RESEÑA DE JURISPRUDENCIA (nº 976)
PRINCIPIOS TRIBUTARIOS
I.
PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGÍTIMA
a) No se aprecia
- Fue correcto el cambio de criterio de la
Administración porque lo que no era correcto en Derecho era dar distinto tratamiento
a la RIC según se tratara de sujetos pasivos del IRPF, art. 27.9 de la norma
para Canarias, o del IS (TS 25-6-13)
-
La confianza legítima se puede referir: a) a que la Administración actúa
correctamente; b) a que actúa lícitamente; c) porque el contribuyente tiene
expectativas razonables de que será así (TEAC 17-11-15)
-
Es un principio que tiene su origen en el Derecho Administrativo alemán que es
principio del Derecho Comunitario Europeo desde TJCE ss. 23.03.61, 13.07.65, y
así asumido por TS ss. 1.02.90, 13.02.90, 9.06.91, 15.04.02, y definido en TS
s. 13.05.09 al señalar que la autoridad no puede adoptar medidas contrarias a
la esperanza inducida por la razonable estabilidad de sus decisiones que
pudiera motivar los actos de los particulares. En este caso no fue contrario a
ese principio porque las consultas vinculantes invocadas no eran iguales en los
hechos y porque la doctrina correcta es la reiterada por el TS en asuntos como
el que se trata (TS 26-10-16)
- La confianza legítima no
garantiza que las situaciones de ventaja económica que comportan un
enriquecimiento injusto deban mantenerse irreversibles: que no se haya
regularizado en períodos anteriores no es obstáculo para regularizar cuando se
constate la irregularidad (TS 15-2-17)
- La confianza legítima no es un
derecho a repetir el error cuando, incumplido lo requerido, no se dio un nuevo
plazo de subsanación de defectos porque no había fundamento para confiar en que
sería así (TS 28-2-17)
- Ni la buena fe ni la confianza
legítima, TS ss. 26.04.10, 28.11.12 y TJCE ss. 26.0488, 1.04.93, 5.10.93,
3.12.98, 11.07.02, pueden justificar la petrificación de criterios
administrativos contrarios al ordenamiento (TS 9-3-17)
- Según TS 26.10.16, 15.04.02 y
TJUE, la buena fe y la confianza legítima exigen que el administrado pueda
fundamentar una confianza de inalterabilidad, pero no impiden ni se lesionan
por un cambio de criterio interpretativo (AN 16-1-17)
- No es contrario a la doctrina
de los propios actos ni al principio de confianza legítima que en
comprobaciones anteriores no se regularizara el mismo aspecto porque no se
prueba la conformidad expresa (AN 3-3-17)
- Según TS ss. 22.0616 y 13.06.18, no
lo es ni creencias subjetivas ni meras expectativas y exige actos o signos
externos concluyentes, como consultas o instrucciones, pero no las actas
anteriores (AN 16-4-21)
- No atenta contra la
confianza legítima regularizar una situación que no se regularizó en la
comprobación anterior (AN 29-9-21)
b) Se aprecia
- Según TS ss. 15.04.02 y 13.05.09, la Administración no
puede adoptar medidas contrarias a la esperanza inducida por la razonable
estabilidad en las decisiones de aquélla. Según TJUE, ss. 16.05.79, 5.05.81,
21.09.83 y 12.12.85, señala como requisitos: que exista pronunciamiento, que no
se pueda prever el cambio y que el interés comunitario no justifique el cambio.
Pero no se lesionó a pesar de que durante 20 años la Administración no
regularizó la misma situación (TS 22-11-13)
- La economía de opción no es ilícita porque pretenda
una ventaja fiscal, sino porque esa sea la única finalidad seria del negocio.
