PAPELES DE J.B. (nº 715)
(sexta época; nº 19/21)

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA COMENTADA
(marzo 2021)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

PRINCIPIOS

1) Buena Administración. Nulidad. Improcedente. Incompetencia. La empresa optó por reclamar directamente ante el TEAC, art. 229 LGT, pero resolvió el TEAR; como AN s. 22.04.19, la incompetencia jerárquica o de fondo no determina la nulidad, que no interrumpe la prescripción, sino la anulabilidad, que sí la interrumpe, por lo que no son aplicables los apartados 1.b) ni 1.e) del art. 217 LGT; tampoco se lesiona el derecho a una buena Administración, TS s. 19.11.20, porque TJUE s. 7.06.13, considera que sólo afecta a derechos de los administrados: así, el exceso de duración determina los efectos del silencio, art. 240.1 LGT, y el no devengo de intereses, art. 240.2 LGT (AN 4-3-21)

Conviene tener en cuenta que el procedimiento especial de revisión por nulidad de pleno derecho no es la última instancia a la que acudir cuando no han podido utilizarse o han fracasado las reclamaciones y recursos ordinarios o extraordinarios. Considerándolo así, quizá, podrían evitarse resoluciones como ésta, de fecha próxima: Si no se comunicó el cambio de domicilio hasta dos años después, lo actuado fue correcto; inaplicable art. 217. e) LGT (AN 17-3-21)

La sentencia reseñada aborda varios asuntos que se pueden considerar desde otros puntos de vista como son la incompetencia como causa de nulidad o de anulabilidad o la interrupción de la prescripción por actos declarados nulos o anulados. Pero se incluye aquí porque se trata de una sentencia que se suma a la nueva tendencia jurisprudencial que lleva a matizar y a relativizar el derecho a una buena Administración que hace muy poco años había sido descubierto y que se invocaba en cada vez más ocasiones con buena acogida de los tribunales.

Parece decir la sentencia reseñada aquí que el derecho a una buena Administración no tiene como consecuencia natural corregir y enderezar los actos y omisiones de una mala Administración, sino más bien señalar derechos de los administrados que ya están regulados por la normativa aplicable. Así, se recuerda que el derecho a una buena Administración está asegurado cuando está regulado que los incumplimientos de plazos establecidos determinan que no se devenguen intereses de demora. Pero esto, en realidad, no afecta a la Administración incumplidora (que recibe su financiación sin merma), sino al común de propietarios de la Hacienda Pública - no “Hacienda somos todos”, sino “la Hacienda ¡es nuestra!”- que, por causa del incumplimiento de su administrador, no puede recibir los intereses que corresponden al ingreso tardío del crédito fiscal. También se considera que está garantizado el derecho a una buena administración cuando se regula la posibilidad de acceder a un recurso, como si se hubiera producido una desestimación (y sin perjuicio del deber de resolver de forma expresa) como un efecto del silencio en el incumplimiento de plazo para la resolución de los procedimientos. Aunque, tampoco esta previsión afecte a la Administración incumplidora.

- Recordatorio de jurisprudencia. Los ciudadanos tienen derecho a una buena Administración y no es una fórmula vacía. No es razonable que se tardara desde febrero hasta julio en enviar el expediente para ejecutar una sentencia estimatoria. Pero no se invocó y en casación no cabe actuar de oficio; sólo se señala para que se puedan extraer consecuencias (TS 5-12-17)   

NORMAS

2) Simulación. Inexistente. Aunque se mantiene que hubo simulación en la adquisición de acciones, se debe estar a la intención, arts. 1281 a 1289 Cc para calificar los contratos cualesquiera que sean sus denominaciones; la simulación relativa puede afectar a la causa o a los sujetos; pero en este caso, no hubo simulación y procede tributar (AN 18-3-21)

La sentencia aquí reseñada presenta como peculiaridad que el administrado recurrente pretende que se declare que la operación de adquisición de acciones fue nula porque existió simulación (arts 1275 y 1276 Cc) de modo que es improcedente deducir efectos tributarios de esa apariencia.

