RESEÑA DE TRIBUNALES (nº 551)

PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS: ESPECIALES DE REVISIÓN

I. DE NULIDAD

Calificación. Aunque el escrito se denominó recurso especial de revisión, del contenido se deducía que pedía la revocación que no sólo se inicia de oficio; aplicando el art. 110.2 Ley 30/1992, se calificó como de reposición y se dio opción al interesado eligiendo recurso extraordinario de revisión aplicando el art. 219 LGT; pero ese artículo es el de revocación, por lo que se tramitó por el art. 244 LGT, y al no reunir ninguno de los requisitos, se desestimó. Debería haber sido un recurso ordinario por deficiente notificación; pero no puede prosperar porque fue el administrado el que no declaró el cambio de domicilio, art. 48 LGT ni designó representante, art. 47 LGT (AN 23-12-15)

Procedente. Hubo nulidad por incongruencia total cuando la Administración se refirió a un apremio, que tiene causas tasadas de impugnación, cuando se trataba de un recargo por extemporaneidad (AN 11-9-13)
Improcedente. No se consideran actos de contenido imposible los de contenido incompatible con la ley que se impugnan por la vía ordinaria (TS 11-4-13)

- No cabe la declaración de nulidad de una resolución que devino firme con autoridad de cosa juzgada en virtud de sentencia judicial firme, sin perjuicio, en su caso, del recurso extraordinario de revisión jurisdiccional (AN 28-3-12)
No es causa de nulidad la caducidad, la incompetencia debe ser evidente y prescindir del procedimiento debe producir indefensión (AN 11-9-13). Improcedente recurso de nulidad porque no se prescindió del procedimiento ya que el administrador lo es hasta que se nombre otro y el cambio de domicilio exige igual nombre e inscripción registral (AN 30-9-13). No procede la nulidad por prescindir absolutamente del procedimiento, art. 217 LGT, cuando las notificaciones se hicieron en el domicilio fiscal, constando como desconocido, y por edictos según lo regulado (AN 23-12-13). No procede la nulidad por prescindir absolutamente del procedimiento, art. 217 LGT, cuando intervino en la inspección quien estaba apoderado para la importación por el no residente al que se supone que comunicó las notificaciones (AN 23-12-13)

- No hubo lesión de derecho fundamental, art. 217 LGT, porque se pretendió la notificación y la edictal no lesiona, TS ss. 27.01.09, 7.05.09 y 21.01.10, si no se comunicó el cambio de domicilio a Alemania (AN 29-5-14)

- Se desestima el recurso porque no se prueba si se señaló otro domicilio para notificaciones (AN 5-3-15). Si se reclamó contra la liquidación por el ISyD y se declaró extemporáneo y se pidió la revisión por nulidad, art. 217 LGT, fue improcedente porque no se había prescindido absolutamente del procedimiento, TS ss. 14.02.00 y 17.05.12, ya que la Administración conoció el expediente y lo reclamó, sin que otras deficiencias produjeran indefensión (AN 14-5-15). No procede la nulidad de pleno derecho cuando se trata de impugnar la valoración de la prueba, la liquidación y el apremio (AN 10-11-15)

- Improcedente solicitud de nulidad, art. 217 LGT, por no aportar el expediente completo, por alterar la carga de la prueba y por indefensión, porque, TC s. 10.02.03, no hay indefensión si es falta de diligencia del interesado; esto ocurrió cuando llevó a que fuera firme la resolución del TEAR al presentar extemporáneamente la alzada ante el TEAC y no provocaba indefensión: que fuera incompleto el expediente de regularización a la madre y al hijo porque la simulación se localiza en la actividad que se dividió artificialmente; ni discrepancia en la valoración de las pruebas; ni no atender a alguna de las sentencias invocadas (AN 19-9-16). No procede la nulidad del art. 217.1.e) LGT porque no fue devolución de préstamo, sino mayor precio y porque es ajustado a Derecho, art. 30 RD 1065/2007, el requerimiento de información mediante comparecencia. Y procede sanción porque, aunque se exige la prueba de la culpa, TS s. 2.03.15, 26.10.16, se considera existente en la utilización de contrato de préstamo con vinculada con intervención de una entidad ajena al crédito (AN 8-11-16). No procede la nulidad del art. 217 LGT porque, aunque se simultanearon dos procedimientos, se paralizó el de verificación, se tuvo en cuenta las liquidaciones ingresadas sin recurso sin que se produjera doble ingreso ni indefensión (AN 10-11-16). Para comprender la revisión por nulidad es fundamental la exégesis del art. 109 LPA/1958, luego art. 102.3 Ley 30/1992, porque es un remedio de una situación entre el principio de legalidad y el de seguridad jurídica, de modo que sólo procede cuando aquél está gravemente afectado. Un error en la cuantía para el recurso de alzada no es motivo del art. 217 LGT (AN 16-11-16)

