PAPELES DE J.B. (nº 771)
(sexta época; nº 40/21)

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA COMENTADA
(septiembre/octubre 2021)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

NORMAS

1) Simulación. Existente. La simulación del art. 16 LGT se debe entender como se regula en el Cc y hay que atender a la causa, TS s. 24.02.16, pero también a la intención, arts. 1281 a 1289 Cc; aunque aparece una sociedad como compradora, el dinero acaba en los antiguos propietarios personas físicas que crearon la sociedad para tributar por IVA y no por ITP; no procede la regularización íntegra con devolución del IVA porque, TJUE ss. 13.03.14, 18.12.14, 12.11.14, 24.11.20, la operación fue fraudulenta; sanción porque hubo voluntariedad (AN 30-9-21)

La sentencia aquí reseñada merece ser comentada porque reúne varios de los aspectos en los que se centra el debate jurídico sobre el instituto de la simulación. Y, además, regala el estrambote de la motivación de la sanción confirmada.

- En cuanto a la simulación, es obligado recordar que, en muchas ocasiones, el debate jurídico no tiene sentido porque se trata del empleo de una acepción de la palabra “simulación” en vez de otra. Así, puede haber simulación en un hecho, en unas palabras, en un objeto o incluso en un animal que se camufla para cazar o no ser cazado, en cuanto en todos esos supuestos se aparenta, se simula, una realidad inexistente y, se hace así, desde luego, con la finalidad, la intención, de que no se descubra la realidad disimulada. Pero parece que no es necesaria esa consideración al comentar la sentencia aquí reseñada puesto que declarada acertadamente que, no existiendo definición tributaria de la “simulación” que se regula en el artículo 16 LGT, hay que estar a lo que se regula en el Código civil y, por tanto, hay que estar a la “causa” de los negocios jurídicos en general, de los contratos en particular.

En el Código civil se regula (art. 1261 Cc) la causa como uno de los elementos esenciales de todo contrato junto con el objeto y el consentimiento. La causa sí se define en el Código civil (art. 1274 Cc) por referencia a los contratos onerosos, los remuneratorios y los de pura beneficencia. La causa es un elemento objeto de los contratos a diferencia de la intención, los motivos y la finalidad que son circunstancias subjetivas. Precisamente porque no se trata de elementos esenciales de los contratos, no cabe referir a la causa lo regulado en los artículos 1281 a 1289 del Código civil que regulan la interpretación de los contratos y en los que dos preceptos (art. 1281 y 1282 Cc) se refieren a la intención de los contratantes. Al respecto, es conveniente recordar que la interpretación contractual se desdobla en: la fijación de los hechos, “quaestio facti”, y la aplicación de las normas valorativas o interpretativas, “qaestio iure” (TS s. 4.10.89) y esa tarea (prueba de los hechos e interpretación de las normas) no tiene nada que ver con la calificación (art. 13 LGT) que es necesaria para declarar la simulación. El fraude ley se refiere a la aplicación de una norma indebida, la simulación a una causa ilícita, falsa o inexistente, el negocio indirecto se refiere a las intenciones y el fraude a la ley se manifiesta en hechos o negocios inexistentes, falsos, aparentes en su realidad o contenido, de modo que sólo se remedia con la prueba de la realidad fáctica.   

La muy bien elaborada redacción del Código civil permite leer (art. 1262 Cc): “El consentimiento se manifiesta por el concurso de la oferta y de la aceptación sobre la cosa (el objeto) y la causa, que han de constituir (los tres: consentimiento, objeto y causa) el contrato”. La causa de los contratos no se puede confundir con los motivos, intenciones o fines que tienen o persiguen los contratantes. Es más, son esos fines, motivos o intenciones los que pueden decidir y determinar (consentimiento, voluntad) que el contrato sea nulo porque no tiene causa o la que tenga sea ilícita o falsa (art. 1275 Cc: simulación absoluta) o que tenga un contenido distinto al aparente porque la causa expresada es falsa, pero se puede probar la existencia de otra verdadera y lícita (art. 1276 Cc). Y, desde luego, la existencia, licitud, verdad de la causa se refiere siempre a un contrato y no a varios ni a los contratantes ni al objeto ni a un conjunto de operaciones.     