En cambio, la sentencia reseñada presenta fundamentos habituales respecto de los que cabe plantear la también habitual discrepancia. En primer lugar, la simulación es una irregularidad en los negocios jurídicos, en general, y en los contratos en particular, que afecta a la causa (arts. 1261 y 1274 Cc) y no a las intenciones, finalidades o motivos de los contratantes. Es así porque la causa es un elemento esencial y estructural de los contratos, junto con el objeto y el consentimiento (art. 1261 Cc). Esta consideración no significa que no sean relevantes las intenciones, los motivos o las finalidades por los que se realizan los negocios. Es más, ese aspecto subjetivo de los negocios jurídicos puede ser la causa de la simulación (como es posible localizarlo en el consentimiento que se da para conseguir lo que se pretende o en el objeto del contrato que sería, o podría ser, el medio para logar el fin que se persigue), pero no es la causa del contrato (oneroso, remuneratorio, de beneficencia) de que se trate.

Por otra parte, estando el instituto de la simulación referido exclusivamente a la causa como elemento esencial y estructural de los contratos, es difícil mantener que la simulación relativa puede afectar a la causa o a los sujetos de los contratos. Posiblemente, como podría ocurrir con los fines, intenciones o motivos, se confunde simulación con irrealidad, con apariencia, con disimulación que no se refieren a la causa de los contratos, sino a cualquiera de sus circunstancias o elementos (confusión, engaño en los sujetos que deben consentir; o en el objeto que se concreta en la prestación o en la contraprestación) y que, evidentemente, como irregularidad fáctica, no se corrige atendiendo a la causa real, verdadera y lícita, sino a la realidad probada de las personas, de los hechos o de las circunstancias.

En este sentido es obligado recordar que la simulación absoluta determina que el contrato sea nulo ya sea porque no tiene causa, porque la existente es ilícita o porque es falsa y no se ha podido probar que existe otra verdadera y lícita (cf. arts. 1275 y 1276 Cc); y que la simulación relativa se produce en los contratos en los que, aparentando una causa, resulta que es falsa, pero en los que se puede probar que existe otra causa que es lícita y verdadera, en cuyo caso se producen los efectos propios del contrato con esta causa probada y verdadera. Como puede ocurrir en los contratos con simulada causa onerosa (compraventa o permuta), cuando la causa disimulada verdadera es lucrativa (donación); o a la inversa.

- Recordatorio de jurisprudencia. No hubo simulación porque los actos fueron queridos precisamente para que la tributación fuera menor en una sociedad patrimonial; sólo el legislador puede prohibir un proceder así (AN 12-2-16)              

INTERESES

3) Ingresos indebidos. En la devolución por la imputación de cuotas regularizadas en ejercicios anteriores hay intereses por ingresos indebidos y no se trata de una devolución por aplicación de la normativa del tributo (AN 2-3-21)

La sentencia aquí reseñada permite repasar aspectos de la LGT que, en su momento (2004) constituyeron una interesante novedad, pero que, con el paso del tiempo, se han convertido en motivo de confusión o en causa de litigio interesado por consecuencias derivadas de una diferente consideración. Ocurre así, por ejemplo, en la comprobación de valores que puede ser una actuación de un procedimiento (art.57 LGT), que puede tener o no ese único objeto (por ejemplo, en un procedimiento de inspección) o que puede ser en sí misma un procedimiento de gestión (art. 130 LGT) simple o complejo, cuando se hace precisa la tasación pericial contradictoria, que no es un procedimiento de revisión (una impugnación, un recurso), sino un medio de corrección o de garantía de uno de los elementos de la obligación tributaria o de un componente de la misma.

Respecto de los ingresos indebidos es obligado distinguir según que se trate de un procedimiento especial de revisión (art. 221 LGT), cuando se trata de circunstancias fácticas (duplicidades, improcedencias) que necesitan de corrección; o de un procedimiento de gestión, cuando se trata de aplicar las normas de un tributo que, al tiempo de determinar la obligación tributaria, llevan a un importe negativo no tanto porque se hubiera producido un ingreso improcedente, sino porque ingresos realizados, legalmente establecidos y obligatorios (debidos), resultaron ser “finalmente” excesivos y, por ese motivo, procede la devolución de lo que ha resultado exceso.

