PAPELES DE J.B. (1011)
(sexta época; nº 22/24)

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA COMENTADA
(abr/may 2024)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

INTERESES

1) Intereses sobre intereses por ingresos indebidos. Si por ser declarado inconstitucional un precepto se produce la devolución de los pagos fraccionados que por dicho precepto debieron realizarse, la devolución por aplicación de la normativa del tributo, no impide el devengo de intereses por los no liquidados en dicha devolución porque éste se produjo en plazo (TS 13-5-24)

Esta interesantísima sentencia supone un precioso y preciso trabajo intelectual que parece que no se pudo hacer antes de que llegara el asunto a la casación. No se trata, de un anatocismo, aunque pudiera parecerlo en una primera aproximación apresurada. Se trata de descomponer la historia para reconstruirla como procede en Derecho.

En la obsesión recaudatoria de aquel tiempo, el RD-L 2/2016 modificó la reciente Ley 27/2014 del IS estableciendo pagos fraccionados mínimos. La recurrente cumplió el mandato legal en dos trimestres de 2016 y otros dos de 2017. La autoliquidación correspondiente resultó a devolver por aplicación de la normativa del tributo. Y se produjo la devolución (art. 31 LGT) en el plazo correspondiente. El TC s. 1.07.20 declara inconstitucional el invento. Mediante el procedimiento de solicitud de rectificación de la autoliquidación se pide la devolución con intereses del importe de los pagos fraccionados ya deducido en su día por la mecánica del tributo. Se reconoce el derecho a percibir intereses por ingresos indebidos desde que se ingresó hasta la devolución de los pagos fraccionados, computando, así, los intereses desde que se declaró la inconstitucionalidad de la norma. Esto es lo que se impugna.

La sentencia aquí reseñada decide que a los efectos de la devolución de ingresos indebidos (art. 32 LGT) materializada en una cantidad consistente en los intereses devengados entre “la fecha en que se efectuó el ingreso de los pagos fraccionados” (en virtud de la DAd 14ª Ley 27/2014 del IS, declarada inconstitucional por TC s. 1.07.20) y “la fecha de su devolución (intereses de demora)”, la Administración tributaria abonará el interés de demora de esa cantidad (de los intereses de demora), desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se proceda a su pago, con independencia de que, con anterioridad a la fecha de la expresada sentencia hubiera devuelto los pagos fraccionados mínimos (principal) por la mecánica propia del impuesto (art. 31 LGT) al resultar la liquidación inferior a lo ingresado.        

- Recordatorio de jurisprudencia. Como en 26.06.20 y 9.07.20, si se estima parcialmente un recurso por motivos de fondo y se anula una liquidación, en la nueva se exigen intereses, art. 26.5 LGT, porque una parte de la liquidación anterior fue adecuada a Derecho (TS 20-4-22)

RESPONSABLES

2) Administradores. Sin sanción. Improcedente. En la responsabilidad del art. 43.1.a) LGT, si no se motiva la culpabilidad del administrador, no sólo se debe anular ésta, sino que falta el presupuesto para la responsabilidad que exige una infracción (TS 16-5-24)

La sentencia aquí reseñada abunda una vez más en la doctrina de los tribunales que señalan el carácter sancionador de determinados supuestos de responsabilidad tributaria. En este sentido, el artículo 43.1 LGT establece que son responsables subsidiarios de la deuda tributaria: a) sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 42.1 LGT (que señala como responsables solidarios a quienes sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria), los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo cometido éstas infracciones tributarias, (i) no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, (ii) hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan, (iii) o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitasen las infracciones.

La misma cuestión se decidió en TS ss, 5.06.23 y 2.10.23, donde se señalaba el carácter sancionador de la responsabilidad tributaria regulada en el artículo 43.1 a) LGT. En este caso, se trata de la responsabilidad de un administrador por la infracción de la sociedad al no ingresar las retenciones practicadas, se considera que ya se había instado el concurso voluntario por falta de liquidez y que el administrador no cumplió con sus deberes, pero que se pudo incumplir el artículo 209.2 LGT, por haberse iniciado el procedimiento sancionador más de tres meses desde la liquidación.

