación del propio derecho.
DE LO HUMANO A LO DIVINO
Se ha producido una reactivación de noticias tributarias. En una la Agencia tributaria aprecia obstaculización en quien sabedor de que iban a registrar su ordenador lo cambió por otro vacío y sin utilización; en otra, la Agencia considera que un contribuyente pudo tener una ganancia injustificada a la vista de su del volumen y crecimiento de su patrimonio y, aunque la ley permite continuar las actuaciones administrativas al mismo tiempo que están abiertas diligencias judiciales, pide al Fiscal que la investigación se siga por la vía judicial porque hay más facultades y menos límites; ya dentro de la normalidad dado el tiempo en que estamos, una tercera noticia señala que en los pocos días de campaña del IRPF transcurrido, la Agencia ha devuelto 109 millones de euros correspondientes a casi 298.000 devoluciones acordadas. Un joven político propone unificar el tipo del IVA en el 16% porque no todos los impuestos tienen que ser progresivos. Y un viejo político es investigado por posible delito contra la Hacienda.
Todo tiene su comentario: ¿se esperaba que el presunto defraudador iba a entregar el ordenador con la información que le podía inculpar?, ¿se avisó del registro?, ¿se le requirió la aportación del ordenador?. Superados los escrúpulos, no deja de extrañar que se pueda simultanear una investigación administrativa que requiere autoinculpaciones y puede sancionar por no hacerlo, con la investigación judicial llena de garantías en la que no cabe la autoinculpación. Las devoluciones porque se exigieron pagos anticipados a cuenta en exceso que se devuelven al año siguiente, no sólo señalan los efectos de la ilusión financiera en quienes se alegran de estar en esa situación, sino también a quien diseñó un gravamen sobre la cuota de un impuesto y calculó pagos a cuenta anticipados tan excesivos que han producido una avalancha de devoluciones. Es tiempo de leer las manifestaciones de hace dos años sobre la subida fiscal y su temporalidad, sobre la corrección del déficit como justificación, sobre la reactivación del consumo privado como meta. Y también es de justicia leer las críticas a ese gravamen y la advertencia sobre los pagos a cuenta que son un impuesto sobre el dinero y, como dijo el Tribunal Supremo en 2000, y producen confiscación financiera. El joven político no sabe que la progresividad no se refiere a la diversidad de tipos de gravamen, sino al crecimiento más que proporcional del tipo aplicable respecto del crecimiento de la base imponible, ni tampoco que la progresividad es un principio del sistema (art. 31 CE) y no de cada impuesto. Y nadie le ha corregido. Sobre la investigación del viejo político, hay que esperar porque en ese asunto hay un fondo de sentimientos encontrados.
El cristiano vive en el mundo y nada del mundo le es ajeno, porque sigue los pasos de Cristo que se hizo hombre, habitó entre nosotros como hombre y sufrió como hombre hasta la muerte en la Cruz Los días corren, pero dejan poso si se viven junto a Jesús. Hace quince días sentimos con intensidad el amor del Amor al meditar los misterios de la Eucaristía y del Hijo de Dios juzgado, condenado, afrentado y crucificado por los hombres. Es preciso mantener viva esa llama en nuestro corazón, al menos con un ratito especial todos los viernes del año. Hemos podido vivir una octava de Pascua llena de alegría porque la fe en la Resurrección, la esperanza del cielo y el sentirnos amados y acuciados a amar nos ha metido en el misterio de la Misericordia divina. Es preciso hacer realidad un propósito de permanente recuerdo de ese amor del Amor, con inventos nuestros (papelitos, notas, detalles...) que nos ayuden a pensar frecuentemente en Dios. Estamos en tiempo de Pascua, camino de la Ascensión y de Pentecostés. Es tiempo de hablar de tú a Dios que es nuestro Padre, nuestro hermano, nuestro amigo: Dios mío, haz que te quiera como Tú quieres que te quiera. Madre mía llévame de la mano a Dios.
LA HOJA SEMANAL
(del 20 al 25 de abril)
Lunes (20)
Santa Inés de Montepulciano, virgen (3ª de Pascua)
Palabras: “¿Qué obras tenemos que hacer?” (Jn 6,28)
Reflexión: La obra que Dios quiere es que creáis en el que ha enviado
Propósito, durante el día: Buscar a Jesús. Vivir con Jesús.
Martes (21)
San Anselmo de Canterbury, obispo y doctor de la Iglesia (3ª de Pascua)
Palabras: “Yo soy el pan de la vida” (Jn 6,35)
Reflexión: El que viene a mí no pasará hambre ni tendrá sed.
Propósito, durante el día: Visitas al Santísimo, comuniones espirituales
Miércoles (22)
San Raúl, abad (3ª de Pascua)
Palabras: “Que no pierda nada de lo que me dio” (Jn 6,39)
Reflexión: Esa es la voluntad de mi Padre. El que cree en el Hijo tiene vida eterna
Propósito, durante el día: Actos de fe en la Trinidad. Actos de esperanza
Jueves (23)
San Jorge, mártir (3ª de Pascua)
Palabras: “El que coma de este pan vivirá para siempre” (Jn 6,51)
Reflexión: El que cree tiene vida eterna
Propósito, durante el día: Meditar en la misericordia de Dios. Actos de confianza
Viernes (24)
San Fidel de Sigmaringa, presbítero y mártir (3ª de Pascua)
Palabras: El que come mi carne y bebe mi sangre habita en mí y yo en él” (Jn 6,56)
Reflexión: Yo vivo en él, yo lo resucitaré, vivirá por mí, vivirá para siempre
Propósito, durante el día: Amar la Eucaristía: confesión y comunión frecuentes
Sábado (25)
San Marcos, evangelista (3ª de Pascua)
Palabras: “Se fueron a pregonar el Evangelio por todas partes” (Mc 16,20)
Reflexión: Id al mundo entero y proclamad el Evangelio a toda la creación
Propósito, durante el día: Madre, testimonio de fe y de humildad, ¡ayúdame!
(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)
Las lecturas del domingo día 19 (3ª de Pascua, ciclo B) nos confirman en la esperanza: “Arrepentíos y convertíos para que se borren vuestros pecados” (Hch 3); “Si alguno peca, tenemos a uno que abogue ante el Padre, a Jesucristo, el Justo” (1 Jn 2); “Se predicará la convención y el perdón de los pecados a todos los pueblos” (Lc 24). Si cuidamos nuestro cuerpo, mejor negocio es cuidar el alma. La mejor inversión, la ganancia segura. Dios está con nosotros. No olvidemos a los demás en nuestra oración; y en especial a las familias.
PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO
- “Los santos nos enseñan que el mundo se cambia a partir de la conversión de nuestros corazones, y esto es posible gracias a la misericordia de Dios. Por eso, ante mis pecados o ante las grandes tragedias del mundo, «me remorderá mi conciencia, pero no perderé la paz, porque me acordaré de las llagas del Señor. Él, en efecto, “fue traspasado por nuestras rebeliones” (Is 53,5). “¿Qué hay tan mortífero que no haya sido destruido por la muerte de Cristo?” (ibíd.)
Con los ojos fijos en las llagas de Jesús Resucitado, cantemos con la Iglesia: “Eterna es su misericordia” (Sal 117,2). Y con estas palabras impresas en el corazón, recorramos los caminos de la historia, de la mano de nuestro Señor y Salvador, nuestra vida y nuestra esperanza.” (Homilía en la misa para fieles de rito armenio, en la basílica vaticana, el día 12 de abril de 2015)
- “Me pregunto si la crisis de confianza colectiva en Dios, que nos hace tanto mal, que hace que nos enfermemos de resignación ante la incredulidad y el cinismo, no esté también relacionada con la crisis de la alianza entre hombre y mujer. En efecto, el relato bíblico, con la gran pintura simbólica sobre el paraíso terrestre y el pecado original, nos dice precisamente que la comunión con Dios se refleja en la comunión de la pareja humana y la pérdida de la confianza en el Padre celestial genera división y conflicto entre hombre y mujer.
De aquí viene la gran responsabilidad de la Iglesia, de todos los creyentes, y ante todo de las familias creyentes, para redescubrir la belleza del designio creador que inscribe la imagen de Dios en la alianza entre hombre y mujer. La tierra se colma de armonía y de confianza cuando la alianza entre hombre y mujer se vive bien. Y si el hombre y la mujer la buscan juntos entre ellos y con Dios, sin lugar a dudas la encontrarán. Jesús nos alienta explícitamente a testimoniar esta belleza que es la imagen de Dios.” (Audiencia general, en la plaza de San Pedro, el día 15 de abril de 2015)
La comunidad de bienes (6): cuestiones concretas
Al tiempo de aplicar las normas civiles, mercantiles y tributarias pueden surgir dudas para cuya solución conviene tener criterios formados con aquellos fundamentos:
- Constitución. La comunidad de bienes es “la situación” de una cosa. A esa situación se llega como consecuencia de un acto. Así, de la compra proindiviso de una cosa, que es un negocio jurídico, resulta una comunidad de bienes al pasar a ser propiedad de todos y cada uno de los compradores. De la liquidación y adjudicación de una herencia, que son actos jurídicos, puede resultar una o más copropiedades sobre una o varias cosas. Por lo general la comunidad de bienes no nace por convenio negocial, pero se admite excepcionalmente como se admitió hace ochenta años cuando, en dos fincas colindantes de igual cultivo, convinieron los dueños hacerlas una cosa en comunidad, refiriendo los porcentajes de participación a la extensión, con expresa remisión a las normas que regulan la comunidad y manifestando que no querían ni convenían una sociedad civil.
- Contenido. La comunidad de bienes tiene como objeto una cosa concreta y determinada. Pero también puede tener como objeto un conjunto de cosas que forman un todo orgánico, “universitas rerum”, como podrían ser los elementos afectos a un establecimiento mercantil o a una explotación económica. Esta circunstancia no convierte la comunidad en sociedad a diferencia de lo que ocurriría cuando varios aportan dinero, cosas o su trabajo para desarrollar una actividad económica, obtener y repartirse las ganancias (se estaría constituyendo una sociedad civil); del mismo modo, si una sociedad civil adquiere una cosa, no hay comunidad porque ella es la única propietaria. Por otra parte, el objeto de una comunidad puede ser un bien fungible, como es el dinero, pero debe estar determinado en importe y situación; así, en un depósito o cuenta que haya más de una persona autorizada a disponer no significa que exista una comunidad, sino que hay que atender al origen de los fondos. También es posible considerar como comunidad los fondos de inversión porque el dinero puesto en común está determinado en su importe y situación. El contrato de utilización por tiempos de partes de edificaciones es una comunidad en la que una de las normas de uso de la cosa común se refiere para cada comunero a los días correspondientes. Especial es la comunidad de propietarios en la división horizontal de casas por pisos: se le atribuye personalidad jurídica frente a los copropietarios y frente a terceros.
- Extinción. La comunidad de bienes es la situación jurídica en que está una cosa. Todos los comuneros son propietarios de la cosa común en su integridad (no son propietarios de la mitad ni de la cuarta parte...); pero cada comunero es propietario de su cuota parte “espiritual”. Cualquier comunero puede enajenar su cuota parte, sin perjuicio del derecho de tanteo y del retracto de comuneros, ocupando su titularidad el adquirente. Como ningún comunero está obligado a permanecer en indivisión puede pedir que se divida la cosa y se le dé su parte o, si es física (por ej. un caballo) o jurídicamente (por ej. terreno inferior a la parcela mínima) imposible, puede pedir la separación mediante compensación; y, si todos deciden la disolución de la comunidad, se divide la cosa si es divisible y se reparte o, si no lo es o la división perjudicaría gravemente la cosa, se enajena y se reparte lo obtenido. En cualquier caso, lo obtenido en la separación de comunero y en la disolución de comunidad, sea una parte de la cosa o la compensación equivalente, no hay transmisión de nada, sino especificación del propio derecho.
DE LO HUMANO A LO DIVINO
Se ha producido una reactivación de noticias tributarias. En una la Agencia tributaria aprecia obstaculización en quien sabedor de que iban a registrar su ordenador lo cambió por otro vacío y sin utilización; en otra, la Agencia considera que un contribuyente pudo tener una ganancia injustificada a la vista de su del volumen y crecimiento de su patrimonio y, aunque la ley permite continuar las actuaciones administrativas al mismo tiempo que están abiertas diligencias judiciales, pide al Fiscal que la investigación se siga por la vía judicial porque hay más facultades y menos límites; ya dentro de la normalidad dado el tiempo en que estamos, una tercera noticia señala que en los pocos días de campaña del IRPF transcurrido, la Agencia ha devuelto 109 millones de euros correspondientes a casi 298.000 devoluciones acordadas. Un joven político propone unificar el tipo del IVA en el 16% porque no todos los impuestos tienen que ser progresivos. Y un viejo político es investigado por posible delito contra la Hacienda.
Todo tiene su comentario: ¿se esperaba que el presunto defraudador iba a entregar el ordenador con la información que le podía inculpar?, ¿se avisó del registro?, ¿se le requirió la aportación del ordenador?. Superados los escrúpulos, no deja de extrañar que se pueda simultanear una investigación administrativa que requiere autoinculpaciones y puede sancionar por no hacerlo, con la investigación judicial llena de garantías en la que no cabe la autoinculpación. Las devoluciones porque se exigieron pagos anticipados a cuenta en exceso que se devuelven al año siguiente, no sólo señalan los efectos de la ilusión financiera en quienes se alegran de estar en esa situación, sino también a quien diseñó un gravamen sobre la cuota de un impuesto y calculó pagos a cuenta anticipados tan excesivos que han producido una avalancha de devoluciones. Es tiempo de leer las manifestaciones de hace dos años sobre la subida fiscal y su temporalidad, sobre la corrección del déficit como justificación, sobre la reactivación del consumo privado como meta. Y también es de justicia leer las críticas a ese gravamen y la advertencia sobre los pagos a cuenta que son un impuesto sobre el dinero y, como dijo el Tribunal Supremo en 2000, y producen confiscación financiera. El joven político no sabe que la progresividad no se refiere a la diversidad de tipos de gravamen, sino al crecimiento más que proporcional del tipo aplicable respecto del crecimiento de la base imponible, ni tampoco que la progresividad es un principio del sistema (art. 31 CE) y no de cada impuesto. Y nadie le ha corregido. Sobre la investigación del viejo político, hay que esperar porque en ese asunto hay un fondo de sentimientos encontrados.
El cristiano vive en el mundo y nada del mundo le es ajeno, porque sigue los pasos de Cristo que se hizo hombre, habitó entre nosotros como hombre y sufrió como hombre hasta la muerte en la Cruz Los días corren, pero dejan poso si se viven junto a Jesús. Hace quince días sentimos con intensidad el amor del Amor al meditar los misterios de la Eucaristía y del Hijo de Dios juzgado, condenado, afrentado y crucificado por los hombres. Es preciso mantener viva esa llama en nuestro corazón, al menos con un ratito especial todos los viernes del año. Hemos podido vivir una octava de Pascua llena de alegría porque la fe en la Resurrección, la esperanza del cielo y el sentirnos amados y acuciados a amar nos ha metido en el misterio de la Misericordia divina. Es preciso hacer realidad un propósito de permanente recuerdo de ese amor del Amor, con inventos nuestros (papelitos, notas, detalles...) que nos ayuden a pensar frecuentemente en Dios. Estamos en tiempo de Pascua, camino de la Ascensión y de Pentecostés. Es tiempo de hablar de tú a Dios que es nuestro Padre, nuestro hermano, nuestro amigo: Dios mío, haz que te quiera como Tú quieres que te quiera. Madre mía llévame de la mano a Dios.
LA HOJA SEMANAL
(del 20 al 25 de abril)
Lunes (20)
Santa Inés de Montepulciano, virgen (3ª de Pascua)
Palabras: “¿Qué obras tenemos que hacer?” (Jn 6,28)
Reflexión: La obra que Dios quiere es que creáis en el que ha enviado
Propósito, durante el día: Buscar a Jesús. Vivir con Jesús.
Martes (21)
San Anselmo de Canterbury, obispo y doctor de la Iglesia (3ª de Pascua)
Palabras: “Yo soy el pan de la vida” (Jn 6,35)
Reflexión: El que viene a mí no pasará hambre ni tendrá sed.
Propósito, durante el día: Visitas al Santísimo, comuniones espirituales
Miércoles (22)
San Raúl, abad (3ª de Pascua)
Palabras: “Que no pierda nada de lo que me dio” (Jn 6,39)
Reflexión: Esa es la voluntad de mi Padre. El que cree en el Hijo tiene vida eterna
Propósito, durante el día: Actos de fe en la Trinidad. Actos de esperanza
Jueves (23)
San Jorge, mártir (3ª de Pascua)
Palabras: “El que coma de este pan vivirá para siempre” (Jn 6,51)
Reflexión: El que cree tiene vida eterna
Propósito, durante el día: Meditar en la misericordia de Dios. Actos de confianza
Viernes (24)
San Fidel de Sigmaringa, presbítero y mártir (3ª de Pascua)
Palabras: El que come mi carne y bebe mi sangre habita en mí y yo en él” (Jn 6,56)
Reflexión: Yo vivo en él, yo lo resucitaré, vivirá por mí, vivirá para siempre
Propósito, durante el día: Amar la Eucaristía: confesión y comunión frecuentes
Sábado (25)
San Marcos, evangelista (3ª de Pascua)
Palabras: “Se fueron a pregonar el Evangelio por todas partes” (Mc 16,20)
Reflexión: Id al mundo entero y proclamad el Evangelio a toda la creación
Propósito, durante el día: Madre, testimonio de fe y de humildad, ¡ayúdame!
(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)
Las lecturas del domingo día 19 (3ª de Pascua, ciclo B) nos confirman en la esperanza: “Arrepentíos y convertíos para que se borren vuestros pecados” (Hch 3); “Si alguno peca, tenemos a uno que abogue ante el Padre, a Jesucristo, el Justo” (1 Jn 2); “Se predicará la convención y el perdón de los pecados a todos los pueblos” (Lc 24). Si cuidamos nuestro cuerpo, mejor negocio es cuidar el alma. La mejor inversión, la ganancia segura. Dios está con nosotros. No olvidemos a los demás en nuestra oración; y en especial a las familias.
PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO
- “Los santos nos enseñan que el mundo se cambia a partir de la conversión de nuestros corazones, y esto es posible gracias a la misericordia de Dios. Por eso, ante mis pecados o ante las grandes tragedias del mundo, «me remorderá mi conciencia, pero no perderé la paz, porque me acordaré de las llagas del Señor. Él, en efecto, “fue traspasado por nuestras rebeliones” (Is 53,5). “¿Qué hay tan mortífero que no haya sido destruido por la muerte de Cristo?” (ibíd.)
Con los ojos fijos en las llagas de Jesús Resucitado, cantemos con la Iglesia: “Eterna es su misericordia” (Sal 117,2). Y con estas palabras impresas en el corazón, recorramos los caminos de la historia, de la mano de nuestro Señor y Salvador, nuestra vida y nuestra esperanza.” (Homilía en la misa para fieles de rito armenio, en la basílica vaticana, el día 12 de abril de 2015)
- “Me pregunto si la crisis de confianza colectiva en Dios, que nos hace tanto mal, que hace que nos enfermemos de resignación ante la incredulidad y el cinismo, no esté también relacionada con la crisis de la alianza entre hombre y mujer. En efecto, el relato bíblico, con la gran pintura simbólica sobre el paraíso terrestre y el pecado original, nos dice precisamente que la comunión con Dios se refleja en la comunión de la pareja humana y la pérdida de la confianza en el Padre celestial genera división y conflicto entre hombre y mujer.