También en la consideración de la devolución de ingresos indebidos es posible encontrar relación con otros procedimientos o circunstancias. Así, del procedimiento de rectificación de autoliquidaciones (art. 120.3 LGT) puede resultar una devolución porque fue improcedente el ingreso tributario consecuencia de una improcedente autoliquidación que, aplicando las normas adecuadamente, resultó contraria y perjudicial para el administrado; y de una regularización tributaria practicada por la Administración, puede resultar que se hubiera producido un ingreso anticipado improcedente. A una situación así se refiere la sentencia reseñada que se comenta.

Circunstancias como las hasta aquí consideradas tienen una trascendencia especial a la hora de determinar los intereses de demora (art. 26 LGT) correspondientes según cual haya sido la causa del ingreso indebido y el procedimiento o actuación del que resulta.

- Recordatorio de jurisprudencia. La sociedad vio reconocido, en acta con acuerdo, el derecho a aplicar una deducción por dividendos en autoliquidaciones que había resultado a devolver; pidió la rectificación de autoliquidación por períodos anteriores a los comprobados y se estimó con devolución, pero sin intereses; se trata de ingresos indebidos y no de devolución por aplicación de la normativa del tributo; procede devolver con intereses de demora desde que acabó el plazo de presentación de la autoliquidación, sin que sea contrario a art. 31 LGT (TS 28-1-21)              

RESPONSABLES

4) Administrador. Responsable el administrador que permitió la declaración inexacta o incompleta; no hubo prescripción porque el plazo se cuenta desde que se pudo declarar la responsabilidad y no desde el impago la deuda del deudor principal; no había que declarar fallido antes porque no había responsables solidarios; se trataba de una empresa pantalla que vendía de España a Portugal y de inmediato volvía a España; devolución indebida del IVA; sanción (AN 9-3-21)

La sentencia aquí reseñada se puede comentar con este otra de fecha próxima y asunto semejante: El administrador era responsable, art. 43.1 LGT, porque decidió o permitió no declarar y no ingresar (AN 12-3-21).

Ambas sentencias permiten considerar aspectos importantes en el instituto de responsabilidad tributaria, más allá del que afecta a su propia naturaleza y esencia: es una irregularidad jurídica manifiesta exigir a uno (responsable tributario) el tributo que corresponde a otro (sujeto pasivo) no sólo sin ser contribuyente de1 mismo, sino, además, sin que lo exigido tenga relación ni fundamento con la capacidad económica del declarado responsable (cf. Art. 31 CE: todos contribuirán a la financiación de los gastos público, según su capacidad económica…). La responsabilidad por ser causante o colaborar en una infracción tributaria participa, sin duda, de la naturaleza y consideración de las sanciones, como ocurre en la cooperación necesaria por delitos e infracciones, cuando no directamente en la autoría de una infracción si estuviera tipificada como ocurre en la responsabilidad por impedir o dificultar la recaudación (cf. art. 42.2 LGT) y, en general, cuando se incumple un deber tributario, personal, funcional o de colaboración. La responsabilidad que alcanza a las sanciones atenta contra los principios del Estado de Derecho tanto en cuanto al elemento subjetivo de la tipificación, como a la culpa y como a la personalidad de la pena.

En este sentido, era suficiente haber tipificado como infracción propia de los administradores de personas jurídicas no haber presentado declaraciones tributarias con veracidad y exactitud, no haber ingresado en plazo y exactamente el tributo correspondiente o no haber cumplido los deberes y obligaciones legal o reglamentariamente establecidas.