La sentencia decide que, si se anula la sanción, no se trata de rectificar el contenido de la responsabilidad, sino que es obligado también anular la responsabilidad porque cometer una infracción es el presupuesto determinante de la responsabilidad tributaria.   

- Recordatorio de jurisprudencia. En aplicación del artículo 43.1 a) LGT, los requisitos son: ser administrador, que la sociedad cometiera una infracción y que se participara directamente; en plazo (AN 17-2-23). La responsabilidad del art. 43.1 LGT tiene naturaleza sancionadora, pero, por el art. 212.3 LGT, no se suspende la ejecutividad a la exigencia de la parte de deuda tributaria (TS 2-10-23) 

3) En la recaudación. Procedente. Ocultación. Hay responsabilidad por el artículo 42.2.a) LGT cuando la hermana de un deudor tributario extingue el condominio existente sobre un inmueble mediante la correspondiente compensación (AN 30-4-24)

Una vez más, con la sentencia aquí reseñada, parece que la consideración y aplicación del precepto legal que regula la responsabilidad tributaria por intentar dificultar o impedir la recaudación tributaria lleva a interpretaciones discutibles.

La sentencia contiene referencias generales como la TS s.22.12.16 que señala que los requisitos para aplicar este supuesto de responsabilidad tributaria son: que exista una deuda pendiente de cobro, que se produzca una transmisión o una ocultación del bien y que no es necesario que no se haya podido cobrar. Se podría haber añadido otros requisitos: 1) que cuando se declare la responsabilidad tributaria ya se haya intentado el cobro por parte de la Administración, puesto que lo que pretende asegurar el precepto es que se pueda embargar o enajenar sin dificultades; 2) que la dificultad o impedimento de cobro imputable al responsable sea una transmisión o una ocultación del bien a embargar o enajenar; 3) que no es ocultación lo manifiesto; 4) y, en este caso, que la extinción de condominio no es una transmisión, porque desde su origen la cosa común pertenece en propiedad a dos o más personas (art. 392 Cc).

La sentencia que se comenta considera relevante el parentesco del deudor y de la responsable porque son hermanos y una debería saber la deuda tributaria que tiene l otro (lo que no es una presunción arbitraria, sino una presunción como se regula en el artículo 108.2 LGT). Es de suponer que se trata se probar así la intención de la responsable de dificultar el cobro de la deuda por la Administración. Pero es un sofisma mantener que, si algunos hermanos conocen las deudas fiscales de los otros, todos los hermanos del universo familiar tienen ese conocimiento. Y, además, casi parece “más cierto” considerar que es la excepción que algún hermano conozca las deudas fiscales de los otros.

Además de que, como se ha indicado aquí antes, la extinción del condominio no es una “transmisión”, sino una especificación de derechos, también parece una excesiva licencia hermenéutica identificar “ocultación” con extinción de condominio en escritura pública, en la que constan la compensación y el importe de la misma pagado en efectivo y en cheques. Mantener que esos medios de compensación dificultan el embargo y el seguimiento del dinero, sólo se puede admitir si se considera que todo pago en efectivo es fraudulento (por lo que se debería suprimir para el futuro y borrar esa parte de la Historia desde el trueque a la anotación en cuenta, y, en la actualidad, eliminar los preceptos que regulan ese medio de pago y esa medida cautelar y de ejecución). Y, sobre todo, se debe señalar que toda esa argumentación se puede estar produciendo cuando ya se ha cobrado la deuda, como suele ocurrir.