De aquí viene la gran responsabilidad de la Iglesia, de todos los creyentes, y ante todo de las familias creyentes, para redescubrir la belleza del designio creador que inscribe la imagen de Dios en la alianza entre hombre y mujer. La tierra se colma de armonía y de confianza cuando la alianza entre hombre y mujer se vive bien. Y si el hombre y la mujer la buscan juntos entre ellos y con Dios, sin lugar a dudas la encontrarán. Jesús nos alienta explícitamente a testimoniar esta belleza que es la imagen de Dios.” (Audiencia general, en la plaza de San Pedro, el día 15 de abril de 2015)
DOCTRINA ADMINISTRATIVA
(1º Tr / 2015)
I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL
INTERESES
- Suspensivos. Cálculo. Si un acto contiene liquidaciones correspondientes a varios períodos y en su impugnación se produce una estimación parcial anulando la correspondiente a un período según los arts. 66 RD 520/05 y 49 RGIT/86 y arts. 164.5 y 176.3 RD 1065/07, no afecta a la liquidación de intereses suspensivos por los otros (TEAC 5-3-15)
PRESCRIPCIÓN
- En la devolución. Aplicando la LGT/1963 la verificación de la procedencia de la devolución y los actos del contribuyente, al no aplicarse el RGIT/86, interrumpen la prescripción del derecho a obtener la devolución aunque la actuación no haya concluido con un acto de liquidación (TEAC 17-3-15)
NOTIFICACIONES
- Plazo. Segunda notificación. El plazo de 3 días es un requisito esencial; se cuenta atendiendo a días lectivos en los que se pueda notificar, no naturales ni inhábiles, con exclusión de sábados y domingos (TEAC 8-1-15)
ESTIMACIÓN INDIRECTA
- Procedente. Es posible aplicar al estimación indirecta en un tributo y no hacerlo en otro (TEAC 19-2-15)
INFORMACIÓN
- Procedente. Trascendencia. El requisito de trascendencia se cumple cuando lo requerido puede ser útil a la Administración para averiguar si alguien cumple su deber de tributar, art. 31 CE (TEAC 19-2-15)
GESTIÓN
- Duración. Retroacción. A los procedimientos de Gestión no se les aplica el art. 150 LGT: a) porque es otro procedimiento; b) porque en inspección no hay caducidad; c) porque es ilógico añadir en Gestión seis meses más (TEAC 12-3-15)
INSPECCIÓN
- Alcance. Si la inspección tiene alcance general incluye también las obligaciones formales, art. 148 LGT, y las actuaciones respecto de las materiales también interrumpen la prescripción respecto de las formales (TEAC 19-2-15, unif. crit.)
- Duración. Cómputo. El plazo de 12 meses se cuenta desde el día de notificación de inicio, se descuentan los días de interrupción justificada y acaba, TS s. 25.04.14, el día correspondiente al ordinal anterior al inicial de cómputo en el mes correspondiente (TEAC 17-3-15, dos)
- Duración. Reanudación. Retroacción. Si la resolución estima en parte sin entrar en el fondo y ordena retroacción y nueva liquidación, el órgano debe ejecutar en 1 mes: ordenar la retroacción, devolver garantías o ingresos, anular actos posteriores, y una vez abierto el procedimiento concluirlo, hasta la notificación, en el plazo que reste (TEAC 12-3-15)
SANCIONES
- Punibilidad. Ocultación. Reflejar en contabilidad operaciones regularizadas no excluye la “ocultación” que, art. 184.2 LGT, se remite a lo declarado o no, a diferencia de la anomalía contable, art. 184.3 LGT (TEAC 8-1-15)
- Procedimiento. Reiteración. Si se anula una sanción por adolecer de los elementos materiales que constituyen su presupuesto de validez no cabe nueva sanción (TEAC 5-2-15)
RECLAMACIONES
- Legitimados. No está legitimado para reclara contra un requerimiento de informado quien no es el requerido; el afectado estará legitimado cuando la información se haya incorporado a un procedimiento de comprobación y al tiempo de impugnar la liquidación, porque antes era un acto de trámite (TEAC 19-2-15)
II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL
IRPF
- Ganancias. Disolución de sociedad. Improcedente. En disolución de sociedad con pago en especie de la cuota de liquidación se aplica el art. 134.4 LGT cuando el valor de mercado estimado en la sociedad se aplica al socio éste puede impugnarlo o pedir la tasación. Como el cónyuge en gananciales no fue parte en el procedimiento se debe anular y retrotraer (TEAC 8-1-15)
- Ganancias. Disolución de sociedad. Procedente. En disolución de sociedad con pago en especie de la cuota de liquidación se aplica el art. 134.4 LGT cuando el valor de mercado estimado en la sociedad se aplica al socio éste puede impugnarlo o pedir la tasación y no lo hizo aunque fue parte en el procedimiento seguido con la entidad (TEAC 8-1-15)
- Reducciones. Creación de empleo. Si se realiza la actividad mediante una entidad de las del art. 35.4 LGT, los requisitos de la DA 27ª Ley 36/2006, sobre creación y mantenimiento de empleo, se deben cumplir o cuantificar en la entidad y no en cada partícipe en proporción a su participación (TEAC 5-2-15, unif. crit.)
I. SOCIEDADES
- Deducciones. Por dividendos. La deducción por dividendos, art. 30.1 LIS/04, no se aplica cuando se perciben de entidad no residente; para ese caso se aplica la deducción por doble imposición internacional. La DT 23ª Ley 27/2014 establece que las deducciones de los arts. 30, 31 y 32 TR LIS pendientes de aplicar se rigen por su redacción anterior a 1 de enero de 2015 (TEAC 5-3-15)
- RE. Fusiones. Rama de actividad. Para que haya rama de actividad en la aportación de activos y pasivos, éstos han de estar relacionados con la adquisición, organización o funcionamiento de los activos. Si se transmite inmueble por 20 y deuda no relacionada por 12 a cambio de acciones por 8, sólo se aplica el régimen especial por 8 (TEAC 8-1-15). La rama de actividad debía existir ya en la entidad que se escinde; no exigirlo así permitiría considerar rama todos los elementos de la sociedad (TEAC 5-2-15)
- RE. Fusiones. Calificación. Que en el Registro se califique la operación como escisión no determine que se deba aplicar el régimen especial que sólo procede cuando se cumplen los requisitos de la norma tributaria (TEAC 8-1-15)
- RE. Entidades sin ánimo de lucro. Si no se cumple el requisito del art. 14 Ley 49/2002 y no se opta por su régimen, no son aplicables los incentivos por donaciones y aportaciones (TEAC 5-2-15)
- RE. Patrimoniales. Si se regularizó la sociedad negando que fuera patrimonial y que pudiera acogerse al tratamiento de la disolución, habiendo tributado por las plusvalías tácitas incorporadas en los activos entregados a los socios, procede regularizar a éstos. No es un menor importe de las plusvalías en el período de liquidación porque la alteración patrimonial se produce el repartir. Habrá pérdidas cuando haya que pagar la deuda que procede de la sociedad (TEAC 8-1-15)
ISyD
- Base liquidable. Reducciones. Empresas. Las cuentas bancarias pueden ser elementos afectos a la actividad si corresponden a su ejercicio y sirven a sus fines; no se incluiría una tesorería ociosa o no necesaria (TEAC 12-3-15)
IVA
- IVA / ITP. Aunque el art. 7.5 LITP se refiere todo el patrimonio, no se debe interpretar literalmente y coordinando con el IVA y las normas comunitarias, para incluir también la transmisión de rama de actividad. Habiendo no sujeción al IVA, sólo habría sujeción al ITP, Transmisiones Onerosas, de afectar a algún inmueble (TEAC 19-2-15)
- No sujeción. Rama de actividad. La no sujeción por transmisión de rama de actividad exige que se trate de elementos que permitan desarrollar una actividad de forma autónoma e independiente de la empresa en la que estaban afectos. Pero la Administración no acreditó las circunstancias del art. 7. LIVA (TEAC 22-1-15)
- Servicios. Operaciones con derivados. Están sujetas las operaciones con derivados financieros para la cobertura de riesgos empresariales, aunque no suponga la obtención de ingresos continuada en el tiempo, porque no cabe confundir el concepto de empresario con el carácter empresarial de una operación (TEAC 17-3-15). Las operaciones empresariales con derivados financieros están sujetas porque son un servicio sin que influya que se liquiden o no con la entrega de dinero que es operación no sujeta (TEAC 17-3-15). Las operaciones empresariales con derivados financieros están sujetas porque la indemnización en la liquidación forma parte de la base imponible, art. 78.3.1º LIVA, al ser una contraprestación (TEAC 17-3-15)
- Exenciones. Inmobiliarias. Rehabilitación. Antes 22.04.06 en que entró en vigor la reforma que eliminó el requisito, se entendía que la rehabilitación era “inmediata” cuando después de la adquisición se realizan ininterrumpidamente las actuaciones administrativas y materiales necesarias, incluidas las conversaciones con los vecinos (TEAC 17-3-15)
- Devengo. Subasta. En la subasta judicial en el procedimiento según la LH y la LEC, el devengo se produce, DA 5ª RIVA/92, con el auto de adjudicación, salvo prueba de que la puesta a disposición se produjo en otro momento (TEAC 17-3-15)
- Base imponible. Retenciones. En una venta con condición suspensiva y pagos anticipados que no se llegó a escriturar reteniendo el vendedor tales pagos por cláusula penal, lo retenido, art. 78.Dos.5º y Tres LIVA, forma parte de la base (TEAC 19-2-15)
- Base imponible. Subvenciones. A la vista de TJUE s. 27.03.14, se incluyen en la base imponible las subvenciones si existe vinculación directa entre el servicio y la contrapartida sin que sea necesario que el beneficiario sea el destinatario del servicio ni que la contraprestación se vincule a una prestación del servicio individualizada; lo necesario es que el servicio se preste como contrapartida (TEAC 17-3-15)
- Base imponible. El propio impuesto. Si en el contrato no se menciona el IVA y el vendedor no puede recuperar el IVA devengado que luego le reclama la Administración, se debe entender incluido en el precio porque no hacerlo sería contrario al IVA, TJUE s. 7.11.13, que recae sobre el consumo (TEAC 17-3-15)
- Sujeto pasivo. Inversión. Improcedente. No hay inversión, art. 84.Uno.2º.e) LIVA, en la entrega de inmueble que constituye garantía de préstamo a otro empresario a cambio de un precio que se destina a cancelar total o parcialmente el préstamo hipotecario. La Directiva autoriza a considerar que el deudor del IVA es el adquirente en la ejecución de garantía, pero en este caso no ni hubo ejecución ni dación en pago; el transmitente pagó la deuda con el precio sin obligación alguna del adquirente (TEAC 22-1-15)
- Deducciones. Facturas. La factura no es una prueba tasada, sino un requisito de deducibilidad. En este caso, al tener una contenido no adecuado a la realidad, un destinatario distinto del adquirente según contrato privado y una descripción somera de la operación que no identifica el bien, impide que justifique la deducción (TEAC 22-1-15)
- Devolución. Repercusión indebida. Improcedente. No cabe solicitar la devolución de las cuotas indebidamente soportadas invocando que no es firme el acto que las declaró no deducibles; y fue incongruente el contribuyente al pedir simultáneamente la anulación de ese acto que negaba la deducibilidad y la devolución de las cuotas indebidamente soportadas (TEAC 19-2-15)
- Devolución. Repercusión indebida. Inspección. Si se dedujo cuotas indebidamente repercutidas (procedencia del ITP, por otro sujeto pasivo...) la inspección no se debe limitar a eliminar la deducción, sino que debe comprobar si procede la devolución y regularizar (TEAC 19-2-15)
- Devolución a no establecidos. Atenciones y desplazamientos. El IVA soportado por atenciones y desplazamiento es deducible en la medida en que lo sean los gastos en la imposición directa: en este caso la empresa no establecida celebró seminarios en España con concesionarios de sus productos para mostrarles novedades y procede la devolución (TEAC 22-1-15)
- Devolución a no establecidos. Plazo. Si el procedimiento de devolución se inició en el Estado miembro donde estaba la sede de la empresa y se remitió el expediente a España, reconocido que la solicitud se hizo en plazo, no cabe denegar por extemporaneidad cuando no consta incumplimiento del solicitante ni defectos o errores no subsanados (TEAC 22-1-15)
- Devolución a no establecidos. Períodos anteriores. Cabe solicitar la devolución de cuotas soportadas en períodos anteriores al ser por facturas rectificativas por haberse denegado el derecho por motivos formales. No procedería sui fuera por otros motivos (TEAC 22-1-15)
- Devolución a no establecidos. Alegaciones. En la devolución a no establecidos se aplica el art. 119 LIVA y el art. 31 RIVA, y no hay alegaciones porque es devolución de oficio o derivada de la normativa (TEAC 19-2-15)
- RE. Simplificado. Renuncia. No cabe revocar la renuncia hasta que no concluya el plazo de tres años que señala la ley (TEAC 19-2-15)
- Obligaciones formales. Registros. ROI. El ROI es un instrumento para facilitar la tarea de la Administración: si ésta aporta indicios de posible participación en una trama organizada de fraude y de utilización fraudulenta del NIF procede la baja (TEAC 22-1-15)
ITPyAJD
- Exenciones. VPO. Plazo. En la transmisión de terrenos para construir VPO si transcurren 3 años desde el reconocimiento provisional de la exención sin aportar l calificación definitiva, se pierde la exención y procede liquidar sin sanción (TEAC 12-2-15)
I. ESPECIALES
- I. Electricidad. Legalidad. La Directiva 2003/96/CE sólo establece un nivel de imposición mínimo. La ley española no vulnera norma ni principios comunitarios al establecer el IE en el que no se contempla beneficios fiscales cuando se emplea en procesos mineralógicos (TEAC 22-1-15)
- I. Electricidad. Repercusión. Peajes. Los peajes son contraprestación por el usos de redes. La repercusión de la porción de cuota correspondiente a los peajes, art. 64 bis A-6 LIE, se produce cuando se factura separadamente por el titular de la red. Según AN 24.02.14, el paje forma parte de la base imponible (TEAC 22-1-15)
- I. Electricidad. Base imponible. El servicio de interrumpibilidad lo presta el consumidor de electricidad al operador del sistema y consiste en estar disponible para que en momentos de mayor demanda el consumidor permita una reducción de su potencia contratada. Hay una entrega de energía y un servicio y el IE se exige por aquélla. El importe por el servicio no es un descuento, sino una remuneración de otra operación, art. 78.3.2º LIVA (TEAC 22-1-15)
DE UNA PLEGARIA ANTIGUA A LA VIRGEN SANTÍSIMA
Sé la compañera de viaje de quien está en camino,
navegante para quien está en el mar,
sostén para quien va a caer,
apoyo para quien se mantiene en pie,
prosperidad para quien está bien,
ayuda para quien está en condiciones desfavorables.
Guía por el camino seguro nuestra vida
y llévanos al esplendor del más allá,
para que, al mismo tiempo que elevamos himnos de gracias
a ti que eres nuestra protectora,
demos gloria a tu Hijo y Dios,
con el eterno Padre y el Espíritu Santo
dador de vida,
ahora y siempre, por los siglos de los siglos. Amén
(Pedro de Argos)
Noticias del blog. Al día de hoy, con 109 entradas y 4.254 visitas, de aquéllas lo más leído es la serie de la comunidad de bienes; y en éstas los lectores de Rusia superan a los de España, les siguen los de Estados Unidos, Alemania, Colombia y México. Así que aquí sigue el blog elaborado con el deseo de siempre: ser útil. Que Dios nos bendiga.
(1º Tr / 2015)
I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL
INTERESES
- Suspensivos. Cálculo. Si un acto contiene liquidaciones correspondientes a varios períodos y en su impugnación se produce una estimación parcial anulando la correspondiente a un período según los arts. 66 RD 520/05 y 49 RGIT/86 y arts. 164.5 y 176.3 RD 1065/07, no afecta a la liquidación de intereses suspensivos por los otros (TEAC 5-3-15)
PRESCRIPCIÓN
- En la devolución. Aplicando la LGT/1963 la verificación de la procedencia de la devolución y los actos del contribuyente, al no aplicarse el RGIT/86, interrumpen la prescripción del derecho a obtener la devolución aunque la actuación no haya concluido con un acto de liquidación (TEAC 17-3-15)
NOTIFICACIONES
- Plazo. Segunda notificación. El plazo de 3 días es un requisito esencial; se cuenta atendiendo a días lectivos en los que se pueda notificar, no naturales ni inhábiles, con exclusión de sábados y domingos (TEAC 8-1-15)
ESTIMACIÓN INDIRECTA
- Procedente. Es posible aplicar al estimación indirecta en un tributo y no hacerlo en otro (TEAC 19-2-15)
INFORMACIÓN
- Procedente. Trascendencia. El requisito de trascendencia se cumple cuando lo requerido puede ser útil a la Administración para averiguar si alguien cumple su deber de tributar, art. 31 CE (TEAC 19-2-15)
GESTIÓN
- Duración. Retroacción. A los procedimientos de Gestión no se les aplica el art. 150 LGT: a) porque es otro procedimiento; b) porque en inspección no hay caducidad; c) porque es ilógico añadir en Gestión seis meses más (TEAC 12-3-15)
INSPECCIÓN
- Alcance. Si la inspección tiene alcance general incluye también las obligaciones formales, art. 148 LGT, y las actuaciones respecto de las materiales también interrumpen la prescripción respecto de las formales (TEAC 19-2-15, unif. crit.)
- Duración. Cómputo. El plazo de 12 meses se cuenta desde el día de notificación de inicio, se descuentan los días de interrupción justificada y acaba, TS s. 25.04.14, el día correspondiente al ordinal anterior al inicial de cómputo en el mes correspondiente (TEAC 17-3-15, dos)
- Duración. Reanudación. Retroacción. Si la resolución estima en parte sin entrar en el fondo y ordena retroacción y nueva liquidación, el órgano debe ejecutar en 1 mes: ordenar la retroacción, devolver garantías o ingresos, anular actos posteriores, y una vez abierto el procedimiento concluirlo, hasta la notificación, en el plazo que reste (TEAC 12-3-15)
SANCIONES
- Punibilidad. Ocultación. Reflejar en contabilidad operaciones regularizadas no excluye la “ocultación” que, art. 184.2 LGT, se remite a lo declarado o no, a diferencia de la anomalía contable, art. 184.3 LGT (TEAC 8-1-15)
- Procedimiento. Reiteración. Si se anula una sanción por adolecer de los elementos materiales que constituyen su presupuesto de validez no cabe nueva sanción (TEAC 5-2-15)
RECLAMACIONES
- Legitimados. No está legitimado para reclara contra un requerimiento de informado quien no es el requerido; el afectado estará legitimado cuando la información se haya incorporado a un procedimiento de comprobación y al tiempo de impugnar la liquidación, porque antes era un acto de trámite (TEAC 19-2-15)
II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL
IRPF
- Ganancias. Disolución de sociedad. Improcedente. En disolución de sociedad con pago en especie de la cuota de liquidación se aplica el art. 134.4 LGT cuando el valor de mercado estimado en la sociedad se aplica al socio éste puede impugnarlo o pedir la tasación. Como el cónyuge en gananciales no fue parte en el procedimiento se debe anular y retrotraer (TEAC 8-1-15)
- Ganancias. Disolución de sociedad. Procedente. En disolución de sociedad con pago en especie de la cuota de liquidación se aplica el art. 134.4 LGT cuando el valor de mercado estimado en la sociedad se aplica al socio éste puede impugnarlo o pedir la tasación y no lo hizo aunque fue parte en el procedimiento seguido con la entidad (TEAC 8-1-15)
- Reducciones. Creación de empleo. Si se realiza la actividad mediante una entidad de las del art. 35.4 LGT, los requisitos de la DA 27ª Ley 36/2006, sobre creación y mantenimiento de empleo, se deben cumplir o cuantificar en la entidad y no en cada partícipe en proporción a su participación (TEAC 5-2-15, unif. crit.)