Pero el instituto de la responsabilidad tributaria presenta otros aspectos que merecen consideración y que determinan discrepancias y litigios. No es el de menor importancia el que trata de la prescripción del derecho de la Administración a recaudar (art. 66 b) LGT). En este sentido, es relevante recordar que tanto el artículo 23.3 de la Ley 1/998, LDGC, como el artículo 104.1 LGT, han establecido que el procedimiento de apremio no se podrá extender más allá del plazo de prescripción (4 años). Y, a partir de esa regulación, para el cómputo de plazos es necesario considerar: que la vía ejecutiva (y los correspondientes recargos) empieza cuando acaba el período voluntario de ingreso; que el procedimiento de apremio se inicia con la notificación de la providencia y que no termina hasta que se recauda la deuda o se declara incobrable el crédito (sin perjuicio de la rehabilitación dentro del período de prescripción). En esta consideración es obligado situar las actuaciones y procedimientos que se pueden seguir cerca de responsables solidarios y, en su caso, subsidiarios, en defecto de aquéllos. Siendo el procedimiento de apremio uno, con principio y terminación legalmente regulados, los troceamientos no tienen cabida para alargar en el tiempo la caducidad del procedimiento y, con ella, la prescripción del derecho de la Administración a recaudar.

Según la reseña de la sentencia que se comenta aquí, “no hubo prescripción porque el plazo se cuenta desde que se pudo declarar la responsabilidad y no desde el impago la deuda del deudor principal; no había que declarar fallidos antes porque no había responsables solidarios”. Pero se puede considerar que la declaración de responsabilidad solidaria, salvo lo que diga otro mandato legal expreso (como ocurrió en su día respecto de los pagadores o representantes de los no residentes), se puede producir (actio nata), para los responsables solidarios, desde que se inicia el período ejecutivo, y para los responsables subsidiarios desde que se declaran fallidos el deudor principal y los responsables solidarios. En este caso, se declaró la responsabilidad subsidiaria, sin necesidad de declarar fallidos, pero no es suficiente decir que no había responsables solidarios, porque son tan amplios los términos de su regulación en la LGT que es exigible añadir a esa       

- Recordatorio de jurisprudencia. Se anula la derivación de responsabilidad a administradores porque, antes, no se había declarado fallido a una sociedad a la que se derivó la deuda como responsable solidario (TS 18-1-13)

PROCEDIMIENTO

5) Incompetencia. Planteado recurso ante el TEAC resolvió el TEAR, recurrido en alzada el TEAC retrotrae; TS s. 16.07.09, la incompetencia jerárquica o de grado no determina la nulidad, sino la anulabilidad; anular una liquidación interrumpe la prescripción, TS s. 19.04.06 y 9.04.15, es la nulidad la que no interrumpe (AN 9-3-21)

La resolución aquí reseñada se puede comentar con esta otra de fecha próxima y sobre asunto semejante: El TEAR estimó en parte al considerar que sólo había responsabilidad del administrador, art. 42.1 LGT por las infracciones muy graves, el contribuyente recurrió al TSJ aunque procedía alzada; un director AEAT recurrió en alzada y el TEAC estimó considerando que era restrictiva la interpretación del TEAR; en recurso contra esta resolución se considera que el TSJ se pronunció sobre un acto, del TEAR, no firme que había dejado de existir, por la resolución del TEAC (AN 12-3-21)

- La primera de las sentencias aquí reseñadas permite considerar dos aspectos importantes en materia de procedimiento administrativo. Por una parte, sobre la competencia de los órganos conviene recordar que las leyes establecen la nulidad de pleno derecho (art. 47 Ley 39/2015, LPAC) de los actos dictados por órgano sin competencia territorial, lo que, por exclusión, permite considerar que los actos que adolecen de otra causa de incompetencia (orgánica, jerárquica, funcional…) no son nulos sino anulables (art. 48 Ley 39/2015, LPAC) en cuanto que incurrieran en una infracción del ordenamiento jurídico, incluida la desviación de poder.