- Según TS s. 23.12.13, los requisitos de la revisión por nulidad de pleno derecho, art. 217 LGT, se deben aplicar con especial rigor, y a pesar del derecho de primacía del Derecho comunitario no cabe aplicar la doctrina del TJUE contra la discriminación de los no residentes en el ISyD mediante este procedimiento (AN 13-2-17). Los cambios de domicilio fiscal o para notificaciones los debe comunicar el interesado, pero no es causa de nulidad incluso una notificación incorrecta: aquí se notificó en el domicilio y luego en el BOE; improcedencia de revisión por nulidad, art. 217 LGT, procedencia de medios ordinarios de impugnación (AN 3-4-17). No hubo nulidad, art. 217 LGT, porque en la derivación de responsabilidad subsidiaria se notificó el apremio y se pudo impugnar; no cabe invocar defectos anteriores, como incompetencia, porque hay independencia de procedimientos (AN 4-5-17). Improcedente nulidad; la revisión de oficio se mueve, TS s. 17.01.06, entre el principio de legalidad y el de seguridad jurídica, de ahí la relevancia del informe del Consejo de Estado y de los límites del art. 106 Ley 30/1992: en este caso existió una cierta representación que se utilizó para recibir notificación y alegar, que son actos de trámite, en cambio, los acuerdos se recibieron personalmente por vía informática y no se recurrió (AN 30-6-17). Improcedente porque, contra lo que se mantiene, se denegó que fuera Monte Vecinal en Mano Común (AN 13-11-17). La declaración de ser contrario al Derecho Comunitario no determina la nulidad de pleno derecho de los actos anteriores firmes y no recurridos (AN 27-11-17). Ni procedía recurso extraordinario de revisión, art. 244 LGT, porque no se aporta documento esencial desconocido, porque la deficiente notificación no afecta a la validez del acto, AN 22.02.17; ni nulidad de pleno derecho, art. 217 LGT, porque no es motivo la prescripción (AN 5-12-17)