I. SOCIEDADES
- Deducciones. Por dividendos. La deducción por dividendos, art. 30.1 LIS/04, no se aplica cuando se perciben de entidad no residente; para ese caso se aplica la deducción por doble imposición internacional. La DT 23ª Ley 27/2014 establece que las deducciones de los arts. 30, 31 y 32 TR LIS pendientes de aplicar se rigen por su redacción anterior a 1 de enero de 2015 (TEAC 5-3-15)
- RE. Fusiones. Rama de actividad. Para que haya rama de actividad en la aportación de activos y pasivos, éstos han de estar relacionados con la adquisición, organización o funcionamiento de los activos. Si se transmite inmueble por 20 y deuda no relacionada por 12 a cambio de acciones por 8, sólo se aplica el régimen especial por 8 (TEAC 8-1-15). La rama de actividad debía existir ya en la entidad que se escinde; no exigirlo así permitiría considerar rama todos los elementos de la sociedad (TEAC 5-2-15)
- RE. Fusiones. Calificación. Que en el Registro se califique la operación como escisión no determine que se deba aplicar el régimen especial que sólo procede cuando se cumplen los requisitos de la norma tributaria (TEAC 8-1-15)
- RE. Entidades sin ánimo de lucro. Si no se cumple el requisito del art. 14 Ley 49/2002 y no se opta por su régimen, no son aplicables los incentivos por donaciones y aportaciones (TEAC 5-2-15)
- RE. Patrimoniales. Si se regularizó la sociedad negando que fuera patrimonial y que pudiera acogerse al tratamiento de la disolución, habiendo tributado por las plusvalías tácitas incorporadas en los activos entregados a los socios, procede regularizar a éstos. No es un menor importe de las plusvalías en el período de liquidación porque la alteración patrimonial se produce el repartir. Habrá pérdidas cuando haya que pagar la deuda que procede de la sociedad (TEAC 8-1-15)
ISyD
- Base liquidable. Reducciones. Empresas. Las cuentas bancarias pueden ser elementos afectos a la actividad si corresponden a su ejercicio y sirven a sus fines; no se incluiría una tesorería ociosa o no necesaria (TEAC 12-3-15)
IVA
- IVA / ITP. Aunque el art. 7.5 LITP se refiere todo el patrimonio, no se debe interpretar literalmente y coordinando con el IVA y las normas comunitarias, para incluir también la transmisión de rama de actividad. Habiendo no sujeción al IVA, sólo habría sujeción al ITP, Transmisiones Onerosas, de afectar a algún inmueble (TEAC 19-2-15)
- No sujeción. Rama de actividad. La no sujeción por transmisión de rama de actividad exige que se trate de elementos que permitan desarrollar una actividad de forma autónoma e independiente de la empresa en la que estaban afectos. Pero la Administración no acreditó las circunstancias del art. 7. LIVA (TEAC 22-1-15)
- Servicios. Operaciones con derivados. Están sujetas las operaciones con derivados financieros para la cobertura de riesgos empresariales, aunque no suponga la obtención de ingresos continuada en el tiempo, porque no cabe confundir el concepto de empresario con el carácter empresarial de una operación (TEAC 17-3-15). Las operaciones empresariales con derivados financieros están sujetas porque son un servicio sin que influya que se liquiden o no con la entrega de dinero que es operación no sujeta (TEAC 17-3-15). Las operaciones empresariales con derivados financieros están sujetas porque la indemnización en la liquidación forma parte de la base imponible, art. 78.3.1º LIVA, al ser una contraprestación (TEAC 17-3-15)
- Exenciones. Inmobiliarias. Rehabilitación. Antes 22.04.06 en que entró en vigor la reforma que eliminó el requisito, se entendía que la rehabilitación era “inmediata” cuando después de la adquisición se realizan ininterrumpidamente las actuaciones administrativas y materiales necesarias, incluidas las conversaciones con los vecinos (TEAC 17-3-15)
- Devengo. Subasta. En la subasta judicial en el procedimiento según la LH y la LEC, el devengo se produce, DA 5ª RIVA/92, con el auto de adjudicación, salvo prueba de que la puesta a disposición se produjo en otro momento (TEAC 17-3-15)
- Base imponible. Retenciones. En una venta con condición suspensiva y pagos anticipados que no se llegó a escriturar reteniendo el vendedor tales pagos por cláusula penal, lo retenido, art. 78.Dos.5º y Tres LIVA, forma parte de la base (TEAC 19-2-15)
- Base imponible. Subvenciones. A la vista de TJUE s. 27.03.14, se incluyen en la base imponible las subvenciones si existe vinculación directa entre el servicio y la contrapartida sin que sea necesario que el beneficiario sea el destinatario del servicio ni que la contraprestación se vincule a una prestación del servicio individualizada; lo necesario es que el servicio se preste como contrapartida (TEAC 17-3-15)
- Base imponible. El propio impuesto. Si en el contrato no se menciona el IVA y el vendedor no puede recuperar el IVA devengado que luego le reclama la Administración, se debe entender incluido en el precio porque no hacerlo sería contrario al IVA, TJUE s. 7.11.13, que recae sobre el consumo (TEAC 17-3-15)
- Sujeto pasivo. Inversión. Improcedente. No hay inversión, art. 84.Uno.2º.e) LIVA, en la entrega de inmueble que constituye garantía de préstamo a otro empresario a cambio de un precio que se destina a cancelar total o parcialmente el préstamo hipotecario. La Directiva autoriza a considerar que el deudor del IVA es el adquirente en la ejecución de garantía, pero en este caso no ni hubo ejecución ni dación en pago; el transmitente pagó la deuda con el precio sin obligación alguna del adquirente (TEAC 22-1-15)
- Deducciones. Facturas. La factura no es una prueba tasada, sino un requisito de deducibilidad. En este caso, al tener una contenido no adecuado a la realidad, un destinatario distinto del adquirente según contrato privado y una descripción somera de la operación que no identifica el bien, impide que justifique la deducción (TEAC 22-1-15)
- Devolución. Repercusión indebida. Improcedente. No cabe solicitar la devolución de las cuotas indebidamente soportadas invocando que no es firme el acto que las declaró no deducibles; y fue incongruente el contribuyente al pedir simultáneamente la anulación de ese acto que negaba la deducibilidad y la devolución de las cuotas indebidamente soportadas (TEAC 19-2-15)
- Devolución. Repercusión indebida. Inspección. Si se dedujo cuotas indebidamente repercutidas (procedencia del ITP, por otro sujeto pasivo...) la inspección no se debe limitar a eliminar la deducción, sino que debe comprobar si procede la devolución y regularizar (TEAC 19-2-15)
- Devolución a no establecidos. Atenciones y desplazamientos. El IVA soportado por atenciones y desplazamiento es deducible en la medida en que lo sean los gastos en la imposición directa: en este caso la empresa no establecida celebró seminarios en España con concesionarios de sus productos para mostrarles novedades y procede la devolución (TEAC 22-1-15)
- Devolución a no establecidos. Plazo. Si el procedimiento de devolución se inició en el Estado miembro donde estaba la sede de la empresa y se remitió el expediente a España, reconocido que la solicitud se hizo en plazo, no cabe denegar por extemporaneidad cuando no consta incumplimiento del solicitante ni defectos o errores no subsanados (TEAC 22-1-15)
- Devolución a no establecidos. Períodos anteriores. Cabe solicitar la devolución de cuotas soportadas en períodos anteriores al ser por facturas rectificativas por haberse denegado el derecho por motivos formales. No procedería sui fuera por otros motivos (TEAC 22-1-15)
- Devolución a no establecidos. Alegaciones. En la devolución a no establecidos se aplica el art. 119 LIVA y el art. 31 RIVA, y no hay alegaciones porque es devolución de oficio o derivada de la normativa (TEAC 19-2-15)
- RE. Simplificado. Renuncia. No cabe revocar la renuncia hasta que no concluya el plazo de tres años que señala la ley (TEAC 19-2-15)
- Obligaciones formales. Registros. ROI. El ROI es un instrumento para facilitar la tarea de la Administración: si ésta aporta indicios de posible participación en una trama organizada de fraude y de utilización fraudulenta del NIF procede la baja (TEAC 22-1-15)
ITPyAJD
- Exenciones. VPO. Plazo. En la transmisión de terrenos para construir VPO si transcurren 3 años desde el reconocimiento provisional de la exención sin aportar l calificación definitiva, se pierde la exención y procede liquidar sin sanción (TEAC 12-2-15)
I. ESPECIALES
- I. Electricidad. Legalidad. La Directiva 2003/96/CE sólo establece un nivel de imposición mínimo. La ley española no vulnera norma ni principios comunitarios al establecer el IE en el que no se contempla beneficios fiscales cuando se emplea en procesos mineralógicos (TEAC 22-1-15)
- I. Electricidad. Repercusión. Peajes. Los peajes son contraprestación por el usos de redes. La repercusión de la porción de cuota correspondiente a los peajes, art. 64 bis A-6 LIE, se produce cuando se factura separadamente por el titular de la red. Según AN 24.02.14, el paje forma parte de la base imponible (TEAC 22-1-15)
- I. Electricidad. Base imponible. El servicio de interrumpibilidad lo presta el consumidor de electricidad al operador del sistema y consiste en estar disponible para que en momentos de mayor demanda el consumidor permita una reducción de su potencia contratada. Hay una entrega de energía y un servicio y el IE se exige por aquélla. El importe por el servicio no es un descuento, sino una remuneración de otra operación, art. 78.3.2º LIVA (TEAC 22-1-15)
DE UNA PLEGARIA ANTIGUA A LA VIRGEN SANTÍSIMA
Sé la compañera de viaje de quien está en camino,
navegante para quien está en el mar,
sostén para quien va a caer,
apoyo para quien se mantiene en pie,
prosperidad para quien está bien,
ayuda para quien está en condiciones desfavorables.
Guía por el camino seguro nuestra vida
y llévanos al esplendor del más allá,
para que, al mismo tiempo que elevamos himnos de gracias
a ti que eres nuestra protectora,
demos gloria a tu Hijo y Dios,
con el eterno Padre y el Espíritu Santo
dador de vida,
ahora y siempre, por los siglos de los siglos. Amén
(Pedro de Argos)
Noticias del blog. Al día de hoy, con 109 entradas y 4.254 visitas, de aquéllas lo más leído es la serie de la comunidad de bienes; y en éstas los lectores de Rusia superan a los de España, les siguen los de Estados Unidos, Alemania, Colombia y México. Así que aquí sigue el blog elaborado con el deseo de siempre: ser útil. Que Dios nos bendiga.
LO TRIBUTARIO
La comunidad de bienes (5): diferencias con la sociedad civil
Que una comunidad de bienes “germánica” se denomine “sociedad de gananciales” ya señala el camino que relaciona y diferencia la comunidad de bienes y las sociedades civiles. Sobre todo porque en la práctica se producen confusiones que desvirtúan la naturaleza y contenido de esos institutos. Como premisa no se debe olvidar que la comunidad de bienes es “una situación” en la que está una cosa común (que pertenece en propiedad a todos y cada uno de los copropietarios) sin que tenga ni pueda tener personalidad jurídica, mientras que la sociedad civil es “una relación” contractual que, además, origina el nacimiento de una persona jurídica.
El art. 1665 Cc regula y define las sociedades civiles: la sociedad civil es un contrato por el cual dos o más personas se obligan a poner en común dinero, bienes o industria, con ánimo de partir las ganancias. La sociedad civil se puede constituir de cualquier forma, salvo que se aporten bienes inmuebles o derechos reales, en cuyo caso será necesaria la escritura pública (art. 1667 Cc), de modo que (art. 1668 Cc) es nulo el contrato de sociedad, siempre que se aporten bienes inmuebles, si no se hace un inventario de ellos, firmado por las partes, que se debe unir a la escritura. La sociedad civil tiene personalidad jurídica, pero no la tiene si los pactos se mantienen secretos entre los socios y en que cada uno contrate en su propio nombre con terceros; la sociedad civil con pactos secretos se rige por las disposiciones relativas a la comunidad de bienes (art. 1669 Cc)
La sociedad civil, por el objeto a que se consagre, puede revestir las formas reconocidas en el Código de Comercio y, en ese caso, le son aplicables sus disposiciones en cuanto no se opongan a las del Código Civil. Establece el artículo 116 CdeC que el contrato de compañía, por el cual dos o más personas se obligan a poner en fondo común bienes, industria o alguna de estas cosas para obtener lucro, será mercantil, cualquiera que fuese su clase, siempre que se haya constituido con arreglo a las disposiciones de este Código; una vez constituida la compañía mercantil, tendrá personalidad jurídica en todos sus actos y contratos. El art. 119 CdeC establece que toda compañía de comercio, antes de dar principio a sus operaciones, debe hacer constar su constitución, pactos y condiciones, en escritura pública que se presentará para su inscripción en el registro mercantil según lo dispuesto en el art. 17 Cde C. A las mismas formalidades quedarán sujetas, con arreglo al artículo 25 CdeC, las escrituras adicionales que de cualquier manera modifiquen o alteren el contrato primitivo de la compañía; los socios no pueden hacer pactos reservados, sino que todos deben constar en la escritura social.
El art. 122 CdeC establece que, por lo general, las sociedades mercantiles se constituirán adoptando alguna de las formas siguientes: 1) regular colectiva (arts. 125 a 144 CdeC); 2) comanditaria, simple o por acciones (arts. 145 a 150 CdeC); 3) anónima y de responsabilidad limitada (RDLeg 1/2010, TR Ley de Sociedades de Capital). Antes, el art. 1 CdeC establece que son comerciantes las compañías mercantiles que se constituyen con arreglo al CdeC. Estas previsiones son relevantes si se considera que el art. 7 LIS/2014 establece que son sujetos pasivos las personas jurídicas “excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil”; aunque la LIS que define la actividad económica y la patrimonial no dice qué es objeto mercantil.
DE LO HUMANO A LO DIVINO
La contrainspección fiscal
En 1981 se celebró el centenario de la creación de la Inspección General del Ministerio de Hacienda. Y se publicó un libro, dedicado a esa centenaria institución, que se entregó al rey, encuadernado en piel roja, aunque el protocolo exige que sea en piel azul. A diferencia de otros departamentos ministeriales que o no tenían inspección de sus servicios o de otro ministerio que recogía en la Inspección General los altos cargos cuando cesaban y que era más un órgano consultivo que de control interno, en el Ministerio de Hacienda, la Inspección de los Servicios era la mano derecha del ministro y en sus inspecciones de los órganos del ministerio actuaba sustituyendo a la autoridad titular de los servicios que se inspeccionaban, con poderes para pedir, para considerar y para decidir. En el libro conmemorativo se incluyen estudios sobre las principales funciones y competencias de los inspectores de servicios, incluido uno referido a la contrainspección tributaria elaborado por un Inspector de los Servicios, catedrático e inspector de los tributos. La Inspección de los Servicios era una garantía de buen funcionamiento. Los inspectores de servicios eran pocos, diecisiete en 1981, pero tenían ganado su prestigio no sólo porque provenían de cuerpos selectos y acreditaban una experiencia de años, sino también porque habían superado una durísima oposición de cinco ejercicios orales y escritos, teóricos y prácticos, con la elaboración de una memoria sometida luego a trinca. En 1982 se decidió acabar con las élites en la función pública y en la Inspección General se sustituyó la oposición por un concurso con pruebas no competitivas. En poco tiempo se multiplicaron los inspectores de servicios; algunos del anterior sistema se marcharon. En 1990 se creó la Agencia Tributaria y se desagregaron la Inspección de Servicios, en el Ministerio, y la Auditoría, en la Agencia.
Este recordatorio viene a cuento al leer una noticia de un periódico del 5 de abril: un año antes del escándalo, en mayo de 2013, se produjo la comprobación inspectora de la entidad financiera en la que sus directivos utilizaron tarjetas de crédito por elevados importes sin tributar por esas rentas. La regularización inspectora por falta de justificación de los gastos sólo afectó a un pequeño porcentaje del importe total que ha resultado injustificado. Y se reproducen las páginas 1 y 13 de las 28 del acta.
Los cristianos viven la cincuentena de la Pascua de Resurrección repasando los encuentros con Jesús: las mujeres, María Magdalena, los discípulos que iban a Emaús, las dos apariciones en el cenáculo con la incredulidad y la confesión de Tomás, la pesca milagrosa de los siete con las inolvidables palabras de Juan: “¡Es el Señor!, la aparición a los quinientos y a Santiago y la despedida el día de la Ascensión: “Estaré con vosotros todos los días hasta el fin del mundo” (Mt 28,20). Tiempo de vivir con intensidad la misericordia de Dios. Misericordia es poner el corazón en la miseria. Dios ama, con todo el amor del que es Amor, a los débiles, a los ingratos, a los que le hemos fallado, a los que hemos endurecido nuestro corazón con el egoísmo y la soberbia. Como niños de escuela, podemos encontrar un caminito de amor en las obras de misericordia del Catecismo: enseñar al que no sabe, dar consejo al que lo necesita, corregir al que yerra, consolar al triste, perdonar las injurias, llevar con paciencia los defectos del prójimo y rezar por vivos y muertos. Y también dar de comer, dar de beber, vestir, visitar, acoger... Cada vez que lo hacemos con un hermano lo hacemos con Cristo (Mt 25,40). María nos ayuda. A ella le decimos: Dios te salve, Reina y Madre de Misericordia.
LA HOJA SEMANAL
(del 13 al 18 de abril)
Lunes (13)
San Hermenegildo, mártir (2ª de Pascua)
Palabras: “El que no nazca de nuevo no puede ver el reino de Dios” (Jn 3,3)
Reflexión: Volver a nacer. Ser como niños. Confiar en la Esperanza
Propósito, durante el día: Detalles de amabilidad, de tolerancia, de comprensión
Martes (14)
San Abundio, confesor (2ª de Pascua)
Palabras: “Así es todo el que ha nacido del Espíritu” (Jn 3,6)
Reflexión: El Espíritu, como el viento, viene donde y cuando quiere.
Propósito, durante el día: En todo y en cada cosa, hacer la voluntad de Dios
Miércoles (15)
San Telmo, confesor (2ª de Pascua)
Palabras: “El que actúa perversamente detesta la luz” (Jn 3,20)
Reflexión: Para no verse acusado por sus obras
Propósito, durante el día: Presencia de Dios: ¿qué harías Tú, qué debo hacer?
Jueves (16)
Santa Bernardita Soubirous, virgen (2ª de Pascua)
Palabras: “El que cree en el Hijo posee la vida eterna” (Jn 3,36)
Reflexión: No dice poseerá, sino posee. Ya, ahora. Fe es vivir en Dios
Propósito, durante el día: Repetir el Credo: despacio, pensando las palabras
Viernes (17)
Santa Catalina Tekakwitha, laica (2ª de Pascua)
Palabras: “¿Con qué compraremos panes para que coman éstos?” (Jn 6,5)
Reflexión: Bien sabía él lo que iba a hacer
Propósito, durante el día: Ofrecer a Dios cada tarea del día. Confiar en Dios
Sábado (18)
San Perfecto de Córdoba, presbítero (2ª de Pascua)
Palabras: “Soy yo, no temáis” (Jn 6,20)
Reflexión: Se acercaba caminando sobre las aguas
Propósito, durante el día: Detalles de amor a nuestra Madre: pedirle, comentar con Ella
(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)
El domingo día 12, de la Divina Misericordia (de “Quasi modo”, ciclo B), las lecturas nos llevan al testimonio de los primeros: “Todos pensaban y sentían lo mismo” (Hch 4); “el amor a Dios consiste en que guardemos sus mandamientos” (1 Jn 5); “Estaban los discípulos en una casa” (Jn 20). Nos sentimos unidos en la Redención, en la Iglesia, junto a todos: los santos, las almas del purgatorio, los que viven cerca y lejos de nosotros. Y debemos rezar y hacer lo que podamos por los que lo necesitan. En especial por las familias y por los niños. Que no se quede en un deseo no realizado.
PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO
- “Entrar en el misterio significa ir más allá de las cómodas certezas, más allá de la pereza y la indiferencia que nos frenan, y ponerse en busca de la verdad, la belleza y el amor, buscar un sentido no ya descontado, una respuesta no trivial a las cuestiones que ponen en crisis nuestra fe, nuestra fidelidad y nuestra razón.
Para entrar en el misterio se necesita humildad, la humildad de abajarse, de apearse del pedestal de nuestro yo, tan orgulloso, de nuestra presunción; la humildad para redimensionar la propia estima, reconociendo lo que realmente somos: criaturas con virtudes y defectos, pecadores necesitados de perdón. Para entrar en el misterio hace falta este abajamiento, que es impotencia, vaciándonos de las propias idolatrías... adoración. Sin adorar no se puede entrar en el misterio.” (de la Homilía en la Vigilia Pascual, en la Basílica Vaticana el día 4 de abril de 2015)
- “Nosotros anunciamos la resurrección de Cristo cuando su luz ilumina los momentos oscuros de nuestra existencia y podemos compartirla con los demás; cuando sabemos sonreír con quien sonríe y llorar con quien llora; cuando caminamos junto a quien está triste y corre el riesgo de perder la esperanza; cuando transmitimos nuestra experiencia de fe a quien está en búsqueda de sentido y felicidad. Con nuestra actitud, con nuestro testimonio, con nuestra vida decimos: ¡Jesús ha resucitado! Lo decimos con todo el alma...
... Pidamos a la Virgen Madre, testigo silenciosa de la muerte y de la resurrección de su Hijo, que aumente en nosotros el gozo pascual. Lo haremos ahora con la oración del “Regina caeli”, que durante el tiempo pascual sustituye la oración del “Ángelus”. En esta oración, marcada por el “Aleluya”, nos dirigimos a María invitándola a alegrarse, porque a quien llevó en su vientre ha resucitado como había prometido, y nos encomendamos a su intercesión. En realidad, nuestra alegría es un reflejo de la alegría de María, porque es Ella quien ha custodiado y custodia con fe los eventos de Jesús. Recitemos pues esta oración con los sentimientos de los hijos que están felices porque su Madre está feliz.” (Angelus, en la plaza de San Pedro, el día 5 de abril de 2015)
- “Pensad lo que sería una sociedad que decidiese, una vez por todas, establecer este principio: “Es verdad que no somos perfectos y que cometemos muchos errores. Pero cuando se trata de los niños que vienen al mundo, ningún sacrificio de los adultos será considerado demasiado costoso o demasiado grande, con tal de evitar que un niño piense que es un error, que no vale nada y que ha sido abandonado a las heridas de la vida y a la prepotencia de los hombres”. ¡Qué bella sería una sociedad así! Digo que a esta sociedad mucho se le perdonaría de sus innumerables errores. Mucho, de verdad.