La sentencia reseñada sitúa bien la simulación en la causa (elemento objetivo), pero cabe discrepar hacerlo con la intención (circunstancia subjetiva). Utilizar una sociedad interpuesta para comprar o vender puede llevar a una simulación si en la constitución faltó la “afectio societatis” de modo que no existiera la causa del contrato; o si en la compra o venta intermedia no existía onerosidad, es decir la causa de esos contratos. Actuar de ese modo para evitar la tributación por ITP y poder tributar por IVA es un aspecto a situar en las intenciones, pero no en la causa; y, más bien, parece que se trata de un fraude a la ley que se debe remediar con la prueba de los hechos e intenciones. Sobre la no deducción del IVA soportado en una operación fraudulenta, como muy bien dice la sentencia en esta parte, es razonable que no se admita porque se habrá probado que no hubo operación sujeta, pero se echa de menos en sentencias como la que se comenta que no se salve la posibilidad de obtener la devolución del pago de una cuota indebidamente ingresada o repercutida.

Finalmente, mantener que existe infracción y procede sanción porque hubo voluntariedad es una obviedad, porque por razones éticas no se puede cometer una infracción, en ningún ámbito, si no existe la intención y la libre voluntad de cometerla. El artículo 183.1 LGT (“Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas, con cualquier grado de negligencia, que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley”) supuso un retroceso jurídico respecto de la LGT/1963 (art. 77: “Son infracciones tributarias las acciones y omisiones voluntarias y antijurídicas tipificadas en las leyes…”). Pero es, sin duda, discutible mantener que existe infracción cuando en la motivación de la misma se confunde simulación con apariencia o con fraude a la ley. Es reiterada la doctrina jurisprudencial actual que justifica la sanción en la simulación, pero también es verdad que se trata de pronunciamientos en los que se confunde simulación con apariencia fraudulenta.

- Recordatorio de jurisprudencia. Procede sancionar en la simulación y no hay interpretación razonable, art. 179 LGT, porque hay voluntad de ocultar (TS 4-2-21).

En el acto o negocio simulado procede sanción sin que sea operativa la interpretación razonable, art. 179.2.d) LGT, que excluye de responsabilidad (TS 22-3-21)            

RESPONSABLES Y SUCESORES

2) Administrador. Improcedente. Aplicando el art. 43.1 LGT la responsabilidad del administrador es dual, TS 9.04.15, por acción y omisión y está obligado a actuar con diligencia, art. 127 LSA y art. 133.1 TR LSC; pero aún no era administrador cuando se produjo la infracción, sino que fue nombrado después, aunque no presentara declaraciones extemporáneas (AN 4-10-21)

La sentencia aquí reseñada, referida a la responsabilidad tributaria, se puede comentar con esta otra de fecha próxima, referida a la sucesión en la deuda tributaria, en cuanto que en ambas tiene relevancia el tiempo en que se producen los hechos: Aplicando e art. 42.1.c) LGT y como TS s. 2.10.08, la sucesión se produce por la transmisión de la empresa; de facto cuando desparece una empresa y aparece otra; adquiriendo elementos concretos para proseguir la actividad; igual que TS s. 16.11.92, en este caso se declara en concurso la sociedad y se crea otra contratando al 30% del personal, adquiriendo dos meses dos vehículos industriales mediante persona interpuesta que compra y revende, todas las acciones de la nueva sociedad declarada responsable son de la suegra del titular de las acciones de la anterior que ha constituido la nueva a los 68 años (AN 5-10-21)

- La primera de las sentencias reseñadas tiene interés por las dudas que puede suscitar. Es precisa una finura jurídica elogiable poder deducir del texto de la ley la delimitación temporal a la que se llega en la resolución. Tratándose de la recaudación de los tributos (porque en ella está el instituto de la responsabilidad tributaria) se podía mantener con un cierto fundamento que hay responsabilidad en el nuevo administrador que conoce o descubre que el anterior había permitido o no había evitado o no se había opuesto a la comisión de una infracción y no presenta declaraciones extemporáneas (cf. arts. 119 a 122 y 27.4 y 191.6 LGT). Se sostendría tal pretensión considerando que la responsabilidad del tributario, por acción y por omisión, es procurar que se ingrese lo que se debe (en plazo o fuera de él) y evitar que deje de ingresarse lo que procede (en plazo o fuera de él).