- Improcedente recurso de nulidad, art. 217 LGT, porque se notificó en el domicilio que consta en las actas y en todos los actos anteriores al cese de la actividad (AN 5-3-18). La aplicación del art. 217 LGT exige identidad de situaciones, TC s. 28.06.93, un precedente administrativo único no es vinculante, TS s. 30.06.09: ni hubo indefensión ni se vulneró la igualdad ante la ley (AN 7-3-18). No procede utilizar la revisión por nulidad para impugnar una notificación edictal que se pudo recurrir en su momento (AN 28-3-18). El recurso, a la vista de la pretensión, no era extraordinario de revisión, sino de nulidad y no procede porque no se prescindió absolutamente del procedimiento por faltar la notificación de iniciación o por falta de comunicar representante o por falta de motivación en las actas o por haber transcurrido más de seis meses sin actividad (AN 13-4-18). Ciertamente la acción de nulidad de pleno derecho no prescribe, pero el art. 217 LGT exige que se alguno de los motivos que señala; en este caso, se pide la nulidad a la vista de que el TSJ Madrid resolvió en otros casos sobre la exclusión del régimen simplificado del IVA en el año siguiente, pero lo procedente era haber impugnado las liquidaciones y sanciones producidas en su día (AN 10-5-18). Como en AN s. 27.12.17, no hubo incoherencia al distinguir entre causa de nulidad y procedimiento de nulidad; en este caso, las relaciones entre las partes comparadas eran diferentes y no cabe emplear este recurso para impugnar la liquidación (AN 16-5-18). Cabe impugnar por nulidad en plazo, art. 153.1 LGT/1963, o después, art 153.2.b) LGT/1963, pero se exige requerimiento ante la Administración y que se den las causas, TS s. 5.05.08. En este caso, no es motivo de nulidad que a la esposa se consideró que no procedía regularizar la ganancia patrimonial por verificación, porque para el esposo hubo procedimiento: requerimiento, aportación de datos, propuesta de liquidación, alegaciones y no se impugnó la liquidación (AN 17-5-18). Se pide la nulidad invocando el art. 217 LGT pero la nulidad de pleno derecho no procede por defectos formales o de notificación; en el expediente consta: certificado de la Coordinadora de la unidad de Recaudación, informe sobre medidas cautelares, notificación de inclusión en el sistema de domiciliación electrónica DEH y notificación recordatorio, recibo de notificación mediante comparecencia electrónica en la sede electrónica de la Agencia Tributaria, providencia de apremio, aviso de inclusión en el sistema obligatorio de notificación por medios electrónicos: procedimiento de nulidad improcedente (AN 9-10-18). La pretensión de prescripción por duración de las actuaciones inspectoras no es causa de nulidad, sino de anulabilidad y no se prescindió absolutamente del procedimiento, sino que se pudo impugnar las actas y la sanción (AN 15-10-18). No cabe entrar en el fondo, devengo y tipo impositivo del IVA, porque la nulidad se pide por defecto en la notificación de inicio de la comprobación limitada; y no fue así, porque el notificado fue el otro administrador de la sociedad (AN 25-10-18). Aplicando el art. 217 LGT, la notificación en el domicilio señalado en la autoliquidación, sin haber comunicado un cambio, fue adecuada a Derecho. Agotar los medios es necesario cuando no consta domicilio, pero en este caso contra la diligencia de embargo hubo reposición y no se reclamó contra la desestimación. No hubo prescripción (AN 16-11-18). Se puede pedir nulidad si se infringen derechos fundamentales, pero aquí se discute la interpretación de un documento y la prueba de indicios; pero que no se den los requisitos para la nulidad no quiere decir que no haya motivo para impugnar la liquidación; se debió admitir a trámite la impugnación de la sanción incluida en la declaración de responsabilidad (AN 12-11-18)

Procedimiento. Según TS s. 13.10.04, el procedimiento es, primero, apertura del expediente y, después, resolver; no habiendo hecho esto último la Administración, cabía recurso por no hacerlo, pero no pedir que se entre en el fondo: retroacción para que se resuelva y devolución de los apremios cuyas providencias se consideraban nulas (AN 2-10-17)

Prescripción. Si se condenó por falsedad al actuario declarando nula el acta de comprobado y conforme, en el procedimiento de revisión de oficio no hubo prescripción por interrupción por las actuaciones procesales, pero no cabe alterar los hechos declarados probados en sentencia (AN 26-9-13)

II. REVOCACIÓN

Procedente. Procedía la revocación por infracción manifiesta de ley cuando se solicitó la devolución por ingreso indebido al no haber aplicado la reducción en el ISyD por discapacidad aunque el interesado reunía los requisitos aunque no los hubiera acreditado en el procedimiento de gestión (TSJ Cataluña 1-3-12)

- El interesado puede promover la revocación por infracción manifiesta de ley: se debe estar a la fecha de iniciación del procedimiento de gestión y no a la de presentación de la autoliquidación y fue improcedente calificar el escrito como recurso de reposición y declararlo extemporáneo (TSJ Murcia 25-1-12)

Improcedente. Aunque el TJUE, s. 6.10.05, declarara que no procedía la prorrata por subvenciones, no hacerlo así no significó actuar contra la ley (AN 25-2-13)

Impugnación. Tramitado de oficio el procedimiento, es recurrible la resolución que considera que no concurrían los supuestos del art. 219 LGT (TS 19-2-14)