El Señor juzga nuestra vida escuchando lo que le refieren los ángeles de los niños, ángeles que «están viendo siempre en los cielos el rostro de mi Padre celestial» (cf. Mt 18, 10). Preguntémonos siempre: ¿qué le contarán a Dios de nosotros esos ángeles de los niños?” (Audiencia general, en la plaza de San Pedro, el día 8 de abril de 2015)
La comunidad de bienes (5): diferencias con la sociedad civil
Que una comunidad de bienes “germánica” se denomine “sociedad de gananciales” ya señala el camino que relaciona y diferencia la comunidad de bienes y las sociedades civiles. Sobre todo porque en la práctica se producen confusiones que desvirtúan la naturaleza y contenido de esos institutos. Como premisa no se debe olvidar que la comunidad de bienes es “una situación” en la que está una cosa común (que pertenece en propiedad a todos y cada uno de los copropietarios) sin que tenga ni pueda tener personalidad jurídica, mientras que la sociedad civil es “una relación” contractual que, además, origina el nacimiento de una persona jurídica.
El art. 1665 Cc regula y define las sociedades civiles: la sociedad civil es un contrato por el cual dos o más personas se obligan a poner en común dinero, bienes o industria, con ánimo de partir las ganancias. La sociedad civil se puede constituir de cualquier forma, salvo que se aporten bienes inmuebles o derechos reales, en cuyo caso será necesaria la escritura pública (art. 1667 Cc), de modo que (art. 1668 Cc) es nulo el contrato de sociedad, siempre que se aporten bienes inmuebles, si no se hace un inventario de ellos, firmado por las partes, que se debe unir a la escritura. La sociedad civil tiene personalidad jurídica, pero no la tiene si los pactos se mantienen secretos entre los socios y en que cada uno contrate en su propio nombre con terceros; la sociedad civil con pactos secretos se rige por las disposiciones relativas a la comunidad de bienes (art. 1669 Cc)
La sociedad civil, por el objeto a que se consagre, puede revestir las formas reconocidas en el Código de Comercio y, en ese caso, le son aplicables sus disposiciones en cuanto no se opongan a las del Código Civil. Establece el artículo 116 CdeC que el contrato de compañía, por el cual dos o más personas se obligan a poner en fondo común bienes, industria o alguna de estas cosas para obtener lucro, será mercantil, cualquiera que fuese su clase, siempre que se haya constituido con arreglo a las disposiciones de este Código; una vez constituida la compañía mercantil, tendrá personalidad jurídica en todos sus actos y contratos. El art. 119 CdeC establece que toda compañía de comercio, antes de dar principio a sus operaciones, debe hacer constar su constitución, pactos y condiciones, en escritura pública que se presentará para su inscripción en el registro mercantil según lo dispuesto en el art. 17 Cde C. A las mismas formalidades quedarán sujetas, con arreglo al artículo 25 CdeC, las escrituras adicionales que de cualquier manera modifiquen o alteren el contrato primitivo de la compañía; los socios no pueden hacer pactos reservados, sino que todos deben constar en la escritura social.
El art. 122 CdeC establece que, por lo general, las sociedades mercantiles se constituirán adoptando alguna de las formas siguientes: 1) regular colectiva (arts. 125 a 144 CdeC); 2) comanditaria, simple o por acciones (arts. 145 a 150 CdeC); 3) anónima y de responsabilidad limitada (RDLeg 1/2010, TR Ley de Sociedades de Capital). Antes, el art. 1 CdeC establece que son comerciantes las compañías mercantiles que se constituyen con arreglo al CdeC. Estas previsiones son relevantes si se considera que el art. 7 LIS/2014 establece que son sujetos pasivos las personas jurídicas “excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil”; aunque la LIS que define la actividad económica y la patrimonial no dice qué es objeto mercantil.
DE LO HUMANO A LO DIVINO
La contrainspección fiscal
En 1981 se celebró el centenario de la creación de la Inspección General del Ministerio de Hacienda. Y se publicó un libro, dedicado a esa centenaria institución, que se entregó al rey, encuadernado en piel roja, aunque el protocolo exige que sea en piel azul. A diferencia de otros departamentos ministeriales que o no tenían inspección de sus servicios o de otro ministerio que recogía en la Inspección General los altos cargos cuando cesaban y que era más un órgano consultivo que de control interno, en el Ministerio de Hacienda, la Inspección de los Servicios era la mano derecha del ministro y en sus inspecciones de los órganos del ministerio actuaba sustituyendo a la autoridad titular de los servicios que se inspeccionaban, con poderes para pedir, para considerar y para decidir. En el libro conmemorativo se incluyen estudios sobre las principales funciones y competencias de los inspectores de servicios, incluido uno referido a la contrainspección tributaria elaborado por un Inspector de los Servicios, catedrático e inspector de los tributos. La Inspección de los Servicios era una garantía de buen funcionamiento. Los inspectores de servicios eran pocos, diecisiete en 1981, pero tenían ganado su prestigio no sólo porque provenían de cuerpos selectos y acreditaban una experiencia de años, sino también porque habían superado una durísima oposición de cinco ejercicios orales y escritos, teóricos y prácticos, con la elaboración de una memoria sometida luego a trinca. En 1982 se decidió acabar con las élites en la función pública y en la Inspección General se sustituyó la oposición por un concurso con pruebas no competitivas. En poco tiempo se multiplicaron los inspectores de servicios; algunos del anterior sistema se marcharon. En 1990 se creó la Agencia Tributaria y se desagregaron la Inspección de Servicios, en el Ministerio, y la Auditoría, en la Agencia.
Este recordatorio viene a cuento al leer una noticia de un periódico del 5 de abril: un año antes del escándalo, en mayo de 2013, se produjo la comprobación inspectora de la entidad financiera en la que sus directivos utilizaron tarjetas de crédito por elevados importes sin tributar por esas rentas. La regularización inspectora por falta de justificación de los gastos sólo afectó a un pequeño porcentaje del importe total que ha resultado injustificado. Y se reproducen las páginas 1 y 13 de las 28 del acta.
Los cristianos viven la cincuentena de la Pascua de Resurrección repasando los encuentros con Jesús: las mujeres, María Magdalena, los discípulos que iban a Emaús, las dos apariciones en el cenáculo con la incredulidad y la confesión de Tomás, la pesca milagrosa de los siete con las inolvidables palabras de Juan: “¡Es el Señor!, la aparición a los quinientos y a Santiago y la despedida el día de la Ascensión: “Estaré con vosotros todos los días hasta el fin del mundo” (Mt 28,20). Tiempo de vivir con intensidad la misericordia de Dios. Misericordia es poner el corazón en la miseria. Dios ama, con todo el amor del que es Amor, a los débiles, a los ingratos, a los que le hemos fallado, a los que hemos endurecido nuestro corazón con el egoísmo y la soberbia. Como niños de escuela, podemos encontrar un caminito de amor en las obras de misericordia del Catecismo: enseñar al que no sabe, dar consejo al que lo necesita, corregir al que yerra, consolar al triste, perdonar las injurias, llevar con paciencia los defectos del prójimo y rezar por vivos y muertos. Y también dar de comer, dar de beber, vestir, visitar, acoger... Cada vez que lo hacemos con un hermano lo hacemos con Cristo (Mt 25,40). María nos ayuda. A ella le decimos: Dios te salve, Reina y Madre de Misericordia.
LA HOJA SEMANAL
(del 13 al 18 de abril)
Lunes (13)
San Hermenegildo, mártir (2ª de Pascua)
Palabras: “El que no nazca de nuevo no puede ver el reino de Dios” (Jn 3,3)
Reflexión: Volver a nacer. Ser como niños. Confiar en la Esperanza
Propósito, durante el día: Detalles de amabilidad, de tolerancia, de comprensión
Martes (14)
San Abundio, confesor (2ª de Pascua)
Palabras: “Así es todo el que ha nacido del Espíritu” (Jn 3,6)
Reflexión: El Espíritu, como el viento, viene donde y cuando quiere.
Propósito, durante el día: En todo y en cada cosa, hacer la voluntad de Dios
Miércoles (15)
San Telmo, confesor (2ª de Pascua)
Palabras: “El que actúa perversamente detesta la luz” (Jn 3,20)
Reflexión: Para no verse acusado por sus obras
Propósito, durante el día: Presencia de Dios: ¿qué harías Tú, qué debo hacer?
Jueves (16)
Santa Bernardita Soubirous, virgen (2ª de Pascua)
Palabras: “El que cree en el Hijo posee la vida eterna” (Jn 3,36)
Reflexión: No dice poseerá, sino posee. Ya, ahora. Fe es vivir en Dios
Propósito, durante el día: Repetir el Credo: despacio, pensando las palabras
Viernes (17)
Santa Catalina Tekakwitha, laica (2ª de Pascua)
Palabras: “¿Con qué compraremos panes para que coman éstos?” (Jn 6,5)
Reflexión: Bien sabía él lo que iba a hacer
Propósito, durante el día: Ofrecer a Dios cada tarea del día. Confiar en Dios
Sábado (18)
San Perfecto de Córdoba, presbítero (2ª de Pascua)
Palabras: “Soy yo, no temáis” (Jn 6,20)
Reflexión: Se acercaba caminando sobre las aguas
Propósito, durante el día: Detalles de amor a nuestra Madre: pedirle, comentar con Ella
(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)
El domingo día 12, de la Divina Misericordia (de “Quasi modo”, ciclo B), las lecturas nos llevan al testimonio de los primeros: “Todos pensaban y sentían lo mismo” (Hch 4); “el amor a Dios consiste en que guardemos sus mandamientos” (1 Jn 5); “Estaban los discípulos en una casa” (Jn 20). Nos sentimos unidos en la Redención, en la Iglesia, junto a todos: los santos, las almas del purgatorio, los que viven cerca y lejos de nosotros. Y debemos rezar y hacer lo que podamos por los que lo necesitan. En especial por las familias y por los niños. Que no se quede en un deseo no realizado.
PALABRAS DEL PAPA FRANCISCO
- “Entrar en el misterio significa ir más allá de las cómodas certezas, más allá de la pereza y la indiferencia que nos frenan, y ponerse en busca de la verdad, la belleza y el amor, buscar un sentido no ya descontado, una respuesta no trivial a las cuestiones que ponen en crisis nuestra fe, nuestra fidelidad y nuestra razón.
Para entrar en el misterio se necesita humildad, la humildad de abajarse, de apearse del pedestal de nuestro yo, tan orgulloso, de nuestra presunción; la humildad para redimensionar la propia estima, reconociendo lo que realmente somos: criaturas con virtudes y defectos, pecadores necesitados de perdón. Para entrar en el misterio hace falta este abajamiento, que es impotencia, vaciándonos de las propias idolatrías... adoración. Sin adorar no se puede entrar en el misterio.” (de la Homilía en la Vigilia Pascual, en la Basílica Vaticana el día 4 de abril de 2015)
- “Nosotros anunciamos la resurrección de Cristo cuando su luz ilumina los momentos oscuros de nuestra existencia y podemos compartirla con los demás; cuando sabemos sonreír con quien sonríe y llorar con quien llora; cuando caminamos junto a quien está triste y corre el riesgo de perder la esperanza; cuando transmitimos nuestra experiencia de fe a quien está en búsqueda de sentido y felicidad. Con nuestra actitud, con nuestro testimonio, con nuestra vida decimos: ¡Jesús ha resucitado! Lo decimos con todo el alma...
... Pidamos a la Virgen Madre, testigo silenciosa de la muerte y de la resurrección de su Hijo, que aumente en nosotros el gozo pascual. Lo haremos ahora con la oración del “Regina caeli”, que durante el tiempo pascual sustituye la oración del “Ángelus”. En esta oración, marcada por el “Aleluya”, nos dirigimos a María invitándola a alegrarse, porque a quien llevó en su vientre ha resucitado como había prometido, y nos encomendamos a su intercesión. En realidad, nuestra alegría es un reflejo de la alegría de María, porque es Ella quien ha custodiado y custodia con fe los eventos de Jesús. Recitemos pues esta oración con los sentimientos de los hijos que están felices porque su Madre está feliz.” (Angelus, en la plaza de San Pedro, el día 5 de abril de 2015)
- “Pensad lo que sería una sociedad que decidiese, una vez por todas, establecer este principio: “Es verdad que no somos perfectos y que cometemos muchos errores. Pero cuando se trata de los niños que vienen al mundo, ningún sacrificio de los adultos será considerado demasiado costoso o demasiado grande, con tal de evitar que un niño piense que es un error, que no vale nada y que ha sido abandonado a las heridas de la vida y a la prepotencia de los hombres”. ¡Qué bella sería una sociedad así! Digo que a esta sociedad mucho se le perdonaría de sus innumerables errores. Mucho, de verdad.
El Señor juzga nuestra vida escuchando lo que le refieren los ángeles de los niños, ángeles que «están viendo siempre en los cielos el rostro de mi Padre celestial» (cf. Mt 18, 10). Preguntémonos siempre: ¿qué le contarán a Dios de nosotros esos ángeles de los niños?” (Audiencia general, en la plaza de San Pedro, el día 8 de abril de 2015)
PAPELES DE J.B.
(Sexta época; nº 15/05)
JURISPRUDENCIA COMENTADA
(febrero, 2015)
I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL
NORMAS
1) Fraude de ley. Procedente. La inspección reconstruye lo que en su opinión sería acorde con los arts. 4 y 10 LIS, ajustando las ventas e ignorando los efectos jurídicos de las transacciones para considerar que las operaciones no tienen sentido económico ni empresarial (TS 12-2-15)
No hay peor muerte jurídica que la de un instituto desaparecido del ordenamiento jurídico. Las situaciones pendientes, como si nunca hubieran tenido un precepto que las regulara, como si hubieran surgido de la nada, corren el riesgo de ser tratadas por quienes son demasiado jóvenes para conocer el origen y las vicisitudes por las que pasó el instituto o por quienes son intelectualmente tan ambiciosos como para creer que, muerta la norma, ellos son los reguladores supremos o los interpretes auténticos. Mejor que sea así y que no hubiera una ignorancia audaz.
El fraude de ley tributario, tal como se regulaba en la LGT/2003 (art. 24), consistía en aplicar una norma indebida (de cobertura), en vez de la norma procedente (norma eludida), a un hecho imponible con el propósito probado de eludir un impuesto obteniendo un resultado jurídico (titularidad, derecho) o económico (ganancia, ingreso, crédito) equivalente. La ley corrige el fraude de ley aplicando la norma eludida para gravar así el hecho imponible (1). El fraude de ley y su corrección se sitúa en la aplicación de las normas (la de cobertura y la eludida), se refiere exclusivamente al hecho imponible (para gravarlo evitando la no sujeción o la exención que se amparaba en la indebida norma de cobertura), se produce por el propósito de eludir el impuesto (a diferencia del “fraude a la ley” que pretende incumplir la norma sin buscar cobertura alguna). No tiene base racional mantener que al fraude de ley de 1963 se le debe aplicar la doctrina propia del conflicto en la aplicación de la norma tributaria de la ley de 2003. Si el fuera así, el legislador no habría eliminado el fraude de ley tributario y se hubiera limitado a modificar su regulación, añadiendo o cambiado lo necesario. Quizá lo proyectó así y el ver el resultado se dio cuenta de que era otra cosa y le cambió hasta el nombre.
El fraude de ley no tiene nada que ver con el conflicto en la aplicación de la norma tributaria de la LGT/2003 (art. 15): que no se refiere a normas que se deben aplicar o no (procedente e improcedente), sino a hechos, actos o negocios a los que se da un tratamiento tributario como si fueran otros (artificiosos, impropios; usuales, propios); que no se refiere sólo al hecho imponible, sino también a la base imponible y a la deuda tributaria; que no pretende eludir una norma, sino conseguir, sólo o esencialmente, una ventaja fiscal.
A pesar de lo que dice la sentencia que se comenta, las discrepancias respecto de la base imponible se resuelven por la vía del fraude a la ley (fraus lege), calificando lo ocurrido como infracción si procede, pero no por el fraude de ley (fraus legis) tributario. En éste tanto la norma de cobertura como la eludida se deben referir al hecho imponible. Y tampoco cabe argumentar que la base imponible forma parte del hecho imponible. No es así. Un presupuesto de hecho puede estar sujeto (hecho imponible) o no y, si está sujeto, puede estar gravado o exento. A eso se refiere el fraude de ley. Es la obligación tributaria la que tiene elementos cuantitativos (la base imponible, las reducciones, la base liquidable, el tipo de gravamen, la cuota íntegra, las deducciones, la cuota liquida). En el IS el hecho imponible se regula en el artículo 4 de la ley y que es la obtención de renta que puede estar gravada o exenta, total o parcialmente; a diferencia de la base imponible que se regula en el artículo 10 de la ley y que, en estimación directa, es el resultado contable modificado por los ajustes fiscales establecidos en la ley.
Ignorar los efectos jurídicos de las transacciones para considerar que las operaciones no tienen sentido económico ni empresarial no es una corrección del fraude de ley ni una aplicación del conflicto en la aplicación de las normas. Para la ausencia de causa en los negocios jurídicos el remedio jurídico (arts. 1275 y 1276 Cc) es el propio de la simulación: la nulidad o la inexistencia. Y si se considerara que no procede esa posibilidad, se podría pensar que hay un exceso de presunción al juzgar, desde el punto de vista empresarial o económico el proceder del contribuyente, lo que exige una preparación profesional específica y puede ser un ámbito ajeno a la regularización tributaria.
INTERESES
2) Intereses. Improcedentes. Si se anula una liquidación por defectos formales, antes no había deuda a ingresar y sólo se exigen intereses, TS 9.12.13, desde la nueva liquidación (AN 19-2-15)
Es imposible sustraerse al pensamiento que rápida e irremediablemente viene a la mente cuando se trata de los intereses que se exigen a los contribuyentes que deben conocer y comprender las normas tributarias, calificar jurídicamente los hechos sobre los que se aplican y determinar la deuda tributaria aplicando la complicada técnica de la liquidación tributaria. Son ellos, deudores fiscales, los que deben cuantificar el tributo que deben. Deben hacerlo con precisión, como expertos tributaristas. Y deben ingresar ese importe en plazo. Después actúa el acreedor fiscal: ya sea automáticamente (liquidaciones paralelas), ya sea personalmente (comprobación limitada, inspección); ya sea de forma provisional (la regla), ya sea de forma definitiva (en los casos establecidos: art. 101, 2 a 4 LGT). La autoliquidación deficiente puede ser calificada como infracción y dar origen a un expediente sancionador. En todo caso (2), las diferencias devenga y se ingresan con intereses de demora (art. 26 LGT)
El acreedor fiscal a veces incumple la ley: unas veces, en la determinación de la obligación tributaria; otras, en la recaudación ejecutiva, coactiva, mediante apremio, de una deuda improcedente; otras, negando una devolución; otras, imponiendo y exigiendo una sanción contra derecho; y en esos asuntos, en otros casos, fallando en el procedimiento aplicable. A veces, el contribuyente reclama y, a veces, se estima su reclamación o su recurso y se anula el acto de la Administración. Ella, a diferencia de lo que ocurre con los errores del administrado, puede intentar hacerlo bien en una nueva actuación. La prescripción del derecho a liquidar o a recaudar se habrá interrumpido por la impugnación del administrado aunque haya sido estimada. Y, producida una nueva liquidación tributaria, se debe ingresar, con intereses, como dice la sentencia que se comenta. Pero si se considera cuándo el acreedor fiscal determina según lo que la ley ordena la deuda que debe satisfacer el contribuyente, habría que convenir que es entonces cuando se produce un período de ingreso de la “deuda legalmente determinada”, porque exigir intereses desde antes, salvo en los casos de ocultación, es una verdadera sanción por no ser un experto tributario.
PROCEDIMIENTO
3) Acto propio. Actuación anterior. Si en 2002 se inició y no acabó con acta, liquidación, eso es valorar la procedencia del régimen especial: un acto propio, TS ss 6.03.14 y 4.11.13, que no exige acto expreso y formal; improcedente regularización en 2003 (AN 4-2-15)
A veces se sienten alegrías instantáneas que sólo la experiencia o el futuro pueden evitar. Una sentencia como la que aquí se comenta produce esa agradable sensación. Salir de una comprobación tributaria sin que se hayan señalado diferencias puede ser otra situación de gozo interior.