Se atentó contra la confianza legítima cuando se pretendió calificar de fraude
de ley operaciones que en la comprobación de ejercicios anteriores se consideró
conforme (TS 6-3-14)
- La Administración actuó contra los propios actos y contra la confianza
legítima cuando el TEA ordenó reponer al momento de la notificación en período
voluntario de ingreso para que se notifique la declaración de responsabilidad y
la liquidación y, en vez de eso, se notificó una segunda providencia de
apremio. Se anula el apremio por el art. 167.3 LGT y se mantiene la declaración
de responsabilidad (AN 16-1-17)
- Atentó contra la confianza legítima la
Administración que, apartándose de la habitual notificación electrónica que
venía haciendo en sus comunicaciones en el procedimiento de comprobación
limitada mediante avisos previos, no lo hizo así para la liquidación de la que
sólo se enteró el interesado al recibir la providencia de apremio por el
sistema NEO (TSJ Cataluña 15-6-18)
- La AEAT cambió de criterio sobre la deducción
por creación de empleo, después de mantenerlo hasta 2010 en consultas
vinculantes y los manuales para el IRPF del 211 al 2013; pero ha cambiado y
pretende aplicar el nuevo retroactivamente: es el paradigma de lesión del
principio de confianza legítima, TJCE 5.05.81, 18.11.08 y 13.02.19; TC s.
5/2015; TS ss. 13.06.18 y 19.09.17; resulta llamativo que la única consecuencia
“favorable” sea no ser sancionado; “no acabamos de encontrar calificativo para
expresar la sola posibilidad de que pudiera ser sancionado por seguir el
dictado de la Administración (AN 17-4-19)
- Si se pide aplazamiento o fraccionamiento, para aplicar la reducción del 25% de la sanción en el art. 188.3.a) LGT, se debe garantizar con aval o certificado de seguro de caución; en este caso, por los principios de confianza legítima y buena fe se debe aplicar la reducción, habiéndose acreditado que dos bancos se negaron a conceder aval y habiendo ofrecido hipoteca inmobiliaria unilateral, porque la Administración requirió que se subsanara aportando la documentación que solicitaba, pero sin negar el aplazamiento que se tramitó y se concedió (TS 14-12-20)
-
Como en TS s. 14.12.20, en el aplazamiento de sanción, la reducción del 25% del
art. 188.3 LGT exigiría garantía por aval o seguro de caución; en este caso, se
tramitó y se concedió el aplazamiento aunque se aportó hipoteca unilateral
acreditando que dos entidades financieras habían negado el aval sin que se
requiriera que se elevara el importe garantizado en la cuantía de la reducción
de la sanción, de modo que el interesado consideró equivocadamente que todo era
correcto; la apariencia creada por la Administración y los principios de buena
fe y confianza legítima llevan a admitir que en este caso se aplique la
reducción (TS 20-1-21)
- Hay que distinguir cambio de
criterio y actuar contra los propios actos, TS s. 11.10.17: en este caso, se
cambió el criterio de una inspección anterior respecto de subvenciones a
efectos de la prorrata en el IVA. La confianza legítima, TJUE ss 16.05.79,
5.05.81, 21.09.83, TS ss. 25.02.10, 17.11.15, 15.02.16, y TEAC 17.11.15, exige
un acto propio que determina que el interesado tenga alguno de los tipos de
confianza: a) en que la Administración actuó correctamente; b) que es lícita su
propia conducta; c) que sus expectativas son razonables; y que no se pueda
prever el cambio (TEAC 18-2-21)
- Si el TS establece un criterio contra la doctrina de la DGT y desfavorable al administrado, la confianza legítima, TS s. 2.03.98, protege sólo hasta que se produce ese criterio y las consiguientes resoluciones del TEA (TEAC 23-6-22)
-
Se lesionó el principio de confianza legítima cuando no se admitió la deducción
por donativos a la Santa Sede, aunque en los tres años anteriores también se
negó por el mismo motivo y la Administración tuvo que admitir que procedía la
deducción (AN 27-4-22)
- El criterio de una resolución
de recurso de alzada para unificación de criterio vincula para el futuro y para
el pasado no prescrito aunque perjudique al contribuyente que siguió el
criterio del TEAR que no es vinculante (TEAC 25-4-23, unif. crit.)
II.
VINCULACIÓN DE LOS ACTOS PROPIOS
a)
Vinculan
-
Si la Administración fija el importe real a efectos del IRPF, en transmisión
posterior queda vinculada, TS s. 4.11.13, a efectos del valor de adquisición
(TS 15-1-15)
- Fijado el valor de adquisición de la cartera en
una comprobación previa, no cabe modificarlo en otra posterior, porque la
Administración no puede ir contra sus propios actos (AN 27-6-19)
- Las consultas de la DGT, art. 89 LGT, y TS ss. 6.05.21 y 10.05.21 no
vinculan a los tribunales, pero si son favorables constituyen acto propio que
vincula por los principios de buena fe y buena administración (AN 16-6-21)
- Si se aceptó sin reserva el
acta en que constaban las dilaciones en la actuación inspectora no cabe, TS ss.
