PAPELES DE J.B. (nº 292)
(sexta época; nº 02/17)

DOCTRINA TRIBUTARIA COMENTADA
(TEAC, diciembre, 2016)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

NORMAS

1) Consultas. Las contestaciones a consultas de otros, art. 89.1, párr. terc., sólo vinculan a la AEAT si hay identidad de hechos y circunstancias; en otro caso, es posible aplicar ese criterio, pero justificando las identidades que lo hacen procedente (TEAC 15-12-16)

Esta resolución se debe situar frente a las muchas ocasiones en las que los administrados constatan la irrelevancia del principio de confianza legítima que debe orientar las actuaciones inspectoras (art. 3 Ley 40/2015 RJSP) que, unas veces, se pretende limitar a la estabilidad normativa y, otras, se diferencia de la doctrina de los propios señalando que, salvo en la exigencia de motivar el cambio de criterio, las actuaciones precedentes en nada vinculan a las que se pudieran producir en el futuro.

Establece el artículo citado en el apartado y párrafo que se señala: “Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta”.

En la resolución que aquí se comenta se resuelve con buen criterio distinguiendo entre: “la vinculación” de la AEAT a la contestación de la DGT dada al administrado consultante en una consulta escrita (art. 89.1. párr. prim. LGT) en tanto no se modifique la legislación, la jurisprudencia ni las circunstancias, antecedentes y demás datos recogidos en el escrito de consulta (art. 89.1 párr. seg. LGT); y “el deber” de la AEAT de aplicar los criterios contenidos en consultas escritas respecto de cualquier administrado (art. 89.1. párr. terc. LGT) siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias del mismo y los que se incluyan en la contestación a la consulta.

Aún sería posible añadir otra consideración, aunque se puede comprender que no se haya incluido en la resolución. Así, del mismo modo que para aplicar a un administrado los criterios contenidos en la contestación de la DGT a la consulta de otro se exige que la AEAT justifique que se producen exigidas las identidades de hechos y circunstancias, hay que entender que no aplicar esos criterios cuando procede hacerlo no sólo exige la motivación correspondiente, sino también las consecuencias por la mala práctica.

En todo caso el empleo en la ley de la palabra “identidades” determina un elevado nivel de rigor en la aplicación de los criterios o en dejar de hacerlo. No se trata de similitudes, sino de identidades. Y, menos la identidad subjetiva, las que se deben producir para aplicar los criterios son tan concretas, en hechos y circunstancias, que casi eliminan la posibilidad de aplicarlos.

No es ésta una situación peculiar de la regulación de la interpretación y aplicación de la normativa tributaria. En el ámbito jurisdiccional, junto al rigor en los requisitos para la “extensión de sentencias” (art.110 LJCA), hay que considerar las identidades exigidas (art.96 LJCA) para la casación para unificación de doctrina que, mes a mes, se comprueba que es el motivo del mayor número de inadmisiones de recurso. En todo caso, el respeto a la ley y a lo atinado de la doctrina del criterio, lo que aconsejan no es invocarlos, sino transcribirlos con identificación de su procedencia.

- Recordatorio de Jurisprudencia. Las contestaciones vinculantes no son fuente del Derecho, pero impiden una regularización contraria salvo que se pruebe modificaciones respecto de la consulta; en la tramitación de consultas no se incluye el requerimiento de documentación justificativa, aunque se puede aportar por el consultante que corre con el riesgo de imprecisiones por no hacerlo. En este caso, aportada documentación y solicitada su incorporación al expediente como prueba a valorar, no se atendió. Retroacción (TS 9-5-16)

INTERESES

2) De demora. Ingresos indebidos. En el IVA indebidamente soportado en la importación que se deduce, la Administración debe intereses por el tiempo que tuvo el dinero en su poder hasta la fecha de la autoliquidación con compensación; en este caso no se pudo compensar, se solicitó la devolución y se obtuvo, pero procede intereses hasta la devolución (TEAC 15-12-16)

La resolución que aquí se comenta permite considerar al menos dos aspectos de especial interés. El primero se refiere a la confluencia de procedimientos en una misma situación. El segundo puede llevar a la reflexión sobre la discriminada regulación de consecuencias que tanto deteriora la Justicia de nuestro ordenamiento tributario.