La experiencia amarga se puede confirmar en algún pronunciamiento que señala que sin documento que así lo acredite mediante la oportuna liquidación sin diferencias, la actuación o el procedimiento sigue abierto, sin perjuicio de lo que las leyes establecen sobre la caducidad (art. 104 LGT) o sobre la prescripción (art. 150 LGT). El futuro puede confirmar que las liquidaciones son provisionales si no son definitivas (art. 101.3 y 4 LGT). Y una nueva actuación puede determinar la diferencias que no se encontraron antes, salvo las limitaciones legales (art. 140 y 148.3 LGT)
Pero toda actuación o todo procedimiento debe empezar y terminar con un acto formal (arts. 100 y 101 LGT). No siempre es así y, en ocasiones, se puede considerar conveniente no pedir esa acreditación. Por este motivo es por lo que produce satisfacción jurídica la sentencia que aquí se comenta (3)
INFORMACIÓN
4) Requerimiento. Procedente. Tarjetas de crédito. Fue procedente el requerimiento sobre titulares de tarjetas de crédito y débito que hubieran realizado pagos 30.000 euros o más, porque se puede requerir a quien puede disponer de datos con trascendencia tributaria aunque su conocimiento proceda de relaciones con personas distintas, si las relaciones fuente de conocimiento son económicas, profesionales o financieras (TS 18-2-15, dos)
El paso del tiempo puede revitalizar las instituciones o producir su deterioro. Lo mismo ocurre con los derechos y sus garantías. Y con la vigencia de los principios esenciales para la convivencia.
En 1963 se pensaba que la información sobre la vida de las personas podía afectar a derechos fundamentales. En la tensión entre los derechos de la colectividad y de la persona se reguló el deber de informar con amplitud (toda clase de datos, antecedentes o informes) y se aplicó con limitaciones sociales (secreto postal, estadístico, del protocolo notarial en lo personal) y exigencia rigurosa de requisitos sustantivos (trascendencia tributaria) o procedimentales (autorización superior). Y pasó el tiempo (4)
Leer que “se puede requerir a quien puede disponer de datos con trascendencia tributaria aunque su conocimiento proceda de relaciones con personas distintas, si las relaciones fuente de conocimiento son económicas, profesionales o financieras” es suficiente para producir una seria inquietud jurídica. No era eso lo regulado en su día con el mismo texto que aún permanece con tan diversos proyección y ámbitos. Hubo un tiempo en que una pretensión así era ilegal.
ESTIMACIÓN INDIRECTA
5) Improcedente. La EI es un procedimiento subsidiario cuando no es posible la ED, TS s. 9.05.11; si no hay informe específico, TS 15.07.11, basta el del acta de disconformidad; pero no está justificada: de 21 requeridos, 10 declararon haber pagado sobreprecios con salida de fondos; 3 declararon el pago, pero no lo probaron; y 8 negaron sobreprecio; en total de 48 viviendas sólo 13. Se podía regularizar a esos, pero no extender a todas las ventas (AN 26-2-15)
La estimación indirecta más que un método subsidiario de cuantificar la base imponible, a la vista de la información, los medios y las facultades de que dispone la Administración, se debería considerar y aplicar como un método extraordinario e infrecuente.
Precisamente porque así debería ser, esa forma de estimación (5) tendría que aplicarse con riguroso cumplimiento de los requisitos legales (art. 53.1 LGT) para hacerlo (imposibilidad de disponer de los datos necesarios para la determinación completa) y con exquisito cuidado en los medios aplicados (art. 53.2 LGT), de modo que el resultado obtenido sea el más próximo a la realidad que no se ha podido conocer. La estimación indirecta no es una sanción porque los incumplimientos de obligaciones formales ya tienen su consideración legal a efectos de la tipificación de infracciones. Y tampoco puede ser una arbitrariedad. El claro razonamiento de la sentencia que aquí se comenta y la resolución justa a que llega, aporta sentimientos jurídicos de gozo y paz.
INSPECCIÓN
6) Contenido. Período prescrito. No cabe nueva liquidación en un período prescrito, pero sí comprobarlo a afectos de su proyección en períodos no prescritos y cabe declarar fraude de ley en aquél. La doctrina del TS sobre el concepto: ss. 22.03.12, 17.03.14, 24.11.11. 29.01.04; sobre la diferencia con economía de opción: 17.03.14; no exige ánimo de defraudar, s. 29.10.10, la intencionalidad no es un requisito del fraude de ley (TS 26-2-15)
A veces es preciso comparar períodos de tiempo bien determinados para poder sentir satisfacción o inquietud, para alegrarse o sentirse abrumado. En la jurisprudencia tributaria si hubo un tiempo claramente fijado, desde 1996 a 2000, ahora se vive otro.
En verdad, aunque se diga así, no existe un período prescrito. Existe un tiempo en el que prescribe un derecho o una acción (6). En la regulación que el ordenamiento establece para la tributación se exige, en la mayoría de los impuestos, que sea el contribuyente el obligado a autoliquidar el impuesto que le corresponde y, en su caso, la deuda tributaria que debe ingresar en plazo. Lógicamente esa determinación no tiene garantía alguna de legalidad porque el contribuyente ni tiene por qué estar capacitado para cumplir adecuadamente esa obligación ni tiene competencia para practicar liquidaciones. Esa consideración lleva a conclusiones difícilmente discutible: la única obligación exigible al administrado es que declare los hechos; siendo así, sólo la ocultación puede ser tipificada como infracción; asimilar el período voluntario de ingreso en deudas liquidadas y autoliquidadas a efectos de recargos e intereses es un error manifiesto. No obstante esas reflexiones, tampoco parece discutible calificar de inseguridad jurídica la situación en la que está el administrado que declara y autoliquida mientras la Administración no determine la consecuencia de aplicar la ley tributaria a los actos y hechos del que debe contribuir. Y, en esta razonada y razonable consideración, hay que admitir que la Administración no puede comprobar y liquidar los millones de devengos de impuesto que se producen. Y la consecuencia inevitable ante esa tensión inseguridad-imposibilidad, es establecer el carácter definitivo de las autoliquidaciones practicadas por los administrados cuando no se comprueban en el tiempo prudencial 8arts. 66 y sigs. LGT) que es el plazo de prescripción.
A partir de esas premisas es sencillo el contraste con la pretensión de poder modificar lo que, en aras de la Justicia y de la seguridad jurídica, debería ser considerado definitivo e inmodificable. Del mismo modo es fácil calificar la pretensión que lleva a dejar inmodificada la situación originaria, pero modificar sus efectos como si fuera otra. Y sigue la lista de consideraciones cuando se piensa que el administrado no puede reabrir la prescripción vencida por un acto propio o en las interrelaciones tributarias que afectan a otros impuestos o al mismo en períodos sucesivos. Cuando se recuerda que ha existido un proyecto de ley que declaraba la imprescriptibilidad del crédito tributario, la conclusión puede ser fatal.
7) Reiteración. Tiro único. Sobre la reiteración de liquidaciones se debe estar a TS ss. 6.11.14 y 16.10.14: posibilidad de reiterar liquidaciones anuladas por defectos procedimentales, art. 239.3 LGT; y si son por defectos de fondo, si no hay prescripción (AN 3-2-15)
Hay pretensiones tan razonables que cuando son rechazadas animan a analizar los argumentos enfrentados y a poner en el viento, que va y viene, la esperanza de que algún día no sea así.
Como la “plusvalía del muerto”, ya desaparecida en el IRPF, o como “las diligencias argucia”, para evitar la prescripción en las actuaciones inspectoras por causa de interrupciones injustificadas, las liquidaciones “de tiro único” fueron flor de un día cuando la duración se opone a la eternidad. La pretensión era que anulada una liquidación, la Administración no podía practicar otra por ese mismo objeto. El argumento era positivo: la Administración actúa dentro de su competencia, la Administración conoce la ley y actúa por medio de personal profesionalmente cualificado, la Administración está sometida a la ley y al Derecho (art. 3 Ley 30/1992), la Administración es responsable de sus actos. El administrado no puede volver sobre sus propios actos para corregir defectos ni formales ni sustantivos que hubiera podido cometer al tiempo de autoliquidar. Y, en todo caso, el Derecho y la razón impiden que en la anulación de un acto por infracción del ordenamiento jurídico sea el infractor el que resulte favorecido.
La doctrina nueva (7) viene señalando que hay que distinguir: si la causa de la anulación es porque la Administración ha infringido el ordenamiento jurídico en aspectos formales, es ajustado a Derecho dictar un nuevo acto; si la causa de la anulación es porque la Administración ha infringido el ordenamiento jurídico en aspectos sustantivos, de fondo, puede dictar un nuevo acto si no ha prescrito su derecho a hacerlo. Se traslada así la cuestión al ámbito de los privilegios, posiblemente por protección del interés general: si la cuestión es de forma, el nuevo acto es una subsanación, aunque el administrado no pueda hacerlo precisamente para cumplir bien su obligación tributaria; si la cuestión es de fondo, la prescripción del derecho no será obstáculo si se considera que ha sido interrumpida por la reclamación del administrado para que se anulara el acto administrativo que resultó contrario a Derecho, aunque así se favorezca al infractor y se perjudique al que ha procurado que se realice el Derecho y la Justicia. Y la cuestión acaba, otra vez, en el debate sobre el interés general.
SANCIONES
8) Culpa. Existente. Una forma societaria por su definición, finalidad y estructura, debe tener un conocimiento y cuidado en el cumplimiento de las obligaciones contables y fiscales “superior al del ciudadano común” (AN 3-2-15)
Como contraste, se puede relacionar la sentencia que aquí se comenta con estas otras dos próximas en el tiempo: 1) Se anula la sanción porque no se motiva que la interpretación no es razonable y que era exigible otra conducta (AN 12-2-15); 2) Es motivación suficiente decir “en su conducta se aprecia cualquier grado de negligencia” y “no puede ampararse en interpretación razonable de la norma ni en laguna normativa, porque la norma es clara” (TSJ Valencia 24-2-15)
Por mucho que se insista será poco (8). Imputar a alguien de la comisión de una infracción es algo mucho más serio que señalarle que debe el pago de un impuesto. Se traspasa el ámbito de las obligaciones civiles, para alcanzar el ámbito de la moral. Como muy bien dijo el TEAC: la sanción es un reproche social con trascendencia moral. Si esa imputación de una conducta ilícita se hiciera desde la irresponsabilidad por los propios errores aún sería más grave.
En todo caso, es abundante y reiterada durante años la doctrina de los tribunales que exige garantías, al menos, en la motivación de las resoluciones sancionadoras. La causa de una liquidación tributaria no es la prueba de una culpa; no hay infracción sin ocultación porque la complitud excluye la malicia; no es prueba de la culpa decir que la conducta el administrado podía haber sido otra; no cabe imputar culpa cuando la regularización tributaria se ha basado en presunciones; la condición personal, el ser una persona jurídica, el volumen de negocio y otras circunstancias semejantes no presumen culpabilidad; no se puede calificar una conducta diciendo que existe dolo, culpa o cuando menos negligencia; tampoco es ajustado a Derecho negar la interpretación razonable diciendo que las normas son claras o exigiendo al administrado la prueba de racionalidad de su interpretación en una clara inversión de la prueba, que está proscrita... Y, como estas, son muchas otras las consideraciones.
II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL
IVA
9) Devoluciones. Repercusión indebida. Inspección. Según TS ss. 18.09.13, 11.01.14, 10.04.14, 22.01.14, 23.01.14, y también 3.04.08, la pretensión de recaudar por cuotas indebidamente deducidas más intereses, con independencia de la regularización por ITP, lleva a una situación totalmente injusta con doble tributación que sólo se evita con la devolución o admitiendo la deducción (TS 5-2-15)
La comprobación íntegra, como la liquidación definitiva, no son aspiraciones ideales ajenas a la realidad, sino deseos que pueden y deben ser realizados siempre que sea posible. Entre la Justicia y la eficacia recaudatoria ni siquiera debiera haber ocasión de contraste.
Los términos en que se produce la sentencia que aquí se comenta (“la pretensión de recaudar cuotas e intereses... lleva a una situación totalmente injusta”) son consecuencia de la situación de hecho que se juzga: un sujeto pasivo soporta el IVA que le repercute el que le entrega un bien; deduce el impuesto; después, en una actuación inspectora resulta que esa operación no estaba sujeta al IVA, sino al ITP que deberá pagar el que soportó la repercusión del IVA que ha resultado indebida; en la actuación inspectora la liquidación se limita a exigir el importe de la que ha resultado indebida deducción de la cuota de IVA soportada más los intereses de demora por el retraso en el ingreso del mayor importe que resulta de eliminar la deducción. Y, según reiterada doctrina de los tribunales (9), se considera que lo procedente debió haber sido completar la actuación inspectora tramitando la devolución de la cuota indebidamente soportada, como ingreso indebido, o, si ya se había deducido ese importe, aceptando la deducción.
I. ESPECIALES
10) Medios de transporte. Exención. Alquiler. Improcedente. La exención por alquiler de embarcación exige la dedicación exclusiva a esa actividad, el autoconsumo no es un arrendamiento; se estima su existencia aunque no se regularizó por el IVA (TSJ Valencia 24-2-15)
Hay resoluciones que permiten más consideraciones que las que surgen de una primera lectura de lo ocurrido. Aunque se dice que, a veces, lo más interesante es lo no ocurrido, como ocurriría en las referencias a un precepto que no existe en la ley que se cita o al resultado de una prueba que no se hubiera practicado.
La sentencia que aquí se comenta plantea un motivo de reflexión muy interesante. El Impuesto Especial se exige por la primera matriculación, salvo que sea un caso de no sujeción o que sea aplicable una exención. Para embarcaciones está regulada una exención cuando están afectas exclusivamente a la actividad de alquiler. En la comprobación de los hechos resultó probado que la embarcación se había utilizado en operaciones que la Administración consideró que no eran alquiler, sino autoconsumo. Parece que la discrepancia surgió por referencia: si hubiera autoconsumo, en cuanto que el IVA es compatible con el Impuesto Especial, se habría regularizado por IVA los autoconsumos que la Administración consideraba realizados. Se debe recordar que a efectos del IVA (art. 12 LIVA) se considera autoconsumo de servicios la aplicación total o parcial al uso particular del sujeto pasivo con fines ajenos a la actividad y los servicios prestados a título gratuito para fines ajenos a la actividad.
De la lectura de la sentencia parece que no se trata de considerar que los autoconsumos no son alquiler, lo que es un debate esencialmente jurídico muy interesante, sino de valorar la solidez de la pretensión de que existe autoconsumo al mismo tiempo que no se ha actuado ni se ha promovido la actuación pare regularizar tributariamente esa operación. Una cosa es que la Administración utilice discrecionalmente su potestad (poder-deber) de gestión tributaria y otra que decida no ejercitarla actuando en consecuencia con sus pretensiones. Otro aspecto interesante a considerar (10), sobre todo a si se analiza desde los principios de buena fe y de confianza legítima (art. 3 Ley 30/1992, de 26 de noviembre) que presiden las actuaciones de la Administración.