Un segundo aspecto procedimental que permite considerar la sentencia que se comenta es el de la incidencia de la nulidad y de la anulación respecto de la prescripción de derechos de la Administración. Considerando los artículos 66 a 69 LGT, se puede concluir considerando que, si bien un acto anulado es un acto mediante el que se ha pretendido el ejercicio de un derecho (a determinar la deuda tributaria mediante liquidación, a recaudar una deuda tributaria…) y que, por lo tanto, ha interrumpido la prescripción para el ejercicio de ese derecho, en cambio, un acto declarado nulo de pleno derecho (por ejemplo, por incompetencia territorial) se debe considerar como inexistente a efectos de su incidencia en la prescripción de derechos cuyo plazo sigue corriendo sin interrupción por ese motivo.

- La segunda de las sentencias reseñadas aquí contiene toda una lección simplificada de procedimiento administrativo aunque sea a partir de irregularidades de la Administración. Por ese motivo, durante un tiempo, se producen dos vías de revisión paralelas sobre el mismo asunto y, al final, la sentencia que se comenta resuelve, con habilidad en los fundamentos jurídicos, la inexistencia e inefectividad de una de las dos vías.

Como si fuera una decisión médica dejada al criterio de los pacientes, en el asunto que decide la sentencia, un administrado, declarado responsable tributario, recurrió ante un TSJ contra una resolución de un TEAR, considerando erróneamente que no procedía o no era necesario el recurso de alzada ante el TEAC. Un director de departamento de la AEAT que estima que el TEAR no aplicó correctamente el precepto sobre responsabilidad tributaria al incluir un elemento inexistente (la gravedad de la infracción), recurre en alzada para que se aplique el adecuadamente el precepto. La resolución estimando la pretensión de la AEAT, es la única que ha seguido el cauce legalmente establecido. No procedía el recurso ante el TSJ, el acto recurrido era una resolución del TEAR que no era firme porque contra ella cabía recurso de alzada, cuando fuera a resolver el TSJ ni siquiera esa resolución del TEAR existiría al haber sido anulada por el TEAC, al ser contraria a Derecho.

No debería faltar la consideración de ese ámbito de revisión tributaria en el que todo lo decide y lo resuelve, para bien o para mal en Derecho, la propia Administración: la que decidió declarar la responsabilidad, el TEAR que aplicó deficientemente un precepto, el director de departamento de la AEAT que recurre ante el TEAC contra la resolución del TEAR y que decide que éste resolvió contra Derecho. 

- Recordatorio de jurisprudencia. Si el funcionario estaba designado en funciones y había acabado el plazo para esa designación, aunque se recurrió por incompetencia material y el TEAC dijo que era incompetencia formal, es el supuesto más grave de nulidad de pleno derecho (TS 16-6-17, 20-6-17)

GESTIÓN

6) Verificación. Se inició un procedimiento inútil porque se requirió un documento que ya estaba en poder de la Administración, precisamente un mes antes de que prescribiera el derecho a determinar la deuda tributaria del grupo, art. 66 LGT. Nulidad, no se interrumpió la prescripción (AN 15-3-21)

En este caso, novedoso, no se trata de un exceso de utilización del procedimiento, extendiendo su actuación a aspectos que no permite la ley (mero contraste de datos, que no de hechos ni la comprobación de su realidad ni la calificación de éstos; aplicación de la norma procedente cuando es patente el error en la aplicada por el contribuyente). Se trata de una utilización improcedente del llamado procedimiento de verificación.

La sentencia que se comenta descubre la argucia, da relevancia al Derecho y decide en Justicia, impidiendo que pueda prosperar el proceder de la Administración que obró, desde luego, contra los principios de buena fe y de confianza legítima (art. 3 Ley 40/2015, LRJSP) y sin sometimiento pleno a la Constitución (art. 9 CE: legalidad, seguridad jurídica), a la ley al Derecho. Se acababa el plazo de prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria mediante la correspondiente liquidación (art. 66 a) LGT) de un grupo, y un mes antes de que eso ocurriera, la Administración inicia un procedimiento de verificación mediante un requerimiento de una documentación que ya tenía en su poder. Se abría así un nuevo plazo de cuatro años para poder investigar, comprobar y liquidar la deuda de las sociedades del grupo y del grupo mismo. Como si fuera una forma de considerar que así, con esa apariencia de procedimiento que realmente no existe, se ha prescindido total y absolutamente del procedimiento, se declara la nulidad de pleno derecho y, por tanto, se considera que corre el plazo de prescripción sin interrupción y se gana la misma.