Hay que señalar que en el asunto que se resuelve no hay una autoliquidación en cuanto que el IVA a la importación lo liquida la Administración. A este respecto el artículo167.2 LIVA establece que en las importaciones de bienes el impuesto se liquidará en la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos aduaneros. En este caso: la Administración no consideró aplicable una exención, liquidó el IVA, el importador pretendió deducir la cuota liquidada, pero no habiendo IVA devengado del que deducir solicitó la devolución y la obtuvo; posteriormente, cuando el TEA reconoció el derecho a la exención y anuló la liquidación practicada, el importador interpuso la reclamación que fue estimada señalando que procedía la deducción, que no se devolvía la cuota liquidada porque ya se había devuelto, pero que la Administración debía abonar los intereses por el tiempo en que el importador se vio privado de su dinero hasta la devolución.

Como se puede apreciar, respecto de este indiscutible ingreso indebido por una liquidación practicada contra Derecho por la Administración, en el IVA se regula un mecanismo de recuperación del IVA soportado (arts. 115 y 116 LIVA) que, regulado para deducciones de un IVA ajustado a la ley, con cumplimiento de los requisitos objetivos, formales y temporales (arts. 92 a 99 LIVA), sirve también para remediar con mayor rapidez un IVA que no se debió soportar. Aprovechando la mecánica del procedimiento que se regula en el artículo 125 LGT (devoluciones originadas en autoliquidaciones), que no procede (porque el IVA soportado y devuelto es contrario a Derecho), se evita el procedimiento adecuado que es el que se regula en el artículo 221 LGT (ingresos indebidos).

Esa es la confluencia de procedimientos que antes se señalaba y que realmente no es más que un remedio extralegal (fuera de la ley) para evitar el tiempo y el coste de las retroacciones: la liquidación era ilegal, la deducción era ilegal, la petición de devolución estaba mal fundamentada, la devolución mal tramitada. Volver al origen era inútil cuando ya se había producido la reordenación económica de la carga fiscal.

Pero no podía quedar así, al menos económicamente. Y la resolución decide según Derecho señalando que la Administración debe resarcir al importador por el tiempo en que soportó la indebida carga fiscal de un IVA liquidado contra Derecho. Para el debate queda el asunto del tiempo de devengo (hasta que se acordó la devolución, hasta que se hizo efectiva). Pero lo que se ha quedado en el silencio es el resarcimiento del Derecho ante una violación como es la liquidación y gravamen de una operación exenta.

- Recordatorio de Jurisprudencia. Las devoluciones de ingresos indebidos por aplicación normativa se deben producir a los 6 meses; las otras, desde que se ingresó; si resultan de una actuación de comprobación, para dilaciones, se debe estar al art. 32.2 LGT (AN 16-4-15)

PROCEDIMIENTO

3) Nulidad. Liquidación sin procedimiento. La nulidad exige tres requisitos: omisión total y absoluta, relevancia de la omisión procedimental lesión de garantías; el TEA anuló la liquidación por ITP, transmisiones onerosas, y la Administración autonómica liquidó por AJD sin iniciar nuevo procedimiento: nulidad (TEAC 15-12-16)

Es tan infrecuente la declaración de nulidad de pleno derecho de un acto administrativo que, cuando se produce, se recibe con sentimientos de satisfacción y de esperanza.

La resolución que aquí se comenta se refiere, desde luego, a los requisitos esenciales que son exigibles para que se pueda privar un acto administrativo no sólo de su eficacia, sino también y absolutamente de su validez. No siempre resulta apreciada de forma tan precisa la que, por causa del principio de eficacia (art. 3 Ley 40/2015; art. 3.2 LGT), ha terminado convirtiéndose en difusa línea delimitadora de la nulidad (art. 47 Ley 39/2015 LPA) y la anulabilidad (art. 48 Ley 39/2015 LPA).