Pero la lectura del artículo 43.1.a) LGT se refiere a los administradores de personas jurídicas que “habiendo éstas cometido infracciones tributarias” no hubiesen realizado los actos necesarios de su incumbencia para el cumplimiento o hubiesen consentido en el incumplimiento o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones. Posiblemente sea confuso haber empleado el gerundio respecto de las personas jurídicas (habiendo éstas cometido infracciones) porque es difícil de relacionar con el imperfecto pasado de los administradores (no hubiesen realizado, hubiesen consentido o hubiesen adoptado) que podría permitir situar la acción u omisión del administrador después de la comisión de las infracciones por la sociedad. Pero parece que no debe ser así: si los administradores son responsables tributarios lo son porque: posibilitaron la comisión de la infracción o consintieron que se cometiera o no hicieron lo que debían para evitar la infracción cumpliendo la obligación tributaria correspondiente. Y, siendo así, es claro que ese supuesto de responsabilidad no afecta al nuevo administrador por las acciones u omisiones del anterior administrador que lo era cuando se cometieron las infracciones.

- La segunda de las sentencias reseñadas que se comenta aquí permite repasar los preceptos, la jurisprudencia y los propios conocimientos sobre la prueba de indicios y la necesidad de que sean “varios y en el mismo sentido” para darles fuerza probatoria. Todo va bien en la consideración de la reseña en cuanto al repaso de las formas de sucesión, primero, y los indicios circunstanciales en el caso de que se trata: concurso de una sociedad y aparición de otra con el mismo objeto y actividad, titularidad de las acciones de la nueva en un pariente -suegra- del titular y que es administrador de la sociedad deudora, adquisición de vehículos, mantenimiento de personal. Pero llama la atención haber incluido como indicio que la socia única de la nueva sociedad se animara a crear una sociedad nueva (sucesora) a los 68 años. Hubiera sido mejor no hacerlo así.

Es tan antigua como generalizado el conocimiento de la réplica -clásica- a una larga relación de críticas o discrepancias: la fuerza de ese argumento encadenado está en la fuerza de cada eslabón y es suficiente incluir uno débil para que la cadena pierda fuerza. No parece que sean los tiempos actuales los más adecuados para emplear como indicio de irrealidad que una mujer de 68 años se pueda decidir a crear una empresa.        

- Recordatorio de jurisprudencia. En aplicación del art. 42.1 LGT, aunque concurso no equivale a cese y se dice que continuaba la actividad, hay indicios suficientes de que hubo sucesión en la actividad porque hubo sucesión en los medios materiales y personales (AN 18-5-21). Aplicando el art. 42.1 LGT se pueden aplicar los criterios de TS s. 2.10.08 aunque se refiriera al art. 72 LGT/1963; en este caso no hubo sucesión en la actividad porque habiendo cesado el primer franquiciador por impagos, se cedió temporalmente hasta encontrar otro solvente a los pocos meses que también dejó la franquicia precisamente cuando se le intentó derivar la deuda que el primer franquiciador había contraído con varias Administraciones (AN 4-5-21)

3) En recaudación. Improcedente. Aplicando el art. 42.2.a) LGT, no hay indicios de que el adquirente de la vivienda conociera la deuda tributaria del vendedor y, en cambio, se sabe que el deudor estaba inmerso en un procedimiento ejecutivo bancario con amenaza de inmediata subasta (AN 28-9-21).