- Recordatorio de jruisprudencia. Si al requerir justificantes para aplicar la deducción por I+D la Administración vio que era improcedente el procedimiento de verificación, debió concluirlo e iniciar el procedente; y tampoco el TEAC debió haber entrado a resolver sobre el fondo (AN 1-6-17)   

INSPECCIÓN

7) Suspensión. Delito. Existiendo diligencias penales por falsedad en documento público, la Administración no suspendió porque sólo procede en caso de delitos de los arts. 305 y 310 CP, según TS s. 1.07.10, pero atendiendo al art. 32 RD 2063/2004 y según TS s. 18.10.16, debió suspender; se anula la liquidación (AN 11-3-21)

La sentencia aquí reseñada se puede comentar con esta otra de fecha próxima y también referida al tiempo de desarrollo de las actuaciones: Se reconoció que las alegaciones se realizaron en plazo y que no se habían tenido en cuenta, pero se negó exceso de duración atendiendo al tiempo de la primera liquidación; pero, TS ss. 13.12.17 y 18.5.20, el procedimiento de rectificación forma parte del procedimiento de inspección y la actuación total superó los 12 meses: prescripción (AN 4-3-21).

- La reforma de la LGT por la Ley 34/2015, permitiendo un desarrollo paralelo de actuaciones de inspección hasta la liquidación y, luego, también la recaudación, se ha podido considerar como la legalización de una forma de posible influencia administrativa en actuaciones judiciales en el ámbito penal. El exquisito tratamiento que, después de la Ley 50/1977, que reguló el nuevo delito contra la Hacienda Pública, llevó a incluir en la LGT/1963 (art. 76 LGT) la obligación de suspender las actuaciones en cuanto la Administración apreciara indicios de delito, se ha convertido en: aunque existan indicios de delito contra la Hacienda Pública, primero la Administración (que es competente en su ámbito y que tiene reconocida experiencia, formación y conocimientos) regulariza, liquida, recauda lo que procede y, luego, que el juzgador penal (que conoce el Derecho y lo aplica) decida o sentencie y, si hay diferencias con lo actuado por la Administración, ya se rectificará.

Esta confluencia procedimental ha llevado a una especie de picaresca basada en la literalidad. Como no se trata de indicios de delito contra la Hacienda Pública, sino de actuaciones por falsedad documental, aunque sea evidente la trascendencia tributaria, no se paraliza las actuaciones inspectoras. No lo considera así la sentencia que se comenta e, invocando jurisprudencia apropiada y el reglamento de sanciones, considera que la Administración debió suspender las actuaciones y anula la liquidación practicada.

- En la segunda de las sentencias reseñadas aquí, por su interés, se puede resumir en la frase final de la reseña: el procedimiento de rectificación forma parte del procedimiento de inspección y la actuación total superó los 12 meses: prescripción. El aforismo que proclama que nadie se puede beneficiar de sus acciones torpes, podría aplicarse aquí cuando, a partir de una resolución tuvo que repetirse rectificada porque no tuvo en cuenta las alegaciones del inspeccionado hechas en plazo, mantuvo que no se había excedido de la duración legal del procedimiento de inspección si se contaba sólo hasta que se produjo la liquidación que no tuvo en cuenta las alegaciones.

Pero la sentencia señala bien que no es así, porque la resolución no fue tal (cf. art. 103 LGT) al no considerar las alegaciones hechas en plazo, de modo que la nueva liquidación rectificada no fue “nueva” ni “rectificada”, porque ella es la resolución ajustada a Derecho en su contenido y, siendo así, nunca hubo otra liquidación, ni ésta la rectificación de aquélla, salvo que se considere así sólo en lo formal, en el “nuevo papel y tinta”, antiguos, hoy “mensajes en la nube”.      