- Recordatorio de jurisprudencia. En aplicación del artículo 42.2 a) LGT y según AN ss. 11.03.22, 18.04.22 y 10.07.22, los requisitos son: a) intención de eludir el embargo; b) causar o colaborar en la ocultación o transmisión; c) culpa o negligencia (AN 15-2-23). El mero hecho de obtener el beneficio por reparto de dividendos, sin constar la asistencia ni el voto a favor, no es bastante para declarar la responsabilidad que es subjetiva y exige la prueba de la conducta y la finalidad (TS 9-5-23). El elemento subjetivo en la responsabilidad del art. 42.2 a) LGT exige la prueba de la intención en cada caso (TS 15-2-23)             

PROCEDIMIENTO

4) Entrada en domicilio constitucionalmente protegido. Pruebas válidas. La autorización judicial sin previo inicio del procedimiento inspector no determina automáticamente la vulneración del artículo 18 CE (TS 13-5-24, 14-5-24,16-5-24, dos, 23-5-24, dos)

Siguiendo el nuevo criterio, TS ss. 9.06.23, 19.06.22, las sentencias aquí reseñadas consideran válidas las pruebas obtenidas en la entrada a un domicilio constitucionalmente protegido, cuando la autorización se concedió antes de que se hubiera iniciado formalmente el procedimiento inspector. Consideran las sentencias que una cosa es la violación del artículo 18 CE que protege la intimidad y otra el artículo 24.2 CE que exige que el proceso sea con todas las garantías. En este sentido consideran las sentencias que se dan las circunstancias de idoneidad, necesidad y proporcionalidad respecto de la autorización de la entrada en el domicilio constitucionalmente protegido. Y las sentencias reseñadas manifiestan también que se realiza una interpretación “ponderada” del artículo 11 LOPJ.

Pero parece razonablemente discutible ese criterio, en primer lugar, porque en materia de intimidad de las personas toda garantía es poca. Las excepciones legales se deben aplicar de forma restrictiva y con todo rigor. Y la parquedad de la regulación de la materia en la LGT a lo que debe llevar es al máximo cuidado en la aplicación de esas normas, evitando ponderaciones que pudieran encubrir interpretaciones extensivas.

Cuando el artículo 142 LGT regula las facultades de la Inspección de los tributos establece que, cuando las actuaciones inspectoras lo requieran, los funcionarios podrán entrar en fincas, locales y establecimientos. No se puede entrar si no se trata de una actuación inspectora. La distinción entre procedimiento y actuación es sencilla cuando se considera que todo procedimiento es un conjunto de actuaciones coherente en su objeto y finalidad; pero se complica la tarea cuando se pretende que pueden existir actuaciones inspectoras ajenas a un procedimiento. Eso sería incoherente con el contexto legal que regula en la iniciación del procedimiento tributario (art. 147 LGT), el alcance general o parcial de las actuaciones (art. 148 LGT) y el derecho de todo obligado tributario que esté siendo objeto de actuaciones de inspección a solicitar que tengan carácter general (art. 149 LGT), el plazo máximo de las actuaciones inspectoras (art. 150 LGT), el lugar y el horario de las actuaciones inspectoras (arts. 151 y 152) y la terminación de las actuaciones inspectoras (arts. 153 a 157 LGT).

Si a esto añadimos la regulación reglamentaria (arts.166 a 196 RD 1065/2007 RAT) que incluye la planificación de las actuaciones (art. 170 RAT) y que inventa “otras actuaciones” que se refieren a valoraciones, informes, asesoramientos, estudios individuales, sectoriales o territoriales de carácter económico financiero, intervención en impuestos especiales, propuestas de valoración, actuaciones de comprobación limitada, control censal y ejecución de resoluciones y sentencias, se puede concluir considerando que la actuación inspectoras que lleve a entrar en un domicilio se debe realizar dentro de un procedimiento ya iniciado para el que es necesaria esa actuación. 

No parece que el legislador haya dejado al azar la posibilidad de que se produzcan actuaciones inspectoras fuera de un procedimiento que no esté regulado con las debidas garantías. Precisamente esta posibilidad es la que ha determinado el debate sobre el deber de dar la información requerida en los términos regulados en los artículos 93 a 95 LGT y la que ha determinado pronunciamientos sobre si tales requerimientos son o no la iniciación de un procedimiento y si la fecha en que se produce trasciende al cómputo del plazo de duración del procedimiento de que se trate.