III. RECTIFICACIÓN DE ERRORES

Procedente. Procede la devolución del IS en la corrección de error contable por reformulación de cuentas anuales, porque al integrar los resultados de la UTE la no eliminación de los resultados internos no realizados afectó directamente y distorsionó el beneficio (AN 21-3-13)

Improcedente. No es procedente la revisión por rectificación de errores cuando se trata de la rectificación de una autoliquidación que precisaba de apreciaciones jurídicas (AN 16-11-11). No procede la revisión porque la liquidación provisional no es un acto firme, el error de hecho ya no es un supuesto de revisión, art. 244 LGT, y la justificación de gastos es materia de recurso ordinario (AN 18-6-14)

- No es un error material señalar en el cálculo de intereses de demora en una liquidación los porcentajes del interés legal porque el interés legal incrementado se denomina también interés de demora en el art. 26.6 LGT y el error material debe ser manifiesto, meridiano, patente, indiscutible e independiente de cualquier opinión, criterio, calificación o interpretación (TEAC 20-2-13). Que se presentaron declaraciones-liquidaciones anuales en vez de trimestrales, el asunto se refiere al fondo y no es un error de hecho o material (TEAC 22-9-15)

IV. DEVOLUCIÓN DE INGRESOS INDEBIDOS

Procedente. Si se tributó por ITP cuando era procedente IVA, ante la reclamación por ingresos indebidos no cabe oponer prescripción atendiendo al tiempo en que se hizo el ingreso porque el art. 67 LGT/63 debe ser elemento interpretativo del art. 65 LGT/03 y se debe estar a la fecha de la resolución del órgano, TEA, específicamente previsto para discernir sobre el impuesto procedente (TS 28-2-13)

- Si se negó la devolución porque las liquidaciones no eran firmes, establecida la firmeza si bien no procede revisar la autoliquidación sustituida por liquidación por actas, procede acordar la devolución (AN 14-3-13)

Improcedente. Habiendo realizado un ingreso extemporáneo para evitar consecuencias penales, aplicada la excusa absolutoria va contra los propios actos y no procede pedir la devolución porque el ingreso fue debido. Aunque fue antes del RD-L 12/2012, y art. 180.2 LGT, es preciso señalar que así se ha hurtado a la jurisdicción penal valorar esa excusa (TS 29-6-17). La declaración complementaria para conseguir la exoneración de delito como así se acordó en vía penal no permite, TS s. 29.06.17, pedir devolución de ingresos indebidos (TS 27-11-17 y 28-11-17, dos). Según TS ss. 27-11-17 y 28-12-17; para evitar la imputación penal se hizo una autoliquidación extemporánea con ingreso por un período prescrito a efectos tributarios, pero no penales; se produjo la exclusión del ilícito penal; pero no cabe pedir la devolución por ingreso indebido, porque fue debido y acto propio y no cabe negar, art. 27 LGT, la incidencia de la regularización (TS 28-2-18)

- Si en los pagos fraccionados del IS no se aplicó la bonificación del 99% que procedía, la solicitud no se puede tratar como una devolución derivada de la normativa, art. 31 LGT, sino de la rectificación de la propia autoliquidación y procede el abono de intereses de demora, art. 32 y 120.3, párrafo tercero LGT (AN 17-1-13). Es diferente la rectificación de autoliquidación y la devolución por ingresos indebidos: no existieron en el exceso de los pagos fraccionados al resultar una base negativa (AN 26-2-15). Según TS s. 15.11.12 aunque el art. 221 LGT lo regula como procedimiento de revisión, el de ingresos indebidos es de gestión si bien exige declarar que se produjeron lo que no ocurre si existió liquidación o autoliquidación que obligaba a ingresar; en este caso el recargo de apremio adquirió firmeza y sólo se podía impugnar por los art. 216 o 244 LGT (AN 16-11-15). Aunque la entidad mantiene que ingresó indebidamente por los cobros anticipados en la venta de 283 viviendas porque posteriormente unos compradores se negaron a elevar a escritura pública, otros pidieron la resolución del contrato y hubo un contencioso sobre la licencia de ocupación, atendiendo al art. 10.3 TR LIS, TS s. 11.11.15, y a las normas contables, estando acabada en un 80% la construcción, los ingresos se computan como ventas. Y no cabe recalificar las cuentas en período posterior porque lo ocurrido no ha sido un error (AN 4-1-16)

Improcedente. Opción. El ingreso consecuencia de la declaración de bienes en el extranjero no es indebido, porque es el ejercicio legítimo de una opción; por ese motivo, no cabe modificarla, art. 119 LGT, después del plazo de presentación (TEAC 6-11-18, unif. crit.)