- Recordatorio de jurisprudencia. Si se dictó liquidación sin tener en cuenta alegaciones posteriores, pero en plazo y se dictó nueva liquidación atendiéndolas, ésta última señala el “dies ad quem” y en el exceso de duración se produjo prescripción no interrumpida (TS 13-12-17)

RECAUDACIÓN

8) Prescripción. Interrupción. Suspensión en recursos. Como en AN s. 10.02.21, habiendo suspensión en TEAC y en AN, ésta no se extiende a la casación y la Administración puede pedir la ejecución provisional, TS s. 5.02.05, si bien la suspensión interrumpe la prescripción; pero se considera que esa ejecución no se podía realizar por la pendiente casación y porque, TS s. 20.03.15 y 22.02.17, mientras la AN no comunicara que la suspensión había terminado, permanece (AN 9-3-21)

El interés de traer aquí la reseña de esta sentencia, más que en su comentario, reside en las nuevas consideraciones que se contienen en el pronunciamiento. Ciertamente, la casación no suspende ni a ella se extiende la suspensión concedida en vía administrativa y en vía contenciosa. Precisamente porque es así, es por lo que existe doctrina de los tribunales que señala que corría la prescripción del derecho a recaudar (art. 66 b) LGT), si la Administración no pedía la ejecución provisional de la sentencia dictada en el recurso contencioso. Desde luego, existiendo reclamaciones y recursos, se interrumpió la prescripción, pero desde la sentencia contenciosa acaba la suspensión y empezaba a contar el plazo de cuatro años para recaudar. O así parecía.

La sentencia reseñada considera que la suspensión en contencioso permanece mientras el tribunal no comunique que se ha extinguido y, salvo lectura desafortunada, parece que, pendiente la casación, no cabe la ejecución. 

- Recordatorio de jurisprudencia. Recurrida en casación la sanción, concluida la suspensión, ganaron firmeza la liquidación y los intereses. Costas a la Administración (TS 8-6-17)

SANCIÓN

9) Negligencia. Aunque la amortización es un aspecto complejo, los gastos estaban deficientemente justificados sin que sirva decir que el mundo agrícola es una realidad distinta a la exigida por la normativa mercantil y tributaria; negligencia (AN 17-3-21)

Sin duda, tipificación legal y culpa probada son elementos básicos en el Derecho sancionador, pero todos los exigidos (tipificación, punibilidad…) se deben tener en consideración. En materia tributaria rige la proscripción de la responsabilidad objetiva (sin intención ni voluntad de infringir) de modo que, es obligada la prueba de la culpa aunque sea por simple negligencia, entendiendo por tal la conducta que, por acción u omisión, no procura cumplir la ley poniendo los medios necesarios a tal efecto. No se trata de desapreciar, sino de no apreciar. Por eso motivo no hay negligencia cuando se cumple, en su integridad y con exactitud, todos los deberes formales establecidos. Según TS, s. 29.12.10, la ausencia de ocultación excluye la simple negligencia; no fue motivación decir que se apreciaba cierta negligencia y que no había causa exoneradora (AN 15-2-16)

- En esa consideración se produce la sentencia aquí reseñada aunque exista espacio para discrepar, precisamente porque la amortización es un aspecto complejo de la tributación y, también, porque aunque se haya avanzado mucho en disciplina contable y registral en las explotaciones agrícolas, no cabe generalizar y la realidad práctica demuestra que es cierta la alegación resumida en que el mundo agrícola es una realidad distinta.

- Precisamente porque es necesario atender cuidadosamente a las circunstancias de cada caso en los expedientes sancionadores es por lo que puede ser oportuno traer aquí una reseña de varias sentencias producidas en fechas próximas a la comentada y sobre el mismo asunto: Se cumple el estándar de motivación; y si tenía dudas debió hacer una consulta vinculante (AN 4-3-21). En la infracción tipificada en el art. 195.1 LGT: aunque la prueba de la culpabilidad es una exigencia de los arts. 24.2 y 25.1 CE, la normativa presume la buena fe, según TS ss. 8.05.97, 19.07.05, 10.07.07, 3.04.08, no cabe imputar sólo por el resultado de la regularización tributaria, según TS s. 6.06.08, tampoco se admiten expresiones genéricas y según TS s.4.02.10 no cabe motivar en que no existen causas de exoneración ni interpretación razonable, que tuviera que actuar la inspección en nada afecta a la culpa que es circunstancia anterior, no obstante lo anterior se considera que procede sanción porque no es argumento las dificultades de tesorería que, después, llevaron al concurso, porque no se alegó en el expediente sancionador, porque el TS s. 1.07.10, sanciona cuando falta el soporte documental de las deducciones; y, TS ss. 6.06.14 y 2.11.17, porque se trataba de una empresa importante (AN 4-3-21)