La sentencia reseñada (1) se puede comentar aquí con estas otras de fechas próximas en el mismo sentido: 2) Como AN 14.06.21, no resulta probada la ocultación; son indicios no concluyentes de que el importe del préstamo fue parte del precio (AN 27-7-21). 3) Como en AN 14.06.21, aplicando el art. 42.2.a) LGT, no hubo ocultación en la transmisión del inmueble a precio bajo porque fue para poder cancelar un préstamo hipotecario y poco después se declaró en concurso (AN 30-9-21). Y también con esta otra en sentido contrario: 4) Según AN ss. 19.09.19 y 13.10.20, se exige conducta activa, pero no conseguir el resultado; como en AN 17.05.21, se dificultó la recaudación mediante ampliaciones de capital sucesivas con nuevos socios, hijos, que disminuyeron la participación de los anteriores, padres (AN 28-9-21)

La responsabilidad tributaria por dificultar o impedirla acción recaudadora de la Administración (art. 42.2.a) LGT) exige tres requisitos: que exista una deuda liquidada, que se trasmita u oculte bienes o derechos embargables del deudor principal y que se actúe con intención de impedir o dificultar la acción recaudadora de la Administración aunque no se produzca ese resultado. Pero cada uno de esos requisitos se ha interpretado de forma expansiva hasta llegar a una situación que puede no concordar con el texto legal y la intención del legislador. Así, se considera: 1) que la exigencia de una deuda liquidada sólo es requisito para declarar la responsabilidad, pero no se debe entender que excluye la responsabilidad cuando al tiempo de la transmisión u ocultación existe una deuda tributaria pendiente de liquidación; 2) que hay ocultación de bienes o derechos embargables aunque se transmitan mediante un negocio jurídico válido, lícito y público; y 3) que la finalidad de impedir o dificultar la recaudación se produce aunque la dificultad sea sólo tener que convertir o valorar en dinero los bienes o derechos.

Así se comprende el fundamento alegal que amplía ese “impedir o dificultar” hasta el punto de identificarlos con despatrimonializar, cuando se trata de embargar participaciones societarias, bienes muebles o inmuebles, créditos y préstamos, en vez de una cantidad de dinero fácilmente cobrable. Y también se alcanza un exceso de interpretación cuando se remite la responsabilidad declarada de una deuda liquidada a una operación que se produjo cuando no existía tal liquidación ni un procedimiento iniciado del que pudiera seguir esa liquidación y esa deuda. Así se puede comprobar leyendo las tres primeras sentencias aquí reseñadas. En la cuarta se pone de manifiesto la presunta dificultad de realizar el cobro por tener que actuar cerca de los responsables tributarios adquirentes de participaciones societarias.

- Recordatorio de jurisprudencia. Los requisitos de la responsabilidad del art. 42.2.a) LGT son: ocultación o transmisión, acción u omisión para impedir y conducta intencionada: en este caso se dieron cuando la deudora principal hizo un préstamo a la declarada responsable porque es distinto dinero que créditos y no cabe alegar ignorancia de la situación en un préstamo tan cuantioso (AN 23-3-21)

GESTIÓN

4) Comprobación limitada. Preclusión. Inaplicable. Como en TS s. 26.11.20, en la comprobación limitada previa sólo se verificaron formalmente datos, pero la inspección posterior, art. 145 LGT, pretendía descubrir lo no declarado y la veracidad de lo declarado y descubrió que las operaciones facturadas eran realizadas por una empresa simulada sin actividad para deducir el IVA y aumentar los gastos en el IS; una sociedad, sin gastos de oficina ni suministros de energía ni personal; con la doble facturación se producía un incremento de los importes; conocer o participar en un fraude impide deducir el IVA (AN 6-10-21, dos)

La sentencia aquí reseñada se puede comentar con esta otra de fecha próxima y también sobre el  procedimiento de comprobación limitada: Si transcurren seis meses sin terminar una comprobación limitada debe la Administración de oficio o a instancia declarar la caducidad; pero en este caso, aplicó el art. 139.1.c) LGT y declaró terminado el procedimiento por iniciación de un procedimiento de inspección, de modo que después de ese acto no se puede pedir la caducidad del procedimiento terminado; si se hubiera producido caducidad antes, se debió haber impugnado el acto de iniciación de inspección (TS 3-11-21)

En relación con ambas sentencias conviene recordar que hay una regla de adivinación fiscal que ha alcanzado el grado de la infalibilidad: cuando se regula expresamente un instituto favorable al administrado, al cabo de poco tiempo será interpretado tan restrictivamente que llegará a desaparecer. Ese fenómeno se produce con la preclusión del procedimiento de comprobación limitada y con la caducidad.