Ya se ve que no es tal la “parca regulación” a que se refiere la sentencia que se comenta. Para la entrada en domicilios constitucionalmente protegidos no se podía regular más que lo que se regula: se exige el consentimiento del afectado o la autorización por acuerdo de la autoridad administrativa competente (art. 142 LGT). Para ejecutar ese acuerdo se exige la solicitud de la autorización judicial. Dicha solicitud ha de estar debidamente justificada y motivar la finalidad, necesidad y proporcionalidad de dicha entrada (art. 113 LGT). El acuerdo de entrada debe contener la identificación del obligado tributario, los conceptos y períodos que van a ser objeto de comprobación. Al órgano judicial se le debe aportar tanto la solicitud, como el acuerdo de la autoridad administrativa competente.

El párrafo final del artículo 113 LGT que dice que, tanto la solicitud como la concesión de la autorización judicial, se pueden practicar aun con carácter previo al inicio formal del correspondiente procedimiento, es una “ponderación” (como die la sentencia que se comenta sobre el art. 11.1 LOPJ) “a la baja” de las garantías propias del contribuyente, no tiene justificación porque la regulación sea parca (como dice el criterio seguido por la sentencia que aquí se comenta) y resulta incoherente precisamente con lo regulado.

Es verdad que la entrada en el domicilio constitucionalmente protegido afecta a su inviolabilidad y a la intimidad de las personas el artículo 18 CE y no es lo mismo que el derecho a un proceso con todas las garantías (art. 24.2 CE); aunque también es verdad que la violencia, la coacción, el engaño, en la entrada en el domicilio donde se obtienen pruebas, se podrían considerar anomalías ajenas a su parca regulación legal sin relación con el derecho a un proceso con todas las garantías. Pero se puede considerar razonable mantener que no se garantiza ese derecho cuando se considera válidas las pruebas obtenidas en la entrada en un domicilio constitucionalmente protegido en una actuación inspectora ajena a un procedimiento de investigación o comprobación tributaria porque se considera que la solicitud de la autorización judicial ha cumplido los requisitos de justificación, necesidad y proporcionalidad respecto de ese procedimiento de inspección aún inexistente. 

La sentencia concluye con una retroacción para que se admitan las pruebas excluidas porque el acuerdo administrativo, la solicitud y la concesión de la autorización judicial se produjeron antes de la iniciación formal del procedimiento de inspección y esa anomalía en la obtención de las pruebas (art. 18 CE) no afecta al derecho a un proceso con todas las garantías (art. 24 CE). Aunque sea imposible justificar razonadamente el acuerdo de entrada en el domicilio sin determinar el objeto que es propio (adecuación al plan, objeto, alcance) del procedimiento de inspección. Y así, no hay motivación en la autorización judicial. Contra lo que la ley establece.

- Recordatorio de jurisprudencia. Aunque el existió consentimiento para la entrada, su eficacia se vio afectada porque la autorización judicial se produjo antes de iniciarse el procedimiento inspector; pero no afecta a la validez de las pruebas y datos tomados (TS 1-3-24). Validez probatoria de las pruebas obtenidas en un registro en un domicilio aunque fue anterior a la notificación de la iniciación del procedimiento de inspección (TS 5-4-24)         

INSPECCIÓN

5) Comprobación limitada. Preclusión. Inspección. Facturas falsas. La liquidación en un procedimiento de comprobación limitada no impide la posterior inspección por hechos nuevos descubiertos por una facturación irreal (AN 30-4-42)

La sentencia aquí reseñada aborda el frecuente asunto de la preclusión prohibida en el procedimiento de comprobación limitada (art. 141 LGT) para decidir que esa prohibición se refiere a los mismos hechos, pero no a hechos nuevos como son facturas irreales sobre operaciones no producidas.

Se consideró responsabilidad tributaria, según lo dispuesto en el artículo 42.1.a) LGT, por causar o colaborar activamente en la realización de una infracción tributaria como aquí ocurrió por operaciones ficticias de intermediación en las que quien repercutía el IVA no lo ingresaba y quien lo soportaba pedía la devolución.