Julio Banacloche Pérez
NOTAS
(1) Fraude de ley
(Inexistencia anterior) Las actas precedentes y la devolución de ingresos indebidos que son actos propios impide construir años después un fraude de ley en los hechos antes comprobados (TS 4-11-13). Se atentó contra la confianza legítima cuando se pretendió calificar de fraude de ley operaciones que en la comprobación de ejercicios anteriores se consideró conforme (TS 6-3-14). La Administración no puede declarar el fraude de ley en período prescrito aunque se proyecten los efectos a períodos no prescritos (TS 4-7-14)
- Si en períodos anteriores por las mismas operaciones se formalizaron actas sin expediente de fraude de ley, la personalidad jurídica única de la Administración impide hacerlo en período posterior. Tampoco se puede mantener que son liquidaciones provisionales todas las no avaladas por la Inspección (AN 24-7-12). Si los hechos se produjeron diez años antes y la Administración no modificó la declaración de los mismos mediante comprobación no puede acordar que fueron en fraude de ley porque se ha producido prescripción (AN 24-1-13). Si las operaciones son de ejercicios prescritos no procede apreciar fraude de ley para deducir efectos en períodos no prescritos (AN 21-11-13, dos) . No cabe apreciar fraude de ley años después, cuando no se declaró en el año en que se produjo la operación (AN 16-1-14). Si los actos se realizaron en períodos prescritos sin que se declarara entonces el fraude de ley, no procede hacerlo en períodos no prescritos (AN 2-10-14)
(Existente) Hubo fraude de ley porque las operaciones carecían de sentido desde el punto de vista mercantil con un fin distinto al propio de los negocios y para no tributar por las plusvalías producidas (TS 14-3-13). La TS s. 30.05.11 expone la diferencia entre elusión, evasión y economía de opción. La TJCE s. 21.02.06 expone la doctrina sobre el abuso de derecho. Hubo fraude de ley al realizara maniobras inusuales, utilizando como norma de cobertura la mercantil de transformación de sociedades y otras normas del IRPF, siendo normas eludidas los arts. 75 y 76.2 LIS y 52 LIRPF sobre imputación por transparencia (TS 10-3-14). La TS s. 30.05.11 considera la elusión fiscal, la evasión fiscal y la economía de opción. La LGT/2003 sustituyó el fraude de ley de la LGT/1963 por el conflicto en la aplicación de norma tributaria que es una cláusula general antielusión. En este caso se produjeron maniobras inusuales e incoherentes si no se tiene en cuenta la finalidad de elusión fiscal. No hubo economía de opción, TS s. 27.01.12 y 22.03.12, porque sólo se da cuando el ordenamiento abre distintas posibilidades. Sobre el abuso de derecho se ha pronunciado TJCE s. 21.02.06 (TS 17-3-14). Hubo fraude de ley cuando se transmitió una acción a una persona física para quedar sujeta la entidad a la transparencia fiscal (TS 4-7-14)
- Los gastos financieros, las pérdidas por enajenación de las participaciones, la amortización del fondo de comercio y la provisión por depreciación de valores no son deducibles porque las operaciones no tenían sentido económico para el grupo: préstamo de sociedades del grupo para crear una sociedad no residente que luego se transmite a otras también del grupo (AN 7-2-13). Hubo fraude de ley y no son deducibles los gastos financieros derivados de pasivos contraídos frente a la matriz no residente para adquirir acciones de otra sociedad en operación sin sentido económico para el grupo porque en el fraude de ley se incluye el empleo de formas jurídicas insólitas o desproporcionadas. La norma de cobertura son los arts. 10 y 20 LIS y las defraudadas los 4 y 10, estando acreditada la artificiosidad (AN 21-2-13). Hubo fraude de ley en la enajenación de terrenos propiedad de la sociedad disuelta creando una sociedad instrumental transparente evitando la tributación de la plusvalía. Aunque la demandante adquirente no creó la sociedad instrumental participó en el conjunto, dado que la intermediación alteró el régimen de tributación de la enajenación (AN 7-3-13). Hubo fraude de ley cuando la sociedad pretendió evitar la norma que impide el traspaso de cuenta de revaloración a reservas voluntarias y que prohíbe su distribución mediante la doble operación simultánea de reducción y aumento de capital (AN 1-4-13). Hubo fraude de ley en la compra por una sociedad del grupo de las acciones de otra obteniendo financiación de la matriz lo que originó cuantiosos gastos financieros, que no son deducibles (AN 14-11-13). Se considera que existe fraude de ley porque no hubo reorganización, sino cambio de titularidades en el grupo para deducir gastos financieros. Se considera norma defraudada tanto el art. 4 como el art. 10 LIS. El conflicto en la aplicación de norma, art. 15 LGT, es una nueva regulación del fraude de ley. Y lo hubo porque los gastos no se corresponden con ingresos que hubieran tributado (AN 16-1-14). Hubo fraude de ley porque los negocios fueron artificiosos, TS s. 21.10.10, para situar las plusvalías en los socios que se podían beneficiar de los porcentajes de abatimiento (AN 3-2-14). En la reordenación de cartera hubo fraude de ley para poder deducir los gastos financieros por préstamos intergrupo (AN 12-5-14)
(2) Intereses de demora
- Si se anula una liquidación ordenando la retroacción, incluso antes de la LGT/2003, no procede exigir intereses de demora en la liquidación posterior porque el deudor se sintió sorprendido por la ilegalidad de la actuación del acreedor fiscal (TS 14-6-12, 25-10-12)Si se anula una liquidación se exigen intereses sobre la nueva cuota. E igual si sólo se anula la sanción (TS 2-6-13). Cuando se estima el recurso y se ordena nueva liquidación, se aplican los intereses del último inciso del art. 26.6 LGT/2003 y no la LGT/1963 aunque estuviera vigente al iniciarse el procedimiento, porque la nueva liquidación trae causa de la sentencia (TS 31-3-14)
- Anulada una liquidación en el cómputo de intereses de demora la fecha final es cuando el Inspector Jefe dictó la liquidación luego anulada, TS s. 14.06.12, sin que se apliquen retroactivamente los arts. 240.2 y 26.4 LGT (AN 3-10-13). Si la deuda estuvo suspendida, el procedimiento duró más de un año, la reclamación se estimó en parte y hubo que practicar nueva liquidación se debe aplicar el artículo 26.6 LGT y liquidar el interés legal (AN 10-10-13)
(3) Procedimiento. Actos propios
- La Administración queda vinculada por sus actos anteriores, TS s. 4.11.13, pero al mantener que un arrendamiento era simulado para deducir el IVA, no hay ese obstáculo porque en actuación anterior no hubo calificación, sino una constatación formal para acordar una devolución. Sanción (TS 13-11-14). Si la Administración fija el importe real a efectos del IRPF, en transmisión posterior queda vinculada, TS s. 4.11.13, a efectos del valor de adquisición (TS 15-1-15)
- Es jurídicamente imposible iniciar y resolver una segunda inspección cuando se había producido otra anterior terminada sin formalidad alguna ni declaración de responsabilidad (AN 28-5-14)
(4) Información. Procedente
- Fue procedente el requerimiento de información sobre operaciones con billetes de 500 euros que no podía incluir la identificación de personas y que cumplía, TS s. 29.11.13, los requisitos de motivación y proporcionalidad en cuanto era preciso para planificar actuaciones contra el fraude (TS 7-2-14). Fue procedente el requerimiento sobre cuentas de clientes por más de 3 millones de euros. Había trascendencia tributaria, TS ss. 21.06.12, 3.11.11 y 19.06.09, y hubo motivación, TS ss. 26.09.07, 3.11.11 y 26.09.07 (TS 17-3-14). Fue procedente, TS s. 3.11.11, el requerimiento de información referido a las cuentas corrientes cuya suma de asientos en el Haber fuera superior a 3 millones de euros. Existía trascendencia y estaba motivada, TS s. 19.06.09, porque la utilidad puede ser potencial, indirecta o hipotética (TS 2-10-14). Fue procedente, TS s. 17.03.14, el requerimiento sobre cuentas que superaran los 3 millones de euros en la suma de asientos del Haber, al existir transcendencia y motivación (TS 23-10-14). Requerimiento de información procedente sobre cuentas cuyo importe anual en suma de apuntes de Haber sea superior a la cantidad que se señala. Hay motivación y trascendencia y no procede art. 93. 2 y 3 LGT (TS 7-11-14, 13-11-14, 20-11-14). Fue procedente el requerimiento de información sobre titulares de tarjetas de crédito y débito del sistema 4B que realizaron pagos con ellas (TS 15-12-14)
- Fue adecuado a Derecho, TS s. 3.11.11, el requerimiento de información sobre cuentas en las que la suma de los apuntes del haber superaran determinado importe: había trascendencia tributaria y no fue desproporcionado (AN 7-11-13). Fue procedente el requerimiento de información de cuentas cuyo haber supere determinada cuantía (AN 14-11-13). Existía trascendencia tributaria, TS 3.11.11, en el requerimiento de información de cuentas con Haber superior a determinada cantidad (AN 9-10-14, 16-10-14). Existía trascendencia tributaria y había motivación en el requerimiento de información sobre cuentas con Haber superior a tres millones de euros (AN 30-10-14). Procedente requerimiento de información, TS ss. 7.06.12, 26.07, 2.10.14, sobre cuentas con importe anual de suma de Haber superior al importe señalado (AN 13-11-14)
(5) Estimación indirecta. Improcedente
- Si la Inspección tiene datos suficientes puede aplicar la estimación directa aunque no exista contabilidad (TS 25-9-12)
- Meras anomalías contables y no haber emitido determinadas facturas no es suficiente para aplicar la estimación indirecta (AN 27-2-13). Si la Inspección considera que hay facturas sobrevaloradas debe probar la sobrevaloración y con base sólo en información de Internet no comprobada no cabe aplicar la estimación indirecta (AN 3-10-13). La Administración debe probar que le es imposible determinar la base imponible. Los datos contrastados son insuficientes para entender que existe anomalía sustancial contable que impide la determinación de la base (AN 10-10-13). En la estimación indirecta por no haber contabilizado los sobreprecios en ventas, es insuficiente prueba el muestreo que hizo la Inspección y sólo se admite el incremento derivado de la información de los compradores que declararon (AN 31-10-13). Fue improcedente aplicar la estimación indirecta a pesar de las anomalías contables porque no se prueba que fue imposible aplicar la estimación directa (AN 12-12-13). A pesar de la complejidad en la determinación de existencias finales e iniciales en la empresa inmobiliaria, TS 15.12.08, la Inspección no pudo pedir un detalle analítico de la contabilidad y no tuvo dificultad para liquidar el IVA (AN 27-2-14). Si del informe de disconformidad se deduce que no era imposible realizar la contabilidad de los datos aportados no se justifica la estimación indirecta (AN 20-3-14). No procede la estimación indirecta por irregularidades contables si no son sustanciales e impiden o dificultan gravemente la determinación de la base imponible (AN 16-4-14). Improcedente estimación indirecta porque no se acreditó las anomalías contables que impidieran determinar la base imponible (AN 12-6-14)
(6) Inspección. Período prescrito
- La inspección puede solicitar información de períodos prescritos sin afectar a la firmeza de la autoliquidación por prescripción (TS 19-2-13). La Inspección puede comprobar las inversiones hechas durante los 10 años anteriores a efectos del FA aunque existan períodos prescritos (TS 30-4-13). Procedente deducción de gastos por I+D generados en períodos prescritos, aplicando para 2001 la doctrina de la compensación de bases negativas (TS 5-12-13)
- Se puede comprobar las bases negativas de períodos prescritos que afectan a períodos no prescritos, pero no cabe modificar la base imponible o la cuota de períodos prescritos ni negar o reducir las bases a compensar o las deducciones en la cuota a aplicar (AN 29-3-12). En 2006 había prescrito 2000 y no puede la Inspección regularizar 2001 alterando claramente la situación del contribuyente en un período que había ganado firmeza (AN 6-6-13)
(7) Liquidación. Reiteración
- La Administración puede reiterar liquidaciones anuladas por defectos de forma e incluso materiales a fin de subsanar el vicio aunque la resolución no lo hubiese ordenado, salvo prescripción (TS 20-12-12). Según TS ss. 19.11.12, en interés de ley, cabe reiterar una liquidación cuando se anuló por defectos procedimentales para que se subsane, estando prohibida una tercera oportunidad, TS s. 7.10.00, por cosa juzgada. No cabe retroacción por vicios de fondo, TS ss. 7.04.11 y 26.07.12. Pero si se anula sin otra referencia, cabe reiterar (TS 14-3-14). Anulada una liquidación, permite la práctica de otra, TS s. 19.11.12, salvo inexistencia de la obligación, pérdida sobrevenida o prescripción (TS 11-4-14). La anulación de una liquidación por estimarse un recurso por infracción formal o material, siempre que no sea por inexistencia o extinción de la obligación tributaria, TS s. 19.11.12, permite una nueva liquidación (TS 16-10-14). La retroacción de actuaciones no impide una nueva liquidación, salvo que exista prescripción; la impugnación interrumpió la prescripción. Se admite, contra TSJ Valencia, TS s. 19.11.12, la sucesión de liquidaciones (TS 6-11-14)
(8) Sanciones. Motivación
- No basta con decir que las normas son claras y que no hay dudas porque eso es invertir la carga de la prueba: es la Administración la que debe demostrar la ausencia de diligencia (TS 17-9-12). Se anula la sanción porque no se motiva la culpa ya que no lo es decir que la norma es clara y que no se aprecian causas de exoneración (TS 25-9-12). El acuerdo sancionador debe tener una valoración de la intencionalidad concreta en la conducta del sancionado, sin que sea suficiente la afirmación simple y genérica a que no hay dudas interpretativas razonables basadas en una complejidad de la norma u otras causas exoneradoras, porque no es el contribuyente quien debe probar la falta de culpa (TS 13-12-12). Injustificada sanción “porque no se puso la debida diligencia y cuidado en el análisis de los elementos determinantes del régimen tributario aplicable”, porque no se razona tal conexión ni es motivación suficiente de la culpa (TS 7-2-13). No procede sanción porque, como motivación, no basta afirmar que el interesado debió ajustar su conducta a las circunstancias, que no hay causa de exoneración y que las normas son claras (TS 30-5-13). La motivación de la culpabilidad no es un requisito formal sino un derecho fundamental del ciudadano (TS 13-6-13). Improcedente sanción por falta de motivación de la culpa (TS 27-9-13). La motivación de la culpa se debe hacer de forma detallada y concreta en el acuerdo sancionador (TS 20-12-13). No cabe sanción si no hay ocultación, TS s. 6.06.08, aunque no se considere razonable la interpretación de las normas (TS 7-2-14). No es prueba de la culpa ni una expresión genérica ni negar que existan causas de exoneración. No es motivación emplear un texto estereotipado. No cabe confundir motivación con acreditación. No es ajustado a Derecho mantener que la infracción conlleva la conducta dolosa o citar la escritura de venta como prueba porque de ella no se deduce culpa alguna (TS 28-3-14). Se anula la sanción porque no está suficientemente justificada la apreciación de existencia de culpa (TS 10-7-14). No es motivación de la conducta culposa la que la identifica con la que es objeto de la regularización tributaria (TS 6-11-14)
- Se anula la sanción por falta de motivación suficiente de la culpa (AN 24-1-13, 31-1-13). No es bastante motivación de la culpa la claridad de la norma y la imposibilidad de que la interpretación fuera razonable (AN 21-2-13). Se anula la sanción porque en el acuerdo sancionador la motivación de la culpa brilla por su ausencia (AN 21-2-13). Se anula la sanción por no estar suficientemente motivada (AN 27-6-13, dos). La deficiente motivación de la culpa en el expediente no se puede subsanar con la detallada desarrollada en la contestación a la demanda (AN 19-9-13). No es motivación de la culpa decir que hubo al menos negligencia y reproducir los datos de la regularización, sin que tampoco sea adecuado referirse a la clara interpretación de la norma cuando el asunto se refería a la prueba y no a una interpretación jurídica (AN 21-11-13). No es motivación de la sanción las vaguedades que pueden servir para cualquier infracción, de cualquier impuesto y por cualquier hecho, sin justificar tampoco el grado, culpa o dolo, de culpabilidad (AN 28-11-13). Se anula la sanción por falta de motivación y era inaplicable la ocultación estimada (AN 5-12-13). Se anula la sanción por falta absoluta de motivación de la culpa (AN 16-1-14). Sanción improcedente: en la motivación de la culpa no se admite ni expresiones genéricas ni la mera referencia al resultado de la liquidación; hubo una declaración veraz y completa (AN 13-2-14). Según TS s. 10.07.07 se debe razonar en términos precisos y suficientes la existencia de culpa y la ausencia de diligencia (AN 20-3-14). Se anula la sanción por falta absoluta en la motivación de la culpabilidad (AN 3-4-14, dos). La sencillez de la norma y el hecho de que se tratara de una sociedad que debía conocer las normas no es prueba de la culpa (AN 29-5-14). No es motivación de la culpa la reproducción de la liquidación ni el empleo de frases estereotipadas (AN 18-6-14). No es motivar la culpa referirse a la liquidación y descartar sin más la interpretación razonable (AN 10-7-14). Improcedente sanción por gastos de viaje y atenciones a clientes en el IS al no haberse probado la culpa (AN 16-10-14). Sanción improcedente porque no es prueba del elemento subjetivo de la infracción señalar que la norma es clara y que al menos hay negligencia (AN 13-11-14). Necesidad de probar la culpa y motivar su existencia, TS s. 3.06.08; no cabe exigir al sancionado que pruebe sus dificultades de interpretación porque sería invertir la carga de la prueba; y la Ley 1/1998 protege la buena fe (AN 2-1-15)
(9) IVA. Repercusión indebida
- Cuando se produce una comprobación, TS ss. 5.11.12 y 19.01.12, la Inspección debe regularizar todos los elementos de la obligación y no sólo los desfavorables al inspeccionado (TS 31-3-14). Si se adquirió proindiviso se constituyó una comunidad de bienes y existiendo exención se repercutió indebidamente a un comunero cuestionándose años más tarde el gravamen, la Inspección debió inclinarse por la solución más favorable declarando la improcedencia de la repercusión y negando la devolución porque quien la soportó la había deducido. No procede actuar “como debió haber ocurrido”, TS s. 3.04.08, sino “como ocurrió”: improcedente regularización exigiendo la cuota deducida, permitiendo pedir luego la devolución (TS 10-4-14). Si los vendedores no eran empresarios y repercutieron, es contrario a Derecho, TS ss. 3.04.08, 18.09.13, 10.04.14 y 11.04.14, negar la deducción y no acordar la devolución (TS 5-6-14). Reconocido el derecho a rectificar la autoliquidación por repercusión indebida en operación exenta, se debe distinguir entre ese reconocimiento y su ejecución mediante la devolución que no se hace con el que repercutió, sino con el que soportó; y tampoco era posible por su derecho a deducir (TS 23-6-14). Si la operación estaba exenta y procedía aplica el ITP en la adquisición de inmueble por comunidad, pero se repercutió el IVA a los comuneros, en la inspección a éstos lo procedente fue reflejar la improcedencia de la repercusión, la procedencia de la devolución del IVA soportado y su improcedencia, TS s. 3.04.08, porque había sido deducido (TS 2-10-14). Como TS ss. 3.04.08, 22.01.14, 23.01.14 y 2.10.14, si se adquirió por indiviso se debió repercutir a la comunidad y ella tenía derecho a deducir, pero habiendo repercutido a un comunero que soportó, la Inspección debió reconocer la indebida repercusión sin acordar devolución por haber sido deducidas las cuotas (TS 23-10-14). La sociedad civil tenía actividad empresarial porque había realizado varias compras y ventas de terrenos, pero en éste se aplicaba la exención porque no había iniciado la ejecución material de la urbanización, TS s. 19.04.03, 11.10.04 y 8.11.04. Pero si el adquirente soportó la repercusión, TS ss. 5.06.14, tiene derecho a la devolución que no se debe hacer efectivo al haberla deducido, TS ss. 18.09.13, 10.04.14, 11.04.14, 2.10.14 (TS 6-11-14)
- La actuación inspectora no se debe limitar a lo gravoso para el inspeccionado: si el IVA era improcedente lo procedente no era sólo negar la deducción, sino también acordar la devolución de la cuota indebidamente ingresada (AN 11-11-13). Si procedía la tributación por ITP por incorrecta renuncia a la exención, procede devolver el IVA repercutido en los términos del art. 42.1.9º RD 939/2005 Si el transmitente no era empresario, se debe regularizar la situación tributaria y devolver el IVA indebidamente soportado al adquirir firmeza la sentencia (AN 10-5-13). Si un proveedor de oro repercutió indebidamente el IVA procede, TJUE ss. 12.01.06 y 21.06.12, procede la deducción de las cuotas, en cuanto que la Administración no probó si se habían ingresado o no las cuotas repercutidas incumpliendo el principio de facilidad de la prueba (AN 3-6-14) Si la Inspección regulariza el IVA que entiende devengado antes de cuando fue autoliquidado, existe ingreso indebido y la devolución no deriva de la aplicación de la norma, en cuanto que la comprobación debe ser íntegra, TS ss. 18.09.13, 10.04.14 y 5.06.14, para evitar el doble pago se debió acordar la devolución con intereses según art. 32.2 LGT: desde que se ingresó y hasta la fecha del acta o del acuerdo de devolución (AN 1-10-14)
(10) Prueba. Antecedentes
- Es acto propio de la Inspección el gasto admitido como deducible en actas a otras empresas del grupo (AN 27-6-02)
- No va contra los actos propios que la Administración no aprobara para una empresa el plan especial de amortización aprobado para otros centros del grupo (AN 28-10-10)
- Si la Administración admite durante varios períodos como valor de la vivienda el del contrato privado, no puede ir contra sus actos después atendiendo al valor de la obra nueva por el principio de confianza legítima aceptado por el TS: 1-2-90, 8-6-90, 22-3-90 (TSJ País Vasco 31-5-99). Si la Administración acepta durante varios ejercicios la deducción por vivienda calculada sobre el valor de la venta en documento privado, va contra el principio de confianza legítima pretender otro sin que tampoco sea aceptable el de obra nueva (TSJ País Vasco 10-10-00). Si el préstamo se obtuvo después de la adquisición de la vivienda, se aplicó a este fin y así lo admitió la Administración durante año, el principio de confianza legítima impide el cambio de criterio (TSJ País Vasco 2-2-01)
(Sexta época; nº 15/05)
JURISPRUDENCIA COMENTADA
(febrero, 2015)
I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL
NORMAS
1) Fraude de ley. Procedente. La inspección reconstruye lo que en su opinión sería acorde con los arts. 4 y 10 LIS, ajustando las ventas e ignorando los efectos jurídicos de las transacciones para considerar que las operaciones no tienen sentido económico ni empresarial (TS 12-2-15)
No hay peor muerte jurídica que la de un instituto desaparecido del ordenamiento jurídico. Las situaciones pendientes, como si nunca hubieran tenido un precepto que las regulara, como si hubieran surgido de la nada, corren el riesgo de ser tratadas por quienes son demasiado jóvenes para conocer el origen y las vicisitudes por las que pasó el instituto o por quienes son intelectualmente tan ambiciosos como para creer que, muerta la norma, ellos son los reguladores supremos o los interpretes auténticos. Mejor que sea así y que no hubiera una ignorancia audaz.
El fraude de ley tributario, tal como se regulaba en la LGT/2003 (art. 24), consistía en aplicar una norma indebida (de cobertura), en vez de la norma procedente (norma eludida), a un hecho imponible con el propósito probado de eludir un impuesto obteniendo un resultado jurídico (titularidad, derecho) o económico (ganancia, ingreso, crédito) equivalente. La ley corrige el fraude de ley aplicando la norma eludida para gravar así el hecho imponible (1). El fraude de ley y su corrección se sitúa en la aplicación de las normas (la de cobertura y la eludida), se refiere exclusivamente al hecho imponible (para gravarlo evitando la no sujeción o la exención que se amparaba en la indebida norma de cobertura), se produce por el propósito de eludir el impuesto (a diferencia del “fraude a la ley” que pretende incumplir la norma sin buscar cobertura alguna). No tiene base racional mantener que al fraude de ley de 1963 se le debe aplicar la doctrina propia del conflicto en la aplicación de la norma tributaria de la ley de 2003. Si el fuera así, el legislador no habría eliminado el fraude de ley tributario y se hubiera limitado a modificar su regulación, añadiendo o cambiado lo necesario. Quizá lo proyectó así y el ver el resultado se dio cuenta de que era otra cosa y le cambió hasta el nombre.
El fraude de ley no tiene nada que ver con el conflicto en la aplicación de la norma tributaria de la LGT/2003 (art. 15): que no se refiere a normas que se deben aplicar o no (procedente e improcedente), sino a hechos, actos o negocios a los que se da un tratamiento tributario como si fueran otros (artificiosos, impropios; usuales, propios); que no se refiere sólo al hecho imponible, sino también a la base imponible y a la deuda tributaria; que no pretende eludir una norma, sino conseguir, sólo o esencialmente, una ventaja fiscal.
A pesar de lo que dice la sentencia que se comenta, las discrepancias respecto de la base imponible se resuelven por la vía del fraude a la ley (fraus lege), calificando lo ocurrido como infracción si procede, pero no por el fraude de ley (fraus legis) tributario. En éste tanto la norma de cobertura como la eludida se deben referir al hecho imponible. Y tampoco cabe argumentar que la base imponible forma parte del hecho imponible. No es así. Un presupuesto de hecho puede estar sujeto (hecho imponible) o no y, si está sujeto, puede estar gravado o exento. A eso se refiere el fraude de ley. Es la obligación tributaria la que tiene elementos cuantitativos (la base imponible, las reducciones, la base liquidable, el tipo de gravamen, la cuota íntegra, las deducciones, la cuota liquida). En el IS el hecho imponible se regula en el artículo 4 de la ley y que es la obtención de renta que puede estar gravada o exenta, total o parcialmente; a diferencia de la base imponible que se regula en el artículo 10 de la ley y que, en estimación directa, es el resultado contable modificado por los ajustes fiscales establecidos en la ley.