6.07.12, 10.07.14, impugnar por ese motivo (AN 5-11-20)
- El plazo de
interposición del recurso de alzada se debe contar desde que se notificó la
resolución impugnada a cualquier dependencia, órgano u oficina; revisión de los
propios actos privilegiada (TS 6-10-22)
b)
No vinculan
-
La Administración queda vinculada por sus actos anteriores, TS s. 4.11.13, pero
al mantener que un arrendamiento era simulado para deducir el IVA, no hay ese
obstáculo porque en actuación anterior no hubo calificación, sino una
constatación formal para acordar una devolución. Sanción (TS 13-11-14)
- No cabe invocar el precedente,
TC 50/1986, cuando el acto dispar posterior ha sido declarado válido (AN
23-6-21)
-
El precedente administrativo no refrendado por resolución judicial
firme, TC s. 20.11.95, carece de idoneidad para articular un juicio de igualdad
ante la ley (AN 19-10-21)
- Aunque se invoca actuaciones
anteriores como acto propio que consintió la deducibilidad del IVA por
servicios de las mismas empresas, se considera que no se traiciona la confianza
legítima porque nunca se liquidó por los mismos conceptos -necesidad de la
retribución a los consejeros en otras entidades y deducibilidad del IVA por ese
concepto- porque por 2006 y 2007 se consideró simulación por la Inspección y se
anuló por el TSJ Galicia y por 2011 se acordó la devolución por cumplir los
requisitos, sin perjuicio de comprobación (TEAC 26-2-20)
- No hay incongruencia porque se
ha considerado todas las pretensiones, aunque no todas las alegaciones, TS s.
11.10.04, 5.11.10, 21.02.17; no se opone al principio de no ir contra los
propios actos cuando se regulariza lo que no se regularizó en ejercicios
anteriores TS s. 11.10.17; la auditoria sin reparos de la contabilidad no
presupone la corrección de la autoliquidación (TEAC 26-4-22)
III.
DERECHO A UNA BUENA ADMINISTRACIÓN
- A efectos de aplicar el art. 150.5 LGT existe retroacción aunque no se emplee ese término si así se puede deducir, TS ss. 4.04.13, 18.10.13, 25.01.17; ese precepto pretende garantizar el derecho del contribuyente a una buena administración: art. 41 Carta de Derechos Fundamentales de la UE: a ser tratado de forma imparcial y equitativamente y dentro de un plazo razonable (AN 24-3-17)
- No cabe providencia de apremio por deudas tributarias sin contestar antes las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de esas deudas, incluso si esas solicitudes se han hecho en período ejecutivo de apremio, TS s. 20.06.03, porque pedir aplazamiento muestra voluntad de pago que debe suspender e impedir el apremio; es igual en liquidación o autoliquidación (TS 15-10-20)
- Por el principio de “actio nata” y la buena Administración si de la comprobación a uno resulta un ingreso indebido de otro, el plazo de prescripción no se cuenta desde el ingreso sino desde que, “dies ad quem”, la Administración lo ha convertido en indebido; la Administración debió regularizar el ingreso al regularizar el gasto. Es una “obligación conexa” nacida al ver lo mismo desde otro punto de vista, de quien gastó y de quien ingresó; en este caso, las comisiones de cobro, se calificaron como retribución del capital propio (TS 11-6-20)
- En aplicación de los arts. 104 LGT, 124 RGR y 35.1.a) LPAC, las dilaciones en un procedimiento de declaración de responsabilidad, que no son imputables a la Administración, deben constar motivadas en el acuerdo; no cabe oponer que el administrado “era conocedor” y que la motivación “carecía de sustancia”, porque, según los arts. 103.3 y 104.2 LGT y TS s. 20.04.16, la motivación de las dilaciones no imputables a la Administración es “obligación preceptiva”; en este caso, se pidió más aplazo para alegaciones y consta que no se agotó el plazo y la complejidad de las deudas derivadas; contra los principios de buena Administración y de eficacia (TS 15-3-21)