Es conveniente señalar que la sentencia considera no relevante que el administrador concursal manifestara que no existían créditos contra la masa y que, en cambio, considerara una prueba la manifestación del administrador de la sociedad reconociendo que las facturas emitidas no respondían a operaciones reales. No debe ser así en Derecho.

- Recordatorio de jurisprudencia. Cuando se simula que la actividad de la sociedad la desarrolla también una persona física en EOS, la responsabilidad es solidaria porque no se aplica el art. 43.1. a) LGT, sino el 42.1 LGT (AN 9-4-24). Fue procedente la derivación de responsabilidad, art. 42.1 LGT, porque las facturas emitidas por la venta eran irreales (AN 11-7-23). Los efectos preclusivos son un derecho del contribuyente y, aunque se haya ejercitado ante la Administración, cabe, en la vía económica o en recurso contencioso, oponerse a una regularización acreditando la existencia de un procedimiento de alcance parcial o de una previa solicitud de rectificación de autoliquidación, respecto de un elemento de la obligación tributaria en un concepto y período concreto; en este caso había habido una actuación sin regularización y una estimación de la rectificación de parte de la autoliquidación (TS 3-11-22) 

SANCIONES

6) Procedimiento. Nulidad. Trámite de audiencia. Si se estima en parte las alegaciones al acta de disconformidad, es obligado ajustar la sanción, por art. 25.7 párr. seg. RD 2063/2004, de sanciones, mediante una nueva propuesta de sanción y ofrecer trámite de audiencia. No siendo así, nulidad por deficiencia no subsanable (TS 13-5-24)

La sentencia aquí reseñada adquiere desde luego importancia porque decide con una resolución de nulidad de pleno derecho, no subsanable. Es decisorio lo dispuesto en el artículo 27 del reglamento del procedimiento sancionador tributario cuyo apartado 6 es aplicable cuando, por estimación parcial de las alegaciones al acta de disconformidad, se modifica la liquidación y, en consecuencia, también se debe modificar la propuesta de sanción que se hizo. Así, en el caso de que el órgano competente para imponer la sanción rectifique la propuesta, la nueva propuesta de sanción se notificará al interesado dentro del mismo plazo de un mes. En dicha notificación se deberá indicar al interesado su derecho a formular las alegaciones que estime pertinentes en el plazo de 15 días contados desde el siguiente a la notificación.

Este trámite de audiencia para alegaciones se considera esencial como garantía de los derechos de los administrados. Tan esencial, que si no se produce la consecuencia es la nulidad de pleno derecho, sin posibilidad de posterior subsanación.

La sentencia que se comenta ratifica la doctrina de la TS s. 27.11.23, decide que, en el procedimiento sancionador abreviado, cuando se produzca una estimación parcial de las alegaciones formuladas al acta de disconformidad en el procedimiento de regularización que comporte el necesario ajuste de la sanción derivada al importe finalmente regularizado, es necesario, a tenor de los dispuesto en al artículo 25.7, párrafo segundo del RD 2063/2004, de 15 de octubre, RGS, que se emita una nueva propuesta de sanción rectificada y se ofrezca un nuevo plazo al interesado para que pueda formular alegaciones, de manera que en caso de que no se haya otorgado tal plazo, no sabe subsanación a posteriori. 

- Recordatorio de jurisprudencia. El procedimiento sancionador abreviado no vulnera el derecho a ser oído en el trámite de audiencia (AN 26-7-05). Nulidad de pleno derecho en la sanción impuesta sin audiencia ni consideración de lo alegado (TSJ Baleares 15-10-02). En la imposición de sanciones sin audiencia del interesado procede su anulación retrotrayendo las actuaciones al tiempo en que debió producirse ese trámite esencial (TSJ Canarias 17-6-98). Indefensión si no se da trámite de audiencia inmediatamente previo a la resolución (TSJ Canarias 20-2-02). El trámite de audiencia no es necesario cuando no han cambiado los datos consignados en el acuerdo de incoación del expediente sancionador (TSJ Castilla y León 11-3-05). La falta de notificación de la propuesta de resolución sancionadora no provoca indefensión ni anulación (TSJ Cataluña 30-10-02). Se anula la sanción impuesta sin trámite de audiencia (TSJ Extremadura 27-10-98). No es preciso el trámite de audiencia cuando no se efectúan alegaciones y no se emplean pruebas distintas a las que constan en el expediente (TSJ Murcia 28-9-01). Nulidad de pleno derecho en la sanción impuesta de plano sin audiencia del interesado (TSJ Valencia 22-10-07)