Ignorar los efectos jurídicos de las transacciones para considerar que las operaciones no tienen sentido económico ni empresarial no es una corrección del fraude de ley ni una aplicación del conflicto en la aplicación de las normas. Para la ausencia de causa en los negocios jurídicos el remedio jurídico (arts. 1275 y 1276 Cc) es el propio de la simulación: la nulidad o la inexistencia. Y si se considerara que no procede esa posibilidad, se podría pensar que hay un exceso de presunción al juzgar, desde el punto de vista empresarial o económico el proceder del contribuyente, lo que exige una preparación profesional específica y puede ser un ámbito ajeno a la regularización tributaria.
INTERESES
2) Intereses. Improcedentes. Si se anula una liquidación por defectos formales, antes no había deuda a ingresar y sólo se exigen intereses, TS 9.12.13, desde la nueva liquidación (AN 19-2-15)
Es imposible sustraerse al pensamiento que rápida e irremediablemente viene a la mente cuando se trata de los intereses que se exigen a los contribuyentes que deben conocer y comprender las normas tributarias, calificar jurídicamente los hechos sobre los que se aplican y determinar la deuda tributaria aplicando la complicada técnica de la liquidación tributaria. Son ellos, deudores fiscales, los que deben cuantificar el tributo que deben. Deben hacerlo con precisión, como expertos tributaristas. Y deben ingresar ese importe en plazo. Después actúa el acreedor fiscal: ya sea automáticamente (liquidaciones paralelas), ya sea personalmente (comprobación limitada, inspección); ya sea de forma provisional (la regla), ya sea de forma definitiva (en los casos establecidos: art. 101, 2 a 4 LGT). La autoliquidación deficiente puede ser calificada como infracción y dar origen a un expediente sancionador. En todo caso (2), las diferencias devenga y se ingresan con intereses de demora (art. 26 LGT)
El acreedor fiscal a veces incumple la ley: unas veces, en la determinación de la obligación tributaria; otras, en la recaudación ejecutiva, coactiva, mediante apremio, de una deuda improcedente; otras, negando una devolución; otras, imponiendo y exigiendo una sanción contra derecho; y en esos asuntos, en otros casos, fallando en el procedimiento aplicable. A veces, el contribuyente reclama y, a veces, se estima su reclamación o su recurso y se anula el acto de la Administración. Ella, a diferencia de lo que ocurre con los errores del administrado, puede intentar hacerlo bien en una nueva actuación. La prescripción del derecho a liquidar o a recaudar se habrá interrumpido por la impugnación del administrado aunque haya sido estimada. Y, producida una nueva liquidación tributaria, se debe ingresar, con intereses, como dice la sentencia que se comenta. Pero si se considera cuándo el acreedor fiscal determina según lo que la ley ordena la deuda que debe satisfacer el contribuyente, habría que convenir que es entonces cuando se produce un período de ingreso de la “deuda legalmente determinada”, porque exigir intereses desde antes, salvo en los casos de ocultación, es una verdadera sanción por no ser un experto tributario.
PROCEDIMIENTO
3) Acto propio. Actuación anterior. Si en 2002 se inició y no acabó con acta, liquidación, eso es valorar la procedencia del régimen especial: un acto propio, TS ss 6.03.14 y 4.11.13, que no exige acto expreso y formal; improcedente regularización en 2003 (AN 4-2-15)
A veces se sienten alegrías instantáneas que sólo la experiencia o el futuro pueden evitar. Una sentencia como la que aquí se comenta produce esa agradable sensación. Salir de una comprobación tributaria sin que se hayan señalado diferencias puede ser otra situación de gozo interior.
La experiencia amarga se puede confirmar en algún pronunciamiento que señala que sin documento que así lo acredite mediante la oportuna liquidación sin diferencias, la actuación o el procedimiento sigue abierto, sin perjuicio de lo que las leyes establecen sobre la caducidad (art. 104 LGT) o sobre la prescripción (art. 150 LGT). El futuro puede confirmar que las liquidaciones son provisionales si no son definitivas (art. 101.3 y 4 LGT). Y una nueva actuación puede determinar la diferencias que no se encontraron antes, salvo las limitaciones legales (art. 140 y 148.3 LGT)
Pero toda actuación o todo procedimiento debe empezar y terminar con un acto formal (arts. 100 y 101 LGT). No siempre es así y, en ocasiones, se puede considerar conveniente no pedir esa acreditación. Por este motivo es por lo que produce satisfacción jurídica la sentencia que aquí se comenta (3)
INFORMACIÓN
4) Requerimiento. Procedente. Tarjetas de crédito. Fue procedente el requerimiento sobre titulares de tarjetas de crédito y débito que hubieran realizado pagos 30.000 euros o más, porque se puede requerir a quien puede disponer de datos con trascendencia tributaria aunque su conocimiento proceda de relaciones con personas distintas, si las relaciones fuente de conocimiento son económicas, profesionales o financieras (TS 18-2-15, dos)
El paso del tiempo puede revitalizar las instituciones o producir su deterioro. Lo mismo ocurre con los derechos y sus garantías. Y con la vigencia de los principios esenciales para la convivencia.
En 1963 se pensaba que la información sobre la vida de las personas podía afectar a derechos fundamentales. En la tensión entre los derechos de la colectividad y de la persona se reguló el deber de informar con amplitud (toda clase de datos, antecedentes o informes) y se aplicó con limitaciones sociales (secreto postal, estadístico, del protocolo notarial en lo personal) y exigencia rigurosa de requisitos sustantivos (trascendencia tributaria) o procedimentales (autorización superior). Y pasó el tiempo (4)
Leer que “se puede requerir a quien puede disponer de datos con trascendencia tributaria aunque su conocimiento proceda de relaciones con personas distintas, si las relaciones fuente de conocimiento son económicas, profesionales o financieras” es suficiente para producir una seria inquietud jurídica. No era eso lo regulado en su día con el mismo texto que aún permanece con tan diversos proyección y ámbitos. Hubo un tiempo en que una pretensión así era ilegal.
ESTIMACIÓN INDIRECTA
5) Improcedente. La EI es un procedimiento subsidiario cuando no es posible la ED, TS s. 9.05.11; si no hay informe específico, TS 15.07.11, basta el del acta de disconformidad; pero no está justificada: de 21 requeridos, 10 declararon haber pagado sobreprecios con salida de fondos; 3 declararon el pago, pero no lo probaron; y 8 negaron sobreprecio; en total de 48 viviendas sólo 13. Se podía regularizar a esos, pero no extender a todas las ventas (AN 26-2-15)
La estimación indirecta más que un método subsidiario de cuantificar la base imponible, a la vista de la información, los medios y las facultades de que dispone la Administración, se debería considerar y aplicar como un método extraordinario e infrecuente.
Precisamente porque así debería ser, esa forma de estimación (5) tendría que aplicarse con riguroso cumplimiento de los requisitos legales (art. 53.1 LGT) para hacerlo (imposibilidad de disponer de los datos necesarios para la determinación completa) y con exquisito cuidado en los medios aplicados (art. 53.2 LGT), de modo que el resultado obtenido sea el más próximo a la realidad que no se ha podido conocer. La estimación indirecta no es una sanción porque los incumplimientos de obligaciones formales ya tienen su consideración legal a efectos de la tipificación de infracciones. Y tampoco puede ser una arbitrariedad. El claro razonamiento de la sentencia que aquí se comenta y la resolución justa a que llega, aporta sentimientos jurídicos de gozo y paz.
INSPECCIÓN
6) Contenido. Período prescrito. No cabe nueva liquidación en un período prescrito, pero sí comprobarlo a afectos de su proyección en períodos no prescritos y cabe declarar fraude de ley en aquél. La doctrina del TS sobre el concepto: ss. 22.03.12, 17.03.14, 24.11.11. 29.01.04; sobre la diferencia con economía de opción: 17.03.14; no exige ánimo de defraudar, s. 29.10.10, la intencionalidad no es un requisito del fraude de ley (TS 26-2-15)
A veces es preciso comparar períodos de tiempo bien determinados para poder sentir satisfacción o inquietud, para alegrarse o sentirse abrumado. En la jurisprudencia tributaria si hubo un tiempo claramente fijado, desde 1996 a 2000, ahora se vive otro.
En verdad, aunque se diga así, no existe un período prescrito. Existe un tiempo en el que prescribe un derecho o una acción (6). En la regulación que el ordenamiento establece para la tributación se exige, en la mayoría de los impuestos, que sea el contribuyente el obligado a autoliquidar el impuesto que le corresponde y, en su caso, la deuda tributaria que debe ingresar en plazo. Lógicamente esa determinación no tiene garantía alguna de legalidad porque el contribuyente ni tiene por qué estar capacitado para cumplir adecuadamente esa obligación ni tiene competencia para practicar liquidaciones. Esa consideración lleva a conclusiones difícilmente discutible: la única obligación exigible al administrado es que declare los hechos; siendo así, sólo la ocultación puede ser tipificada como infracción; asimilar el período voluntario de ingreso en deudas liquidadas y autoliquidadas a efectos de recargos e intereses es un error manifiesto. No obstante esas reflexiones, tampoco parece discutible calificar de inseguridad jurídica la situación en la que está el administrado que declara y autoliquida mientras la Administración no determine la consecuencia de aplicar la ley tributaria a los actos y hechos del que debe contribuir. Y, en esta razonada y razonable consideración, hay que admitir que la Administración no puede comprobar y liquidar los millones de devengos de impuesto que se producen. Y la consecuencia inevitable ante esa tensión inseguridad-imposibilidad, es establecer el carácter definitivo de las autoliquidaciones practicadas por los administrados cuando no se comprueban en el tiempo prudencial 8arts. 66 y sigs. LGT) que es el plazo de prescripción.
A partir de esas premisas es sencillo el contraste con la pretensión de poder modificar lo que, en aras de la Justicia y de la seguridad jurídica, debería ser considerado definitivo e inmodificable. Del mismo modo es fácil calificar la pretensión que lleva a dejar inmodificada la situación originaria, pero modificar sus efectos como si fuera otra. Y sigue la lista de consideraciones cuando se piensa que el administrado no puede reabrir la prescripción vencida por un acto propio o en las interrelaciones tributarias que afectan a otros impuestos o al mismo en períodos sucesivos. Cuando se recuerda que ha existido un proyecto de ley que declaraba la imprescriptibilidad del crédito tributario, la conclusión puede ser fatal.
7) Reiteración. Tiro único. Sobre la reiteración de liquidaciones se debe estar a TS ss. 6.11.14 y 16.10.14: posibilidad de reiterar liquidaciones anuladas por defectos procedimentales, art. 239.3 LGT; y si son por defectos de fondo, si no hay prescripción (AN 3-2-15)
Hay pretensiones tan razonables que cuando son rechazadas animan a analizar los argumentos enfrentados y a poner en el viento, que va y viene, la esperanza de que algún día no sea así.
Como la “plusvalía del muerto”, ya desaparecida en el IRPF, o como “las diligencias argucia”, para evitar la prescripción en las actuaciones inspectoras por causa de interrupciones injustificadas, las liquidaciones “de tiro único” fueron flor de un día cuando la duración se opone a la eternidad. La pretensión era que anulada una liquidación, la Administración no podía practicar otra por ese mismo objeto. El argumento era positivo: la Administración actúa dentro de su competencia, la Administración conoce la ley y actúa por medio de personal profesionalmente cualificado, la Administración está sometida a la ley y al Derecho (art. 3 Ley 30/1992), la Administración es responsable de sus actos. El administrado no puede volver sobre sus propios actos para corregir defectos ni formales ni sustantivos que hubiera podido cometer al tiempo de autoliquidar. Y, en todo caso, el Derecho y la razón impiden que en la anulación de un acto por infracción del ordenamiento jurídico sea el infractor el que resulte favorecido.
La doctrina nueva (7) viene señalando que hay que distinguir: si la causa de la anulación es porque la Administración ha infringido el ordenamiento jurídico en aspectos formales, es ajustado a Derecho dictar un nuevo acto; si la causa de la anulación es porque la Administración ha infringido el ordenamiento jurídico en aspectos sustantivos, de fondo, puede dictar un nuevo acto si no ha prescrito su derecho a hacerlo. Se traslada así la cuestión al ámbito de los privilegios, posiblemente por protección del interés general: si la cuestión es de forma, el nuevo acto es una subsanación, aunque el administrado no pueda hacerlo precisamente para cumplir bien su obligación tributaria; si la cuestión es de fondo, la prescripción del derecho no será obstáculo si se considera que ha sido interrumpida por la reclamación del administrado para que se anulara el acto administrativo que resultó contrario a Derecho, aunque así se favorezca al infractor y se perjudique al que ha procurado que se realice el Derecho y la Justicia. Y la cuestión acaba, otra vez, en el debate sobre el interés general.
SANCIONES
8) Culpa. Existente. Una forma societaria por su definición, finalidad y estructura, debe tener un conocimiento y cuidado en el cumplimiento de las obligaciones contables y fiscales “superior al del ciudadano común” (AN 3-2-15)
Como contraste, se puede relacionar la sentencia que aquí se comenta con estas otras dos próximas en el tiempo: 1) Se anula la sanción porque no se motiva que la interpretación no es razonable y que era exigible otra conducta (AN 12-2-15); 2) Es motivación suficiente decir “en su conducta se aprecia cualquier grado de negligencia” y “no puede ampararse en interpretación razonable de la norma ni en laguna normativa, porque la norma es clara” (TSJ Valencia 24-2-15)
Por mucho que se insista será poco (8). Imputar a alguien de la comisión de una infracción es algo mucho más serio que señalarle que debe el pago de un impuesto. Se traspasa el ámbito de las obligaciones civiles, para alcanzar el ámbito de la moral. Como muy bien dijo el TEAC: la sanción es un reproche social con trascendencia moral. Si esa imputación de una conducta ilícita se hiciera desde la irresponsabilidad por los propios errores aún sería más grave.
En todo caso, es abundante y reiterada durante años la doctrina de los tribunales que exige garantías, al menos, en la motivación de las resoluciones sancionadoras. La causa de una liquidación tributaria no es la prueba de una culpa; no hay infracción sin ocultación porque la complitud excluye la malicia; no es prueba de la culpa decir que la conducta el administrado podía haber sido otra; no cabe imputar culpa cuando la regularización tributaria se ha basado en presunciones; la condición personal, el ser una persona jurídica, el volumen de negocio y otras circunstancias semejantes no presumen culpabilidad; no se puede calificar una conducta diciendo que existe dolo, culpa o cuando menos negligencia; tampoco es ajustado a Derecho negar la interpretación razonable diciendo que las normas son claras o exigiendo al administrado la prueba de racionalidad de su interpretación en una clara inversión de la prueba, que está proscrita... Y, como estas, son muchas otras las consideraciones.
II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL
IVA
9) Devoluciones. Repercusión indebida. Inspección. Según TS ss. 18.09.13, 11.01.14, 10.04.14, 22.01.14, 23.01.14, y también 3.04.08, la pretensión de recaudar por cuotas indebidamente deducidas más intereses, con independencia de la regularización por ITP, lleva a una situación totalmente injusta con doble tributación que sólo se evita con la devolución o admitiendo la deducción (TS 5-2-15)
La comprobación íntegra, como la liquidación definitiva, no son aspiraciones ideales ajenas a la realidad, sino deseos que pueden y deben ser realizados siempre que sea posible. Entre la Justicia y la eficacia recaudatoria ni siquiera debiera haber ocasión de contraste.
Los términos en que se produce la sentencia que aquí se comenta (“la pretensión de recaudar cuotas e intereses... lleva a una situación totalmente injusta”) son consecuencia de la situación de hecho que se juzga: un sujeto pasivo soporta el IVA que le repercute el que le entrega un bien; deduce el impuesto; después, en una actuación inspectora resulta que esa operación no estaba sujeta al IVA, sino al ITP que deberá pagar el que soportó la repercusión del IVA que ha resultado indebida; en la actuación inspectora la liquidación se limita a exigir el importe de la que ha resultado indebida deducción de la cuota de IVA soportada más los intereses de demora por el retraso en el ingreso del mayor importe que resulta de eliminar la deducción. Y, según reiterada doctrina de los tribunales (9), se considera que lo procedente debió haber sido completar la actuación inspectora tramitando la devolución de la cuota indebidamente soportada, como ingreso indebido, o, si ya se había deducido ese importe, aceptando la deducción.
I. ESPECIALES
10) Medios de transporte. Exención. Alquiler. Improcedente. La exención por alquiler de embarcación exige la dedicación exclusiva a esa actividad, el autoconsumo no es un arrendamiento; se estima su existencia aunque no se regularizó por el IVA (TSJ Valencia 24-2-15)
Hay resoluciones que permiten más consideraciones que las que surgen de una primera lectura de lo ocurrido. Aunque se dice que, a veces, lo más interesante es lo no ocurrido, como ocurriría en las referencias a un precepto que no existe en la ley que se cita o al resultado de una prueba que no se hubiera practicado.
La sentencia que aquí se comenta plantea un motivo de reflexión muy interesante. El Impuesto Especial se exige por la primera matriculación, salvo que sea un caso de no sujeción o que sea aplicable una exención. Para embarcaciones está regulada una exención cuando están afectas exclusivamente a la actividad de alquiler. En la comprobación de los hechos resultó probado que la embarcación se había utilizado en operaciones que la Administración consideró que no eran alquiler, sino autoconsumo. Parece que la discrepancia surgió por referencia: si hubiera autoconsumo, en cuanto que el IVA es compatible con el Impuesto Especial, se habría regularizado por IVA los autoconsumos que la Administración consideraba realizados. Se debe recordar que a efectos del IVA (art. 12 LIVA) se considera autoconsumo de servicios la aplicación total o parcial al uso particular del sujeto pasivo con fines ajenos a la actividad y los servicios prestados a título gratuito para fines ajenos a la actividad.
De la lectura de la sentencia parece que no se trata de considerar que los autoconsumos no son alquiler, lo que es un debate esencialmente jurídico muy interesante, sino de valorar la solidez de la pretensión de que existe autoconsumo al mismo tiempo que no se ha actuado ni se ha promovido la actuación pare regularizar tributariamente esa operación. Una cosa es que la Administración utilice discrecionalmente su potestad (poder-deber) de gestión tributaria y otra que decida no ejercitarla actuando en consecuencia con sus pretensiones. Otro aspecto interesante a considerar (10), sobre todo a si se analiza desde los principios de buena fe y de confianza legítima (art. 3 Ley 30/1992, de 26 de noviembre) que presiden las actuaciones de la Administración.