- La multiplicación de procedimientos en la LGT/2003 tuvo como finalidad que se pudiera alargar la inseguridad jurídica de los administrados tributarios con sucesivos procedimientos de alcance o contenido parcial y con liquidaciones provisionales (y, por tanto ilegales, porque la liquidación legal sólo es la ajustada a “todas” las previsiones y circunstancias que se señalan en la ley para cada hecho imponible) que pueden llevar a la convicción de que nunca verán determinada su obligación tributaria de forma definitiva (la regla en el art. 101 LGT es la provisionalidad). Conseguida una recaudación prevista, se liquida provisionalmente y así queda hasta que prescribe y sin que exista norma alguna que la declare nula si en un plazo no se alcanzara la completud en la determinación de la obligación tributaria mediante una liquidación definitiva. La sucesión de procedimientos y liquidaciones provisionales sobre el mismo objeto, en algún caso (no en la verificación: art. 133.2 LGT) no tiene inconvenientes, pero los que se establecían para otros procedimientos (comprobación limitada: art.140 LGT; inspección de alcance parcial: art. 148.3 LGT) se van relajando poco a poco.

La sentencia reseñada que se comenta es una muestra de esa flexibilización: se puede volver sobre el mismo objeto de comprobación porque en Gestión fue una comprobación de “datos”, pero en inspección “se pretendía descubrir lo no declarado y la veracidad de lo declarado y descubrió que las operaciones facturadas eran realizadas por una empresa simulada sin actividad”. Prestidigitación hermenéutica. Aun así, la sentencia contiene aspectos interesantes: los “datos” (declarados, archivados) no son los “hechos” (la realidad probada); los “datos” sólo son prueba de que se declararon o se aportaron y sólo sirven para su comprobación y contraste con la realidad.

Por este motivo, en el asunto sentenciado, si sólo se comprobó si los datos declarados coincidían con los consignados en los registros tributarios, no hubo comprobación limitada (art. 136 LGT: de hechos, actos elementos y actividades), sino verificación (art. 131 LGT: de datos) y se produjo nulidad (art. 217 LGT) por prescindir del procedimiento correspondiente. Por otra parte, tratándose de comprobar la realidad de operaciones facturadas y su tributación, la comprobación limitada no alcanza ni a la base imponible del IS (art. 10 LIS) ni a los rendimientos de actividad en el IRPF (art. 28.1 LRPF) ya que ambos conceptos responden a un resultado contable y éste exige comprobar la contabilidad. También por este motivo sería anulable una regularización del IS por comprobación limitada, pero sería posible respecto del IVA en el que hecho imponible, devengo y liquidación se producen “operación por operación”. Todo esto se debería haber resuelto en vía administrativa y considerado en la jurisdiccional, pero no ha sido así y, sin esa base, es muy discutible que se pudiera romper la preclusión.

- La segunda sentencia reseñada aquí también se refiere a “lo que pudo ser y no fue”. Es suficiente leer que la Administración “debió” declarar la caducidad (de oficio o a solicitud del interesado) cuando se produjo, en vez de continuar, declarar terminada la comprobación limitada por iniciación de inspección (art. 139.1.c) LGT) y desarrollar este procedimiento. Y lo que era competencia de la Administración (debió declarar la caducidad) porque fue su procedimiento el que se excedió en el plazo de terminación (incumplimiento), se convierte carga y consecuencia para el administrado que, pudo pedir a la Administración la declaración de caducidad y que no puede reaccionar contra el nuevo procedimiento de la Administración al no haberlo impugnado al iniciarse.