RECLAMACIONES

7) Devolución de garantías. Improcedente. Anulada la resolución porque no se ofreció la posibilidad de tasación pericial contradictoria, como no se modificó la liquidación no procede la devolución de los costes de aval aportado para la suspensión (AN 30-4-24)

La sentencia aquí reseñada se refiere a una liquidación practicada después de que la Administración pidiera y obtuviera la valoración de un inmueble por parte de la Oficina Nacional de Valoraciones sin haber dado la oportunidad de que se promoviera la tasación pericial contradictoria (art. 135 LGT), contra lo dispuesto en el artículo 159.4 RD 1065/2007, RAT: cualquiera que sea el procedimiento en el que se realice la comprobación de valores, los interesados tendrán derecho a promover la tasación pericial contradictoria (arts. 161 y 162 RAT).

Se aplicó el artículo 66.4 RD 520/2005, RRV, que establece que cuando, existiendo vicio de forma no se estime procedente resolver sobre el fondo del asunto, la resolución ordenará la retroacción de las actuaciones, se anularán todos los actos posteriores que traigan su causa del anulado y, en su caso, a devolver la garantías o las cantidades indebidamente ingresadas junto con los correspondientes intereses de demora. Se ordenó la retroacción para que se comunicara a los afectados la posibilidad de recurrir en reposición, de reclamar en vía económico-administrativa o de promover la tasación pericial contradictoria. Así se ejecutó la resolución mediante un cambio del pie de la misma añadiendo ese texto. Y los interesados no hicieron nada de eso.

Reclama el coste de las garantías ofrecidas para la suspensión la recurrente y la Administración opone que, no habiéndose modificado la liquidación, no procede por la sola subsanación de un defecto formal. Parece conveniente señalar que ese defecto formal impedía la obligada comunicación de derechos al contribuyente para que los conociera y ejercitara si lo consideraba conveniente. Pero es más relevante señalar que, si se suspendió la ejecución del acto impugnado (liquidación) para reclamar y en la resolución se ordena retrotraer actuaciones para subsanar ese defecto, el tiempo que transcurre en afecta al importe garantizado, aunque no se modifique la liquidación.

Desde el Derecho romano, se debe tener en cuenta que no es posible sacar ventaja de las propias deficiencias (torpezas). Si la Administración actúa contra Derecho en el procedimiento afectando a los derechos del administrado, que no entre en el fondo del asunto ni modifique la liquidación no impide considerar que debe ajustar su actuación a Derecho y debe notificar una nueva comunicación en la que, además de la liquidación, no modificada, consten los derechos que puede ejercitar el administrado y también la modificación del coste de las garantías, porque ha habido que dictar un acto nuevo y por el tiempo transcurrido.

- Recordatorio de jurisprudencia. Procede devolver los costes de aval cuando se anula una liquidación ordenado nuevas actuaciones que excluyan la elevación al íntegro en las retenciones y la sanción por imputación de rendimientos profesionales (TS 5-4-05). Procedencia de la devolución de coste de aval por la suspensión cuando se estima la pretensión (TS 4-5-05). La devolución de los costes de aval se hace en proporción a la reducción de la liquidación que se practique (TS 10-5-07)         

8) Rec. Ext Revisión. Improcedente. Motivos: sentencia. La sentencia posterior a la declaración de responsabilidad no es un documento esencial aparecido. Se desestima el recurso (AN 6-5-24)

Considera la sentencia aquí reseñada que no procede el recurso extraordinario de revisión interpuesto por el artículo 244.1.a) LGT y art. 125.1.b) Ley 39/2015 LPAC, porque las circunstancias para recurrir son requisito literal para el recurso (TS ss. 9.10.07 y 8.04.09). En este caso, la sentencia invocada como documento esencial para decidir no apareció ni evidencia un error cometido.