- Como en AN ss. 30.07.20 y 5.11.20, es contrario al derecho a una buena Administración que el escrito pidiendo la devolución del impuesto ingresado indebidamente se califique como de reposición, cuando el contribuyente no advirtió hasta que conoció por la TJUE s. 3.09.14 que podía aplicar el beneficio autonómico; y si la oficina tenía dudas podía haber pedido aclaración (AN 7-5-21)
- Como en TS s. 19.01.20, el principio de personalidad única de la Administración, art. 3 Ley 40/2015 LRJSP y TS s. 18.12.19, el derecho a una buena Administración, art. 9.3 y 193 CE, no permiten a la Administración alargar los plazos legales en tramos internos -el registro de entrada, primero, y la comunicación al equipo u órgano, después-, y se debe estar, TS ss. 14.02.17, 17.04.17 y 5.12.17, a desde que se puede actuar, aunque aún no se pudiera disponer del expediente (TS 17-6-21)
- Los plazos para interponer recursos y reclamaciones por parte de los organismos públicos se cuentan desde que se comunica el acto a cualquier departamento u oficina de la Administración correspondiente y así se deben entender la referencia del art. 50.1 RD 520/2005, RRV, al órgano competente, y así lo exige el derecho a una buena Administración, arts. 9.3 y 103 CE (TS 18-6-21, 21-6-21)
- Ordenada la retroacción de las actuaciones inspectoras, se aplica el art. 150 LGT y se debe ejecutar por el tiempo restante o en 6 meses si es menor, contado desde la recepción del órgano competente; la duración excesiva es contraria al derecho a una Buena Administración, TS 18.02.17, 17.04.17, 1.12.17; en este caso fue excesivo el tiempo de más de un año desde que recibió la resolución del TEA la ORT hasta que lo recibió la dependencia de Inspección (AN 7-7-21)
b)
No aplicable
-
Atendiendo a los arts. 9.3 y 103 CE respecto del art. 150.7 LGT, y a TS s.
18.02.19, no ha habido dilación “desproporcionada” ni diferimiento
“significativo” cuando la resolución del TEAC de 9.07.13 se notifica el
30.07.13 y al TEAR el 3.10.13 y éste al director de Recaudación el 22.10.13. No
procede limitar los intereses de demora (TS 23-7-20)
- La empresa optó por reclamar directamente ante el TEAC, art. 229 LGT, pero resolvió el TEAR; como AN s. 22.04.19, la incompetencia jerárquica o de fondo no determina la nulidad, que no interrumpe la prescripción, sino la anulabilidad, que sí la interrumpe, por lo que no son aplicables los apartados 1.b) ni 1.e) del art. 217 LGT; tampoco se lesiona el derecho a una buena Administración, TS s. 19.11.20, porque TJUE s. 7.06.13, considera que sólo afecta a derechos de los administrados: así, el exceso de duración determina los efectos del silencio, art. 240.1 LGT, y el no devengo de intereses, art. 240.2 LGT (AN 4-3-21)
- El principio de buena
Administración no se refiere a las Administraciones, sino a evitar perjuicios a
los administrados; en este caso no se produjeron (TS 23-12-22)
IV. DERECHO A UNA
REGULARIZACIÓN ÍNTEGRA
a) Procedente
- En la regularización por el IVA deducido por servicios facturados inexistentes y repercutido por empresa en régimen simplificado, además de regularizar por la deducción la Inspección debe analizar si procede la devolución de las cuotas soportadas; contra el abogado del Estado, la posible práctica abusiva no se corrige no devolviendo, sino con sanciones (TS 17-10-19)
- El principio se regularización íntegra se aplica también si se considera inexistente un servicio o que un préstamo fue una liberalidad, en operaciones vinculadas o intergrupo, como si fueran terceros en los que se hubiera producido una mayor tributación; la Administración debe regularizar de forma completa, acordar la devolución y evitar el enriquecimiento injusto (TS 13-11-19)
- Según TS s. 26.01.12 y 22.11.17, si se anularon las provisiones se debió aplicar el principio de regularización íntegra y acordar de oficio la devolución (AN 22-2-19)