Parece que ha sido precisamente el principio de eficacia el que ha llevado a la precipitación administrativa: siendo ciertos los hechos, siendo claras las normas, siendo aplicable la valoración estimando el valor real, si no procede tributar por Transmisiones Patrimoniales (arts. 7 a 18 LITP), procede por Actos Jurídicos Documentados (arts. 27 a 44 LITP). Lo que, en definitiva, conduce tanto a elogiar la coherencia del esquema del sistema que no deja fuera ninguna manifestación con trascendencia fiscal (lo que no tributa por IRPF tributa por IS o por IRNR o por ISyD; lo que no tributa por IVA por ITP; en el IRPF lo que no es rendimiento es ganancia; en el IVA es servicio lo que no es entrega, ni importación ni adquisición intracomunitaria…)

También parece que es mejor entender que no hay otros motivos, sino que es ese principio de eficacia la causa de la precipitación que lleva a declarar nula de pleno derecho la liquidación. Y es inevitable señalar también que la anulación pone de manifiesto que se ha incumplido la ley lo que, en el administrado, tiene consecuencias.

- Recordatorio de jurisprudencia. No se prescindió del procedimiento cuando en verificación se modificó la exención por reinversión en vivienda habitual porque la única complejidad era la amortización anticipada y parcial de un préstamo hipotecario: no se lesionaron garantías, liquidó el órgano de gestión como lo habría hecho en comprobación limitada, se dio audiencia y resolvió el mismo órgano (AN 3-6-15)

RECAUDACIÓN

4) Medidas cautelares. Existiendo varios responsables solidarios, art. 42.2.a) LGT, la Administración se puede dirigir contra cualquiera de ellos o contra todos e igual en las medidas cautelares, considerando como límite el importe del alcance de la responsabilidad que en su conjunto puede ser superior al importe de la deuda del principal; pero si se cobra la deuda a un responsable cesa la responsabilidad de los demás y las medidas (TEAC 20-12-16)

Siempre se debe agradecer las decisiones de los tribunales que ponen de manifiesto la intención de explicar y enseñar el contenido y finalidad de las normas aplicadas.

Establece el artículo 162.1 LGT que “para asegurar o efectuar el cobro de la deuda tributaria” los funcionarios que desarrollen funciones de recaudación “podrán adoptar medidas cautelares” en los términos previstos en el artículo 146 LGT. Y en este precepto, incluido en la regulación del procedimiento de inspección, se señalan medidas cautelares como el precinto, el depósito o la incautación de mercancías o productos, así como de libros, registros, documentos, archivos, locales o equipos electrónicos o de tratamiento de datos que puedan contener información.

A efectos del procedimiento de declaración de responsabilidad, el artículo 41.5 LGT establece que antes de la declaración se podrán adoptar las medidas cautelares del artículo 81 LGT. Y en este artículo se establece que cabe acordar medidas cautelares para asegurar el cobro de las deudas tributarias cuando existan indicios racionales de que en otro caso el cobro se vería frustrado o gravemente perjudicado. Y también se señalan los conocidos requisitos esenciales que deben cumplir estas medidas: proporcionadas al daño, no producir perjuicio de difícil o imposible reparación, ser temporales y levantarse al producirse o garantizarse el cobro. Se relacionan algunas medidas: retención del pago de devoluciones o de otros pagos, embargo preventivo, prohibición de enajenar, gravar o disponer, retención por las empresas que contraten.

Como se puede apreciar, en la regulación de las medidas cautelares la LGT es como un campo de minas. Por otra parte, la resolución que se comenta pone de manifiesto que una cosa son las deudas del deudor principal y otra la deuda o las deudas derivadas al responsable tributario que son las que determinan tanto la limitación cuantitativa de las medidas cautelares como la obligación de levantarlas cuando el deudor principal paga su deuda o la Administración la cobra de otro.