El origen de la cuestión está en la declaración de responsabilidad por el artículo 43.1.b) LGT a la administradora de una sociedad por no haber hecho lo necesario pata el pago de las obligaciones tributarias o hubieran adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago. La administradora decide entonces la donación de todos sus bienes a sus hijos y los cónyuges de éstos. La Administración declara la responsabilidad solidaria de éstos por el artículo 42.2.a) LGT por impedir o dificultar la recaudación. Y los hijos y sus cónyuges así declarados responsables alegan que la donación de su madre fue anulada por recurso de éstos al que ella se allanó.

La consideración de estos hechos pone de manifiesto que no concurre el requisito invocado para el recurso: la sentencia anulatoria de la donación no “apareció”, sino que se provocó con el recurso de los responsables; el valor esencial de la sentencia decae cuando el recurso se estimó por allanamiento de la administradora declarada responsable; no hubo ningún error en la producción de la sentencia.       

- Recordatorio de jurisprudencia. No procede el recurso extraordinario de revisión que sólo pretende impugnar la liquidación y la sanción lo que no hizo cuando se produjeron esas resoluciones (AN 14-2-23). Una sentencia no es un documento esencial aparecido a efectos de interponer un recurso de revisión (AN 4-5-23)

RECURSOS

9) Legitimación. Fondos de inversión. Inadmisión. Improcedente. El fondo de inversión no tiene personalidad jurídica, pero puede litigar mediante su gestora; la retención fue improcedente y se debe devolver (AN 3-5-24)

El comentario de la sentencia aquí reseñada tiene justificación no sólo porque reitera la doctrina que considera improcedente la retención practicada a los fondos de inversión cuando perciben dividendos de sociedades españolas de las que habían adquirido participaciones, sino también porque se pronuncia sobre la legitimación del fondo de inversión para recurrir, aunque no tiene personalidad jurídica, haciéndolo mediante su sociedad gestora. En este sentido es obligado señalar la obstinación de la Administración que, a pesar de las numerosas sentencias que anulan las retenciones que practica y le ordena su devolución, no sólo sigue reteniendo, sino que además, mantiene recursos, y, como se pone de manifiesto en esta resolución, a eso añade oponerse a las reclamaciones y recursos de las instituciones de inversión colectiva alegando motivos diversos, en este caso: que el fondo carece de personalidad jurídica.

El abogado del Estado invoca ese motivo de inadmisión con fundamento en el artículo 45.2.d) LJCA establece que en el recurso contencioso administrativo al escrito de iniciación se acompañará el documento o documentos que acrediten el cumplimiento de los requisitos exigidos para entablar acciones las personas jurídicas con arreglo a las normas o estatutos que les sean de aplicación, salvo que que se hubieran incorporado o insertado en lo pertinente dentro del cuerpo del documento mencionado en la letra a). Pero la sentencia que aquí se comenta considera que no se puede exigir (TS s. 16.03.13) a las entidades sin personalidad los requisitos formales exigidos para las personas jurídicas, y que se debe evitar que aquéllas se vean impedidas del acceso al litigio jurisdiccional. Al respecto no se debe olvidar que la sociedad gestora de un fondo de inversión sí tiene personalidad jurídica y actúa como representante de aquél (cf. art. 18 LJCA; art. 7 LEC).