- Recordatorio de jurisprudencia. La comprobación por Gestión que necesitaba comprobar la contabilidad es una incompetencia objetiva que determina la nulidad, TS ss. 15.06.00, 31.05.05, 30.09.08, 11.01.15; y la reclamación no interrumpe la prescripción (AN 30-9-19)          

INSPECCIÓN

5) Actas. Doctrina del doble tiro. Una cosa es que una liquidación provisional anulada no pueda ser revisada, TS s. 3.02.16, y otra cosa es que, anulada una liquidación en vía económico-administrativa, se pueda producir otra, TS ss. 26.03.12, 19.11.12, 29.09.14: no se vuelve sobre la regularización, sino que se inicia un nuevo procedimiento; con limitaciones: prescripción, sanciones por non bis in idem, mismo vicio jurídico, reformatio in peius, extinción sobrevenida de la obligación (AN 27-9-21)

El TSJ C.Valenciana, un 17 de junio de 2010, sentenció que, anulada una liquidación, no procedía volver sobre el mismo objeto iniciando una nueva actuación y practicando una nueva liquidación. Como señala la sentencia aquí reseñada, no tardó mucho en producirse la reacción contra aquella doctrina, pero aún es posible rendir homenaje jurídico a la aportación fallida al Estado de Derecho, en el principio de seguridad jurídica y en el principio de sometimiento de la Administración a la Ley y al Derecho (art. 103 CE y art. 3 Ley 40/2015). También obliga a hacerlo el contraste entre las consecuencias y posibilidades de subsanación en los incumplimientos de la ley por la Administración y en los administrados tributarios.

Los límites a la doctrina del “doble tiro”, en general, no son tales, sino imposibilidades, por desaparición del derecho, como ocurre en la prescripción (aunque aún falta admitir que las anulaciones de actos de la Administración, como ocurre con las nulidades, no deberían interrumpirla) o la extinción de la obligación tributaria. Sobre incurrir en el mismo vicio jurídico, la doctrina (se puede incurrir dos veces) pone en evidencia hasta dónde se protege el privilegio de la Administración en sus errores e incumplimientos, aunque deba ser modelo de conducta para los administrados.      

- Recordatorio de jurisprudencia. Aunque se ha tardado 19 años en la liquidación del IRPF/94 con tres anulaciones de liquidaciones anteriores, cabe nueva liquidación porque se ha superado, TS s. 19.11.12, la doctrina de actas de tiro único, TS s. 11.05.15, aunque con limitaciones como en los actos nulos que no interrumpen la prescripción, TS s. 11.02.10, o en liquidación de intereses, TS s. 14.06.12; pero TS, ss. 7.04.11 y 26.03.12, señala que aunque no cabe la retroacción en anulaciones por vicios de fondo, la Administración puede volver a liquidar porque así lo exige el principio de eficacia y el diseño de un sistema tributario justo (AN 2-11-16)    

RECAUDACIÓN

6) Responsables. Prescripción. Interrupción. Caducidad. La prescripción se inicia al iniciarse el período ejecutivo para el deudor principal que es el primer obligado al pago y se interrumpe, art. 68 LGT, para él y para los responsables porque sería absurdo que para éstos siguiera corriendo; tampoco hay caducidad por transcurso de 6 meses porque la ley no fija plazo para el procedimiento con los responsables (AN 27-9-21)

La sentencia aquí reseñada es tan intensa en las cuestiones que plantea que más que comentario, merece una reflexión, incluso en sus expresiones, como cuando dice que el deudor principal “es el primer obligado al pago” lo que permite la discrepancia respecto de la posible anterior declaración del responsable solidario (art. 175.1.a) LGT) y, de forma indirecta, en cuanto al presupuesto de la responsabilidad por obstaculizar la recaudación (art. 42.2.a) LGT) que se puede producir incluso antes de la liquidación de la deuda del deudor principal.

Tampoco parece “absurdo” que, siendo uno el deudor principal y uno el acreedor fiscal, las actuaciones con aquél interrumpan la prescripción respecto de la acción con los responsables, puesto que la prescripción es: un límite temporal al derecho de la Administración que debe ser diligente y eficaz en su ejercicio; y un derecho del administrado cuya protección se gana frente a la negligencia o ineficacia del acreedor. Menos absurdo parece si se recuerda que pudiendo el responsable tributario impugnar la liquidación de la deuda al deudor principal, la estimación del recurso no determina la revisión de aquélla (ni siquiera por revocación: art. 219 LGT, que debería ser obligada) y ni eso se permite para la responsabilidad en la recaudación (arts. 42.2 y 174.5 LGT).