Intereses. De acuerdo con TS s. 2.04.08, fueron indebidos, y no debidos en su momento, los ingresos a partir de datos mal contabilizados y del mismo modo que se exigen intereses por falta de ingreso, se deben abonar por el exceso, como establecía el art. 53.2 RGIT/86 (TS 6-2-14). En la devolución de ingresos indebidos el ajuste negativo en el IS por los intereses se debe hacer en el año en que se perciben y desde que se devengaron aunque fuera un período prescrito (TS 30-3-15)

Prescripción. Prescribió el derecho a la devolución por ingresos indebidos por autoliquidación del IVA afectada por la TJCE s. 6.10.05 porque, aunque se inició una comprobación de alcance parcial de la autoliquidación inicialmente presentada, no tuvo continuación (AN 18-4-12). En la devolución por doble pago la prescripción no está al devengo del impuesto, sino al tiempo en que se produjo el ingreso indebido (AN 8-9-16)

- La rectificación de la autoliquidación sólo interrumpe la prescripción del derecho a solicitar la devolución por ingresos indebidos respecto de una posterior solicitud si hay identidad: igual concepto, período y pretensiones (TEAC 8-3-18)

RECURSO DE REPOSICIÓN

Plazo. Extemporaneidad. El plazo en meses acaba el mismo día hábil correspondiente del mes siguiente; si se declara la extemporaneidad, no cabe entrar en el fondo del asunto (TS 11-5-15)

- Los plazos señalados en meses se cuentan de fecha a fecha, desde el día siguiente al de la notificación al correlativo a éste en el mes siguiente (AN 24-1-17)

- Si el recurso de reposición fue extemporáneo pero se resolvió el fondo del asunto, no puede el TEAR resolver apreciando dicha extemporaneidad (TEAC 28-10-13, dos)

Suspensión. El recurrente confundió el art. 224 y el art. 233 LGT, señalando aquél con claridad que sólo surte efectos en el recurso de reposición. No hubo incongruencia (TS 21-5-15)

- En reposición no se admite una suspensión con garantías diferentes de las señaladas en el art. 224.2 LGT (TEAC 27-2-14)

Pruebas. En el recurso de reposición no cabe aportar pruebas solicitadas y no aportadas en el procedimiento de aplicación de los tributos porque sería un abuso procesal, contra art. 112 Ley 30/1992. La tutela judicial se debe aplicar con cautela: así se puede admitir documentos que sean suficientes para resolver si a la vista de ellos se puede dictar nuevo acuerdo sin necesidad de documentación, alegaciones o aclaraciones (TEAC 19-10-12). El recurso de reposición es un procedimiento de revisión distinto del de liquidación y no cabe aportar pruebas que fueron requeridas en éste, porque existiría un abuso procesal que vaciaría de contenido el art. 29.2.f) LGT (TEAC 20-3-14)

Resolución. Si se estima el recurso de reposición por motivos sustantivos y procede sustituir la liquidación por otra ajustada a la resolución: la nueva y las compensaciones o devoluciones que procedan por haber ingresado la anulada no se dictan en un procedimiento de aplicación de los tributos, sino que son actos de ejecución incorporados al de resolución. Así TS s. 9.12.13 distingue: cuando se estima en parte, confirmando la liquidación y rectificando su importe; cuando se estima el recurso, se anula la liquidación y cabe iniciar nuevo procedimiento antes de la prescripción; y cuando se ordena la retroacción sin que se abra nuevo procedimiento de aplicación de los tributos. Así se gana en celeridad y economía procedimental. Se estima el recurso de un director AEAT para unificación de criterio (TEAC 25-6-19, dos)

Julio Banacloche Pérez

(3.10.19)