En cuanto al fondo del asunto, como se dice en abundante y reiterada jurisprudencia, procede la devolución de las retenciones soportadas (TJUE s. 10.05.12; TS s. 25.04.23) por el fondo de inversión que, a diferencia de las entidades españolas, no puede recuperarlas, contraviniendo el artículo 63 TFUE. Tampoco se puede exigir al fondo de inversión que averigüe cerca de cada uno de sus partícipes si han recuperado el importe d ellas retenciones. Pretender eso es ir contra la regla de facilidad de la prueba que traslada a la Administración esa carga si pretende mantener tal recuperación fiscal.      

- Recordatorio de jurisprudencia. Concedida una subvención a un centro sin personalidad jurídica, y recurrido en reposición la reducción del importe, la entidad titular está legitimada para recurrir (TS 9-1-23)

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

10) RA. Actividad autónoma. Árbitros de baloncesto. La actividad de los árbitros de baloncesto supone la ordenación por cuenta propia que determina que sus retribuciones sean rendimientos de actividad y no del trabajo (TS 16-5-24)

Pocos podrán recordar, pero muchos podrán descubrir que es difíciles y ha provocado muchos debates, la delimitación de los rendimientos del trabajo y los rendimientos de actividad, hasta el extremo que se señaló como crítica a los responsables la desaparición de la inicial referencia de los rendimientos del trabajo a exclusivamente a los que actuaban por cuenta ajena (la ajenidad) mediante una relación laboral, administrativa o mercantil. Posteriores circunstancias justificaron la inclusión de la previsión social (aportación y prestaciones) como rendimientos del trabajo, sobre todo porque se consideraba que tenían un tratamiento más favorable que otros rendimientos (lo que no es así, a la vista de los gastos deducibles o la estimación objetiva) o complicaron la cuestión (conferenciantes, autores…) o determinaron arbitrariedades (reducciones, gastos, referencia a dos años y no a uno en la irregularidad temporal).  

La sentencia aquí reseñada decide sobre la condición fiscal de unos profesionales, árbitros de baloncesto, que se relacionan con la federación y la ACB mediante contratos civiles. La Administración considera que se trata de rendimientos del trabajo que tributan según el artículo 17.1 LIRPF. Pero ellos consideran que deben tributar por rendimientos de actividad según lo dispuesto en el artículo 27.1 LIPF. Se consideran trabajadores autónomos, se dan de alta en el IAE y tributan por IVA. Y esta es la calificación que la sentencia entiende ajustada a Derecho.

- Recordatorio de jurisprudencia. Lo percibido por formar parte del Jurado Territorial de Expropiación Forzosa es rendimiento profesional y no del trabajo sin que pueda aplicar la reducción por prolongación de actividad laboral que se aplica a trabajadores activos (TSJ Madrid 7-4-11)

IVA

11) Exenciones. Arrendamiento de terrenos. Aprovechamiento cinegético. Improcedente. El arrendamiento de terrenos para el aprovechamiento cinegético no está exento porque no supone explotación agrícola (TS 14-5-24 y 23-5-24)

Trayendo a la memoria las sentencias de hace años con esta misma doctrina la sentencia aquí reseñada, como TS s. 27.10.22, consideran que la exención del arrendamiento de terrenos y edificaciones agrícolas (art. 20 Uno 223º LIVA) no es aplicable al arrendamiento del aprovechamiento cinegético en un determinado terreno porque el objeto del arrendamiento no es el terreno, sino su riqueza cinegética, y tampoco es, TJUE s. 26.05.05, la cesión para una explotación agrícola.

- Recordatorio de jurisprudencia. No es aplicable la exención del artículo 20 Uno 23º a) LIVA al arredramiento por cesión de un monte públicos para utilización cinegética (TS 21-3-23, tres). La exención del art. 20 Uno 23º LIVA no se aplica a la cesión temporal mediante precio de aprovechamiento cinegético (TS 18-5-23). Aunque el ayuntamiento propietario actuó como empresario en el arrendamiento del aprovechamiento cinegético no se aplica, TS s. 18.05.23, la exención del art. 20 Uno 23ª a) LIVA, porque el terreno, TJUE s. 26.05.05, no se utiliza para explotación agraria, sino para ocio u recreación (TS 16-11-23)

Julio Banacloche Pérez

(20.06.20)