Sobre la duración del procedimiento con de los responsables no se puede olvidar: primero, que el procedimiento de apremio se inicia con la notificación de la providencia (art. 167 LGT) y acaba después de agotadas las posibilidades de recaudación con todos los obligados al pago (173.1.b) LGT) y que su duración viene expresamente limitada (art. 104.1 último párrafo LGT). Y como dijo el TEAC (r. 24.02.00) trocear el procedimiento es un barroquismo.

- Recordatorio de jurisprudencia. Aunque la declaración de responsabilidad fue 7 años después de la declaración de fallido del deudor porque hubo reclamaciones no hubo prescripción por interrupción ni caducidad por más de 6 meses, art. 104 LGT; pero la responsabilidad por sucesión, arts. 37.3 y 72.2 LGT/1963, no incluye las sanciones por el principio de personalidad (AN 16-7-21)

SANCIONES

7) Culpa. Se presentó primero una declaración y luego otra complementaria, ambas después de requerimiento; sanción porque la Administración ofrece suficiente información (AN 26-7-21)

Comentar resoluciones sobre expedientes sancionadores es olvidar los elementos de toda infracción: elemento objetivo de la tipificación (resultado, fáctico, cuantitativo), elemento subjetivo de la tipificación (intención), culpabilidad (incluso por negligencia) y punibilidad (presunción de buena fe, causas de exoneración, proporcionalidad, medios fraudulentos).

La sentencia aquí reseñada puede ser la primera de una inquietante relación: 2) Hay culpa punible cuando se declara después de requerimiento, porque la Administración proporciona suficiente información (AN 20-9-21), pero es aplicar la responsabilidad objetiva proscrita en el Estado de Derecho; 3) La simulación es sancionable porque presupone dolo y la sanción es proporcional porque la fija la ley (AN 6-10-21, dos), pero en la simulación no hay ocultación de hechos ni medio fraudulento, sino discrepancia en la calificación del contrato (en la causa), a diferencia de cuando erróneamente se considera que simulación es ocultación (falsedad, apariencia) en los hechos. Incluso se considera que hay conducta sancionable en una regularización en la que la Administración liquidó contra Derecho en uno de los dos aspectos regularizados: Aunque se anula la liquidación porque se admite el deterioro del valor de las participaciones; se sanciona porque en la adquisición de participaciones no se tuvo en cuenta el reparto de dividendos que hizo que el deterioro fuera mayor (AN 20-9-21).  

- Recordatorio de jurisprudencia. No se retuvo en las retribuciones en especie por cesión de uso de vehículos a los directivos: la Inspección regularizó una cesión presumiendo sin prueba ni motivación que un vehículo se dedicó exclusivamente a usos particulares; no procede sanción: se aceptó la regularización y la discrepancia es razonable (AN 6-10-21)

RECURSOS

8) Sentencias. Ejecución. Plazo. La AN anuló la resolución del TEAC que declaraba la extemporaneidad porque la Administración, que había notificado en el nuevo domicilio correcto la puesta de manifiesto del expediente, notificó la resolución en el que, como sabía, ya no era el domicilio y ordenó que el TEAC entrara en el fondo del asunto en el que no entró por la extemporaneidad; como no lo hizo en 3 años se pide que se declare la caducidad y, por tanto, la prescripción; pero no se trata de una retroacción, sino de una sentencia que se debe ejecutar y, no señalado plazo, sólo cabe aplicar el art. 240 LGT y no exigir intereses por transcurso de más de un año (AN 29-9-21)

Merece la pena estudiar, continuamente, la jurisprudencia que es maestra de juristas. La sentencia aquí reseñada merece reflexión: a pesar de la evidente incorrecta notificación de la Administración, el TEAC declaró extemporaneidad y no entró en el fondo del asunto; la AN anuló la resolución y ordenó al TEAC que entrara en el fondo del asunto; no lo hizo en tres años, se pidió que se declarara la caducidad del procedimiento de ejecución y, por tanto, prescrito el derecho de la Administración. Pero, como no se ordenó la retroacción, sino que el TEAC entrara a conocer y decidir sobre el fondo del asunto, tan discutible consideración, sólo determina que no se devenguen intereses. O sea, perjudicada la Hacienda. Nuestra Hacienda. Nosotros, los contribuyentes.