En los últimos meses se aprecia un endurecimiento en los criterios sancionadores de la jurisprudencia analizada. En la reseña aquí incluida se incluyen criterios que, antes, se consideraban inadecuados. Así, por ejemplo, decir que: si se tenía dudas se debió hacer una consulta vinculante (AN 4-3-21); o, después de incluir una excelente relación de motivos que impiden sancionar, acabar manteniendo que: no obstante lo anterior, se considera que procede sanción porque no es argumento las dificultades de tesorería que, después, llevaron al concurso, porque no se alegó en el expediente sancionador, porque el TS s. 1.07.10, sanciona cuando falta el soporte documental de las deducciones; y, TS ss. 6.06.14 y 2.11.17, porque se trataba de una empresa importante (AN 4-3-21). Referencia esta última, desechada desde antiguo y de forma reiterada por los tribunales.

- Recordatorio de jurisprudencia. No hay más culpa cuando el infractor es una persona jurídica ni por contar con cuantiosos medios económicos: su interpretación fue razonable y no procede sanción (AN 11-2-16). No hubo negligencia porque no hubo ocultación y se pagó con intereses cuando se requirió, sin que quepa presumir culpabilidad por las circunstancias que concurren en el sujeto pasivo que dispone de asesores jurídicos, TS ss. 6.06.08, 26.09.08, 16.12.14; tampoco por no recurrir y pagar; debe, s. TS 23.10.09, rechazarse el automatismo (TS 28-4-16)

RECURSOS

10) Desviación procesal. Inexistente. No es desviación procesal introducir en la demanda la prescripción, TS s. 19.05.20, porque lo permite el art. 56.1 LJCA y no se altera ni los hechos ni las pretensiones (AN 4-3-21)

Se considera conveniente reseñar otras sentencias sobre aspectos a tener en cuenta cuando, agotada la vía administrativa, se acceda a la vía jurisdiccional. Así, a ese aviso primero sobre la consideración de lo que no es una cuestión nueva (prescripción), se pueden añadir estas otras sentencias de fecha próxima: El TS ss. 9.03.92 y 24.10.02 rechaza que no se alegue contra la resolución recurrida; en este caso, la demanda reproduce punto por punto la reclamación (AN 3-3-21); Como TS ss. 15.11.15 y 4.02.16, aplicando el artículo 35 LJCA en caso de resolución expresa después del plazo para los efectos del silencio, se distingue: a) si es satisfactoria, procede el desistimiento o la satisfacción extraprocesal, art. 76 LJCA; b) si es plenamente denegatoria cabe ampliar el recurso, pero no se amplía no se pierde sentido el recurso; si es parcialmente estimatoria, el art. 36 LJCA obliga a ampliar; pero en este caso, la solicitud de devolución se calificó como recurso de reposición y se declaró extemporáneo, se recurrió ante juzgado de lo contencioso, primero y luego ante TSJ que se declararon incompetentes y remitieron AN; se ordena que se devuelva y que se aplique la bonificación de la Comunidad Autónoma (AN 18-3-21)   

No existe mejor maestro que la jurisprudencia. Y con el seguimiento actualizado de la misma se realizan los mejores cursos de actualización y de formación de criterio.

- Recordatorio de jurisprudencia. Después de conclusiones se pueden aportar documentos nuevos y admitir la correspondiente alegación (AN 1-6-18)

Julio Banacloche Pérez

(3.06.21)

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