Julio Banacloche Pérez
NOTAS
(1) Fraude de ley
(Inexistencia anterior) Las actas precedentes y la devolución de ingresos indebidos que son actos propios impide construir años después un fraude de ley en los hechos antes comprobados (TS 4-11-13). Se atentó contra la confianza legítima cuando se pretendió calificar de fraude de ley operaciones que en la comprobación de ejercicios anteriores se consideró conforme (TS 6-3-14). La Administración no puede declarar el fraude de ley en período prescrito aunque se proyecten los efectos a períodos no prescritos (TS 4-7-14)
- Si en períodos anteriores por las mismas operaciones se formalizaron actas sin expediente de fraude de ley, la personalidad jurídica única de la Administración impide hacerlo en período posterior. Tampoco se puede mantener que son liquidaciones provisionales todas las no avaladas por la Inspección (AN 24-7-12). Si los hechos se produjeron diez años antes y la Administración no modificó la declaración de los mismos mediante comprobación no puede acordar que fueron en fraude de ley porque se ha producido prescripción (AN 24-1-13). Si las operaciones son de ejercicios prescritos no procede apreciar fraude de ley para deducir efectos en períodos no prescritos (AN 21-11-13, dos) . No cabe apreciar fraude de ley años después, cuando no se declaró en el año en que se produjo la operación (AN 16-1-14). Si los actos se realizaron en períodos prescritos sin que se declarara entonces el fraude de ley, no procede hacerlo en períodos no prescritos (AN 2-10-14)
(Existente) Hubo fraude de ley porque las operaciones carecían de sentido desde el punto de vista mercantil con un fin distinto al propio de los negocios y para no tributar por las plusvalías producidas (TS 14-3-13). La TS s. 30.05.11 expone la diferencia entre elusión, evasión y economía de opción. La TJCE s. 21.02.06 expone la doctrina sobre el abuso de derecho. Hubo fraude de ley al realizara maniobras inusuales, utilizando como norma de cobertura la mercantil de transformación de sociedades y otras normas del IRPF, siendo normas eludidas los arts. 75 y 76.2 LIS y 52 LIRPF sobre imputación por transparencia (TS 10-3-14). La TS s. 30.05.11 considera la elusión fiscal, la evasión fiscal y la economía de opción. La LGT/2003 sustituyó el fraude de ley de la LGT/1963 por el conflicto en la aplicación de norma tributaria que es una cláusula general antielusión. En este caso se produjeron maniobras inusuales e incoherentes si no se tiene en cuenta la finalidad de elusión fiscal. No hubo economía de opción, TS s. 27.01.12 y 22.03.12, porque sólo se da cuando el ordenamiento abre distintas posibilidades. Sobre el abuso de derecho se ha pronunciado TJCE s. 21.02.06 (TS 17-3-14). Hubo fraude de ley cuando se transmitió una acción a una persona física para quedar sujeta la entidad a la transparencia fiscal (TS 4-7-14)
- Los gastos financieros, las pérdidas por enajenación de las participaciones, la amortización del fondo de comercio y la provisión por depreciación de valores no son deducibles porque las operaciones no tenían sentido económico para el grupo: préstamo de sociedades del grupo para crear una sociedad no residente que luego se transmite a otras también del grupo (AN 7-2-13). Hubo fraude de ley y no son deducibles los gastos financieros derivados de pasivos contraídos frente a la matriz no residente para adquirir acciones de otra sociedad en operación sin sentido económico para el grupo porque en el fraude de ley se incluye el empleo de formas jurídicas insólitas o desproporcionadas. La norma de cobertura son los arts. 10 y 20 LIS y las defraudadas los 4 y 10, estando acreditada la artificiosidad (AN 21-2-13). Hubo fraude de ley en la enajenación de terrenos propiedad de la sociedad disuelta creando una sociedad instrumental transparente evitando la tributación de la plusvalía. Aunque la demandante adquirente no creó la sociedad instrumental participó en el conjunto, dado que la intermediación alteró el régimen de tributación de la enajenación (AN 7-3-13). Hubo fraude de ley cuando la sociedad pretendió evitar la norma que impide el traspaso de cuenta de revaloración a reservas voluntarias y que prohíbe su distribución mediante la doble operación simultánea de reducción y aumento de capital (AN 1-4-13). Hubo fraude de ley en la compra por una sociedad del grupo de las acciones de otra obteniendo financiación de la matriz lo que originó cuantiosos gastos financieros, que no son deducibles (AN 14-11-13). Se considera que existe fraude de ley porque no hubo reorganización, sino cambio de titularidades en el grupo para deducir gastos financieros. Se considera norma defraudada tanto el art. 4 como el art. 10 LIS. El conflicto en la aplicación de norma, art. 15 LGT, es una nueva regulación del fraude de ley. Y lo hubo porque los gastos no se corresponden con ingresos que hubieran tributado (AN 16-1-14). Hubo fraude de ley porque los negocios fueron artificiosos, TS s. 21.10.10, para situar las plusvalías en los socios que se podían beneficiar de los porcentajes de abatimiento (AN 3-2-14). En la reordenación de cartera hubo fraude de ley para poder deducir los gastos financieros por préstamos intergrupo (AN 12-5-14)
(2) Intereses de demora
- Si se anula una liquidación ordenando la retroacción, incluso antes de la LGT/2003, no procede exigir intereses de demora en la liquidación posterior porque el deudor se sintió sorprendido por la ilegalidad de la actuación del acreedor fiscal (TS 14-6-12, 25-10-12)Si se anula una liquidación se exigen intereses sobre la nueva cuota. E igual si sólo se anula la sanción (TS 2-6-13). Cuando se estima el recurso y se ordena nueva liquidación, se aplican los intereses del último inciso del art. 26.6 LGT/2003 y no la LGT/1963 aunque estuviera vigente al iniciarse el procedimiento, porque la nueva liquidación trae causa de la sentencia (TS 31-3-14)
- Anulada una liquidación en el cómputo de intereses de demora la fecha final es cuando el Inspector Jefe dictó la liquidación luego anulada, TS s. 14.06.12, sin que se apliquen retroactivamente los arts. 240.2 y 26.4 LGT (AN 3-10-13). Si la deuda estuvo suspendida, el procedimiento duró más de un año, la reclamación se estimó en parte y hubo que practicar nueva liquidación se debe aplicar el artículo 26.6 LGT y liquidar el interés legal (AN 10-10-13)
(3) Procedimiento. Actos propios
- La Administración queda vinculada por sus actos anteriores, TS s. 4.11.13, pero al mantener que un arrendamiento era simulado para deducir el IVA, no hay ese obstáculo porque en actuación anterior no hubo calificación, sino una constatación formal para acordar una devolución. Sanción (TS 13-11-14). Si la Administración fija el importe real a efectos del IRPF, en transmisión posterior queda vinculada, TS s. 4.11.13, a efectos del valor de adquisición (TS 15-1-15)
- Es jurídicamente imposible iniciar y resolver una segunda inspección cuando se había producido otra anterior terminada sin formalidad alguna ni declaración de responsabilidad (AN 28-5-14)
(4) Información. Procedente
- Fue procedente el requerimiento de información sobre operaciones con billetes de 500 euros que no podía incluir la identificación de personas y que cumplía, TS s. 29.11.13, los requisitos de motivación y proporcionalidad en cuanto era preciso para planificar actuaciones contra el fraude (TS 7-2-14). Fue procedente el requerimiento sobre cuentas de clientes por más de 3 millones de euros. Había trascendencia tributaria, TS ss. 21.06.12, 3.11.11 y 19.06.09, y hubo motivación, TS ss. 26.09.07, 3.11.11 y 26.09.07 (TS 17-3-14). Fue procedente, TS s. 3.11.11, el requerimiento de información referido a las cuentas corrientes cuya suma de asientos en el Haber fuera superior a 3 millones de euros. Existía trascendencia y estaba motivada, TS s. 19.06.09, porque la utilidad puede ser potencial, indirecta o hipotética (TS 2-10-14). Fue procedente, TS s. 17.03.14, el requerimiento sobre cuentas que superaran los 3 millones de euros en la suma de asientos del Haber, al existir transcendencia y motivación (TS 23-10-14). Requerimiento de información procedente sobre cuentas cuyo importe anual en suma de apuntes de Haber sea superior a la cantidad que se señala. Hay motivación y trascendencia y no procede art. 93. 2 y 3 LGT (TS 7-11-14, 13-11-14, 20-11-14). Fue procedente el requerimiento de información sobre titulares de tarjetas de crédito y débito del sistema 4B que realizaron pagos con ellas (TS 15-12-14)
- Fue adecuado a Derecho, TS s. 3.11.11, el requerimiento de información sobre cuentas en las que la suma de los apuntes del haber superaran determinado importe: había trascendencia tributaria y no fue desproporcionado (AN 7-11-13). Fue procedente el requerimiento de información de cuentas cuyo haber supere determinada cuantía (AN 14-11-13). Existía trascendencia tributaria, TS 3.11.11, en el requerimiento de información de cuentas con Haber superior a determinada cantidad (AN 9-10-14, 16-10-14). Existía trascendencia tributaria y había motivación en el requerimiento de información sobre cuentas con Haber superior a tres millones de euros (AN 30-10-14). Procedente requerimiento de información, TS ss. 7.06.12, 26.07, 2.10.14, sobre cuentas con importe anual de suma de Haber superior al importe señalado (AN 13-11-14)
(5) Estimación indirecta. Improcedente
- Si la Inspección tiene datos suficientes puede aplicar la estimación directa aunque no exista contabilidad (TS 25-9-12)
- Meras anomalías contables y no haber emitido determinadas facturas no es suficiente para aplicar la estimación indirecta (AN 27-2-13). Si la Inspección considera que hay facturas sobrevaloradas debe probar la sobrevaloración y con base sólo en información de Internet no comprobada no cabe aplicar la estimación indirecta (AN 3-10-13). La Administración debe probar que le es imposible determinar la base imponible. Los datos contrastados son insuficientes para entender que existe anomalía sustancial contable que impide la determinación de la base (AN 10-10-13). En la estimación indirecta por no haber contabilizado los sobreprecios en ventas, es insuficiente prueba el muestreo que hizo la Inspección y sólo se admite el incremento derivado de la información de los compradores que declararon (AN 31-10-13). Fue improcedente aplicar la estimación indirecta a pesar de las anomalías contables porque no se prueba que fue imposible aplicar la estimación directa (AN 12-12-13). A pesar de la complejidad en la determinación de existencias finales e iniciales en la empresa inmobiliaria, TS 15.12.08, la Inspección no pudo pedir un detalle analítico de la contabilidad y no tuvo dificultad para liquidar el IVA (AN 27-2-14). Si del informe de disconformidad se deduce que no era imposible realizar la contabilidad de los datos aportados no se justifica la estimación indirecta (AN 20-3-14). No procede la estimación indirecta por irregularidades contables si no son sustanciales e impiden o dificultan gravemente la determinación de la base imponible (AN 16-4-14). Improcedente estimación indirecta porque no se acreditó las anomalías contables que impidieran determinar la base imponible (AN 12-6-14)
(6) Inspección. Período prescrito
- La inspección puede solicitar información de períodos prescritos sin afectar a la firmeza de la autoliquidación por prescripción (TS 19-2-13). La Inspección puede comprobar las inversiones hechas durante los 10 años anteriores a efectos del FA aunque existan períodos prescritos (TS 30-4-13). Procedente deducción de gastos por I+D generados en períodos prescritos, aplicando para 2001 la doctrina de la compensación de bases negativas (TS 5-12-13)
- Se puede comprobar las bases negativas de períodos prescritos que afectan a períodos no prescritos, pero no cabe modificar la base imponible o la cuota de períodos prescritos ni negar o reducir las bases a compensar o las deducciones en la cuota a aplicar (AN 29-3-12). En 2006 había prescrito 2000 y no puede la Inspección regularizar 2001 alterando claramente la situación del contribuyente en un período que había ganado firmeza (AN 6-6-13)
(7) Liquidación. Reiteración
- La Administración puede reiterar liquidaciones anuladas por defectos de forma e incluso materiales a fin de subsanar el vicio aunque la resolución no lo hubiese ordenado, salvo prescripción (TS 20-12-12). Según TS ss. 19.11.12, en interés de ley, cabe reiterar una liquidación cuando se anuló por defectos procedimentales para que se subsane, estando prohibida una tercera oportunidad, TS s. 7.10.00, por cosa juzgada. No cabe retroacción por vicios de fondo, TS ss. 7.04.11 y 26.07.12. Pero si se anula sin otra referencia, cabe reiterar (TS 14-3-14). Anulada una liquidación, permite la práctica de otra, TS s. 19.11.12, salvo inexistencia de la obligación, pérdida sobrevenida o prescripción (TS 11-4-14). La anulación de una liquidación por estimarse un recurso por infracción formal o material, siempre que no sea por inexistencia o extinción de la obligación tributaria, TS s. 19.11.12, permite una nueva liquidación (TS 16-10-14). La retroacción de actuaciones no impide una nueva liquidación, salvo que exista prescripción; la impugnación interrumpió la prescripción. Se admite, contra TSJ Valencia, TS s. 19.11.12, la sucesión de liquidaciones (TS 6-11-14)
(8) Sanciones. Motivación
- No basta con decir que las normas son claras y que no hay dudas porque eso es invertir la carga de la prueba: es la Administración la que debe demostrar la ausencia de diligencia (TS 17-9-12). Se anula la sanción porque no se motiva la culpa ya que no lo es decir que la norma es clara y que no se aprecian causas de exoneración (TS 25-9-12). El acuerdo sancionador debe tener una valoración de la intencionalidad concreta en la conducta del sancionado, sin que sea suficiente la afirmación simple y genérica a que no hay dudas interpretativas razonables basadas en una complejidad de la norma u otras causas exoneradoras, porque no es el contribuyente quien debe probar la falta de culpa (TS 13-12-12). Injustificada sanción “porque no se puso la debida diligencia y cuidado en el análisis de los elementos determinantes del régimen tributario aplicable”, porque no se razona tal conexión ni es motivación suficiente de la culpa (TS 7-2-13). No procede sanción porque, como motivación, no basta afirmar que el interesado debió ajustar su conducta a las circunstancias, que no hay causa de exoneración y que las normas son claras (TS 30-5-13). La motivación de la culpabilidad no es un requisito formal sino un derecho fundamental del ciudadano (TS 13-6-13). Improcedente sanción por falta de motivación de la culpa (TS 27-9-13). La motivación de la culpa se debe hacer de forma detallada y concreta en el acuerdo sancionador (TS 20-12-13). No cabe sanción si no hay ocultación, TS s. 6.06.08, aunque no se considere razonable la interpretación de las normas (TS 7-2-14). No es prueba de la culpa ni una expresión genérica ni negar que existan causas de exoneración. No es motivación emplear un texto estereotipado. No cabe confundir motivación con acreditación. No es ajustado a Derecho mantener que la infracción conlleva la conducta dolosa o citar la escritura de venta como prueba porque de ella no se deduce culpa alguna (TS 28-3-14). Se anula la sanción porque no está suficientemente justificada la apreciación de existencia de culpa (TS 10-7-14). No es motivación de la conducta culposa la que la identifica con la que es objeto de la regularización tributaria (TS 6-11-14)
- Se anula la sanción por falta de motivación suficiente de la culpa (AN 24-1-13, 31-1-13). No es bastante motivación de la culpa la claridad de la norma y la imposibilidad de que la interpretación fuera razonable (AN 21-2-13). Se anula la sanción porque en el acuerdo sancionador la motivación de la culpa brilla por su ausencia (AN 21-2-13). Se anula la sanción por no estar suficientemente motivada (AN 27-6-13, dos). La deficiente motivación de la culpa en el expediente no se puede subsanar con la detallada desarrollada en la contestación a la demanda (AN 19-9-13). No es motivación de la culpa decir que hubo al menos negligencia y reproducir los datos de la regularización, sin que tampoco sea adecuado referirse a la clara interpretación de la norma cuando el asunto se refería a la prueba y no a una interpretación jurídica (AN 21-11-13). No es motivación de la sanción las vaguedades que pueden servir para cualquier infracción, de cualquier impuesto y por cualquier hecho, sin justificar tampoco el grado, culpa o dolo, de culpabilidad (AN 28-11-13). Se anula la sanción por falta de motivación y era inaplicable la ocultación estimada (AN 5-12-13). Se anula la sanción por falta absoluta de motivación de la culpa (AN 16-1-14). Sanción improcedente: en la motivación de la culpa no se admite ni expresiones genéricas ni la mera referencia al resultado de la liquidación; hubo una declaración veraz y completa (AN 13-2-14). Según TS s. 10.07.07 se debe razonar en términos precisos y suficientes la existencia de culpa y la ausencia de diligencia (AN 20-3-14). Se anula la sanción por falta absoluta en la motivación de la culpabilidad (AN 3-4-14, dos). La sencillez de la norma y el hecho de que se tratara de una sociedad que debía conocer las normas no es prueba de la culpa (AN 29-5-14). No es motivación de la culpa la reproducción de la liquidación ni el empleo de frases estereotipadas (AN 18-6-14). No es motivar la culpa referirse a la liquidación y descartar sin más la interpretación razonable (AN 10-7-14). Improcedente sanción por gastos de viaje y atenciones a clientes en el IS al no haberse probado la culpa (AN 16-10-14). Sanción improcedente porque no es prueba del elemento subjetivo de la infracción señalar que la norma es clara y que al menos hay negligencia (AN 13-11-14). Necesidad de probar la culpa y motivar su existencia, TS s. 3.06.08; no cabe exigir al sancionado que pruebe sus dificultades de interpretación porque sería invertir la carga de la prueba; y la Ley 1/1998 protege la buena fe (AN 2-1-15)
(9) IVA. Repercusión indebida
- Cuando se produce una comprobación, TS ss. 5.11.12 y 19.01.12, la Inspección debe regularizar todos los elementos de la obligación y no sólo los desfavorables al inspeccionado (TS 31-3-14). Si se adquirió proindiviso se constituyó una comunidad de bienes y existiendo exención se repercutió indebidamente a un comunero cuestionándose años más tarde el gravamen, la Inspección debió inclinarse por la solución más favorable declarando la improcedencia de la repercusión y negando la devolución porque quien la soportó la había deducido. No procede actuar “como debió haber ocurrido”, TS s. 3.04.08, sino “como ocurrió”: improcedente regularización exigiendo la cuota deducida, permitiendo pedir luego la devolución (TS 10-4-14). Si los vendedores no eran empresarios y repercutieron, es contrario a Derecho, TS ss. 3.04.08, 18.09.13, 10.04.14 y 11.04.14, negar la deducción y no acordar la devolución (TS 5-6-14). Reconocido el derecho a rectificar la autoliquidación por repercusión indebida en operación exenta, se debe distinguir entre ese reconocimiento y su ejecución mediante la devolución que no se hace con el que repercutió, sino con el que soportó; y tampoco era posible por su derecho a deducir (TS 23-6-14). Si la operación estaba exenta y procedía aplica el ITP en la adquisición de inmueble por comunidad, pero se repercutió el IVA a los comuneros, en la inspección a éstos lo procedente fue reflejar la improcedencia de la repercusión, la procedencia de la devolución del IVA soportado y su improcedencia, TS s. 3.04.08, porque había sido deducido (TS 2-10-14). Como TS ss. 3.04.08, 22.01.14, 23.01.14 y 2.10.14, si se adquirió por indiviso se debió repercutir a la comunidad y ella tenía derecho a deducir, pero habiendo repercutido a un comunero que soportó, la Inspección debió reconocer la indebida repercusión sin acordar devolución por haber sido deducidas las cuotas (TS 23-10-14). La sociedad civil tenía actividad empresarial porque había realizado varias compras y ventas de terrenos, pero en éste se aplicaba la exención porque no había iniciado la ejecución material de la urbanización, TS s. 19.04.03, 11.10.04 y 8.11.04. Pero si el adquirente soportó la repercusión, TS ss. 5.06.14, tiene derecho a la devolución que no se debe hacer efectivo al haberla deducido, TS ss. 18.09.13, 10.04.14, 11.04.14, 2.10.14 (TS 6-11-14)
- La actuación inspectora no se debe limitar a lo gravoso para el inspeccionado: si el IVA era improcedente lo procedente no era sólo negar la deducción, sino también acordar la devolución de la cuota indebidamente ingresada (AN 11-11-13). Si procedía la tributación por ITP por incorrecta renuncia a la exención, procede devolver el IVA repercutido en los términos del art. 42.1.9º RD 939/2005 Si el transmitente no era empresario, se debe regularizar la situación tributaria y devolver el IVA indebidamente soportado al adquirir firmeza la sentencia (AN 10-5-13). Si un proveedor de oro repercutió indebidamente el IVA procede, TJUE ss. 12.01.06 y 21.06.12, procede la deducción de las cuotas, en cuanto que la Administración no probó si se habían ingresado o no las cuotas repercutidas incumpliendo el principio de facilidad de la prueba (AN 3-6-14) Si la Inspección regulariza el IVA que entiende devengado antes de cuando fue autoliquidado, existe ingreso indebido y la devolución no deriva de la aplicación de la norma, en cuanto que la comprobación debe ser íntegra, TS ss. 18.09.13, 10.04.14 y 5.06.14, para evitar el doble pago se debió acordar la devolución con intereses según art. 32.2 LGT: desde que se ingresó y hasta la fecha del acta o del acuerdo de devolución (AN 1-10-14)
(10) Prueba. Antecedentes
- Es acto propio de la Inspección el gasto admitido como deducible en actas a otras empresas del grupo (AN 27-6-02)
- No va contra los actos propios que la Administración no aprobara para una empresa el plan especial de amortización aprobado para otros centros del grupo (AN 28-10-10)
- Si la Administración admite durante varios períodos como valor de la vivienda el del contrato privado, no puede ir contra sus actos después atendiendo al valor de la obra nueva por el principio de confianza legítima aceptado por el TS: 1-2-90, 8-6-90, 22-3-90 (TSJ País Vasco 31-5-99). Si la Administración acepta durante varios ejercicios la deducción por vivienda calculada sobre el valor de la venta en documento privado, va contra el principio de confianza legítima pretender otro sin que tampoco sea aceptable el de obra nueva (TSJ País Vasco 10-10-00). Si el préstamo se obtuvo después de la adquisición de la vivienda, se aplicó a este fin y así lo admitió la Administración durante año, el principio de confianza legítima impide el cambio de criterio (TSJ País Vasco 2-2-01)
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