- Recordatorio de jurisprudencia. El mes para ejecutar, TS s. 19.11.20, se cuenta desde el registro de entrada en la AEAT y no en el del órgano que debe ejecutar que es un registro interno; el derecho a una buena Administración no puede dejar los plazos a la voluntad y organización interna administrativa (AN 21-7-21)  

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

9) Exención. Procedente. Despido. No existe un enlace preciso y directo, art. 386 LEC, entre la conservación de determinados derechos de la póliza colectiva de seguro y la consideración de mutuo acuerdo en vez de existencia de despido (AN 27-7-21)

La sentencia reseñada se puede considerar con esta otra en sentido contrario de fecha próxima: No fue un despido improcedente, sino un acuerdo de cese de relación laboral siendo indicios: la cercanía de la fecha de jubilación, hubo fluidez y no conflictividad y algunos siguieron con la póliza; sanción improcedente porque identifica elemento subjetivo de la tipificación de la infracción con interpretación razonable (AN 6-10-21)

Es lo que tiene la prueba de indicios (inducción: varios y en la misma dirección) a diferencia de las presunciones que parte de un hecho cierto y se basa en un proceso intelectual lógico (deducción: art. 108.2 LGT): se puede llegar a conclusiones diferentes.

- Recordatorio de jurisprudencia. El art. 56.2 ET, desde la Ley 45/2002 regula el llamado “despido exprés” sin acto de conciliación si la empresa asume la improcedencia del despido; anta la duda de si hay despido o acuerdo, cabe la prueba de indicios si bien recordando que cada indicio por sí sólo carece de fuerza probatoria bastante, lo que exige la consideración global, TC s. 21.05.07; no son indicios bastante ni haber utilizado el despido exprés ni la aceptación de los trabajadores ni lo que dice el comité sindical que se refiere a “prejubilación” y a “baja incentivada”, ni los defectos formales de la carta de despido; pero sí son indicios relevantes las condiciones pactadas, aunque no llegara el acuerdo (AN 10-2-21)   

IVA

10) Sujeción. Entrega de aprovechamientos. La transmisión por un Ayuntamiento por permuta u otra operación onerosa de los derechos de aprovechamiento, que habrían de derivarse en favor de la Administración en virtud de las cesiones obligatorias y gratuitas por legislación urbanística, constituye actividad empresarial ajena los privilegios de la actividad administrativa y tributan por IVA aunque no se concreten en determinados bienes inmuebles (TS 10-11-21)

La sentencia aquí reseñada se puede considerar con esta otra de fecha próxima: Como en AN 19.12.17, confirmada por TS s. 15.10.20 invocando TJUE ss. 27.03.14 y 29.10.15, están sujetos los servicios de la sociedad sobre programas educacionales que se prestan sin las características de la autoridad y sin que las subvenciones de explotación recibidas fueran contraprestación: gravamen, sin base imponible y con derecho a deducir (AN 6-10-21)

 Acertadamente, la doctrina de los tribunales reitera el criterio delimitador de la no sujeción referido a actuar o con las características de la autoridad o los privilegios de la actividad administrativa. Se resuelven así tanto cuestiones antiguas, como la cesión de aprovechamientos urbanísticos (TEAC 8-7-09: La compensación en metálico de la obligación de cesión de un porcentaje de derechos de aprovechamiento urbanístico no es contraprestación de operación alguna sujeta al IVA porque no se transmite un terreno, sino un derecho que no es "patrimonio empresarial" del Ayuntamiento), como las operaciones de empresas que reciben subvenciones de explotación, aunque a veces con discutibles figuras como la sujeción con gravamen, pero sin base imponible:

- Recordatorio de jurisprudencia. Los servicios de recogida de basura y limpieza vial que presta una empresa municipal, TS s. 16.05.11, son empresariales y están sujetos al IVA, con derecho a deducción del IVA soportado, aunque no exista base imponible porque la subvención recibida no está directamente vinculada al precio (AN 3-6-21)

Julio Banacloche Pérez

(30.12.21)

Los “Papeles de J.B.” se despiden con el mejor deseo de felicidad para sus lectores para el nuevo año 2022 y los que sigan. ¡Cuídense ahí afuera!