- Si en un procedimiento de inspección la Administración regulariza a quien dedujo cuotas de IVA indebidamente repercutido, se debió analizar los requisitos para la devolución de cuotas soportadas, porque así lo permite el art. 129 RAT que permite la rectificación de autoliquidaciones o pedir la devolución. Retroacción (TS 2-10-20)
- Habiendo negado la AEAT
la deducción de determinadas cuotas del IVA por no responder a servicios
reales, la Administración, art. 14 RD 520/2005, debe efectuar actuaciones de
comprobación para determinar si hay derecho a la devolución del importe de las
cuotas indebidamente repercutidas (TS 26-5-21)
- Se anula el acta porque
habiendo pedido la rectificación de la autoliquidación para incluir la
deducción por inversiones de protección medioambiental porque se debió
comprobar el derecho a aplicarla, TS ss. 24.06.15, 12.12.13, 5.11.12, 26.01.12
y 16.11.09. Si no se aplicó en su momento fue porque la base imponible era
negativa, al regularizar la Inspección la improcedencia de la amortización
acelerada por no ser de reducida dimensión, no hubo opción por no aplicar la
deducción y había derecho a aplicarla (AN 22-5-21)
- Por el principio de
regularización íntegra, TS s. 26.05.21, si la AEAT modificó los valores de 2004
a efectos de 2005, en perjuicio del administrado, debió regularizar también los
valores del período anterior, en beneficio del administrado, aunque estuviera
prescrito (AN 14-6-21)
- Si se autoliquidó en
2008 lo que se debió autoliquidar en 2006 se debe ordenar la regularización
íntegra con devolución e ingreso y sanción porque no fue un error (AN 20-9-21)
- La empresa consideró
que no procedía repercutir porque se aplicaba la exención por segunda
transmisión sin haber renunciado, pero la Inspección no aplicó la
regularización íntegra porque el alcance era parcial y el TEAC no entró en ese
aspecto señalando la procedencia de rectificar la repercusión, art. 89 LIVA,
con todas las exigencias formales; pero la AN, TS ss. 26.05.21, 10.10.19,
17.10.20 y 22.04.20, considera que se debería haber aplicado la regularización
íntegra porque la resolución había ordenado la retroacción en otro aspecto (AN
11-11-21)
- Si en comprobación limitada se negó la deducción de cuotas de IVA en
adquisiciones para construir un tanatorio porque procedía la inversión del
sujeto pasivo, art. 84 Uno 2º f) LIVA y no se había devengado según Derecho,
procede la regularización íntegra que es un principio aplicable a inspección y
también a comprobación limitada, como TS s. 26.05.21 sobre devolución de cuotas
indebidamente repercutidas, y relacionado con el derecho a una Buena
Administración que exige, TS s. 20.10.20, “conducta diligente para evitar
disfunciones debidas a su actuación”. Cambio de criterio respecto TEAC rr.
26.02.20 y 17.09.20 (TEAC 20-10-21)
- En actuación
inspectora, si se comprueba que se dedujo un IVA indebidamente repercutido y
soportado, art. 14.2 c) RD 520/2005, RRV, se debe comprobar para ver si procede
la devolución (TS 10-2-23)
- Cuando se regulariza la
deducción de cuotas indebidamente soportadas, la Administración debe comprobar
si se dan los requisitos para la devolución (TS 11-12-23)
V. IGUALDAD EN LA
LEGALIDAD
-No cabe la “igualdad en la
ilegalidad”, TC s. 19.05.03 y 19.06.06, por lo que no vincula la actuación
precedente habiendo cambiado el TEAC de criterio (AN 16-4-15)
- No hubo desviación de poder, TS s. 14.04.14, cuando la
Administración actuó en el ejercicio de su potestad cerca del que se aprovechó
de facturas falseadas sin remitir el expediente al Mº Fiscal -porque no se debe
actuar automáticamente- ni actuar respecto del que las emitió, sin que quepa
mantener que esa ilegalidad hace ilegal la actuación con el destinatario porque
el principio no es de igualdad en la ilegalidad, sino, TJUE s. 16.10.14, TC s.
21.04.97 y TS ss. 11.12.00 y 15.03.16, igualdad en la legalidad (AN 20-2-19)
Julio Banacloche Pérez
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