- Recordatorio de Jurisprudencia. Fueron procedentes, TS s. 16.06.11, las medidas cautelares adoptadas, art. 81.4 LGT, a la vista de la situación económica y financiera del presunto responsable subsidiario y de las empresas relacionadas con él (AN 12-9-16)

5) Derivación. No cabe derivar responsabilidad, art. 42.2.b)LGT, si no hay un bien o un derecho del deudor susceptible de ser embargado: en este caso los pagos a una asociación no son crédito del asociado (TEAC 20-12-16)

En materia de responsabilidad tributaria hay dos aspectos al menos en los que la discrecionalidad puede haber entrado en el campo de la arbitrariedad de los criterios que determinan la regulación: uno es la consideración de la responsabilidad como solidaria o subsidiaria y el otro si alcanza o no a las sanciones, aunque el principio de personalidad de la pena debería impedirlo y prevalecer sobre el de conversión de la pena en deuda sin causa propia.

La LGT/2003 endureció el rigor fiscal en esta materia amplió los casos de solidaridad y generalizó la derivación de las sanciones. El artículo 42 LGT regula los casos de responsabilidad solidaria: en el apartado 1: a) causar o colaborar en la infracción; b) ser partícipe en entidad sin personalidad; c) sucesores en la titularidad o ejercicio de actividad; y en el apartado 2: a) causar o colaborar en la ocultación o transmisión de elementos para evitar la recaudación; b) incumplir por culpa o negligencia las órdenes de embargo; c) colaborar o consentir en el levantamiento de bienes embargados o sobre los que se hubiese constituido una medida cautelar o una garantía y colaborar o consentir los depositarios el levantamiento de bienes embargados.

La resolución que aquí se comenta se refiere a la responsabilidad solidaria de los que “por culpa o negligencia incumplan las órdenes de embargo” (art. 42.2.b) LGT), pero, en realidad lo que se resuelve no se refiere a esa causa de responsabilidad, sino a su presupuesto: no hay nada que embargar ni embargo que incumplir cuando no existe bien o derecho embargable. Tampoco procede un embargo sobre cantidades que no corresponden al deudor, sino que éste las recibe para destinarlas a un determinado fin. Es lo que ocurrió en el caso que se resuelve respecto de los pagos de las entidades asociadas a una asociación cuya causa es constituir y mantener un fondo de protección y garantía de los derechos de los empleados de los asociados.

La resolución permite reflexionar sobre los excesos recaudatorios, sobre las desviaciones en la interpretación de las normas y sobre los actos que incumplen la ley.

- Recordatorio de Jurisprudencia. En cuanto que el TC señaló la naturaleza sancionadora de la responsabilidad solidaria al relacionar los arts. 37 y 77 LGT/1963, aunque sea retroactivamente se aplica la norma más favorable, TS 10.12.08. En este caso todos participaron en la descapitalización y despatrimonialización de la entidad al inscribir la vivienda unifamiliar a nombre de una sociedad creada al efecto; pero, aplicando la norma más favorable, la responsabilidad no alcanza a la sanción (AN 10-10-16)

SANCIONES

6) Tipificación. Partidas indebidas. El art. 195.1, párr., seg. LGT dice: “cuando se declara incorrectamente” sin añadir “o no se declara”, como en otras tipificaciones; en este caso, se presentaron declaraciones-liquidaciones por los trimestres 1º y 2º y no por 3º y 4º, la AEAT comprobó y regularizó los cuatro, pero no cabe sancionar por el 3º y 4º porque no se declaró (TEAC 15-12-16)

La frase clásica “dura lex, sed lex” conduce, a veces, a conclusiones inesperadas. En la resolución que aquí se comenta es conveniente recordar los hechos: había que presentar declaraciones-liquidaciones cada trimestre; se presentaron sólo las de dos trimestres incluyendo cuotas a deducir; una comprobación determinó que las deducciones declaradas eran incorrectas y regularizó la situación tributaria no sólo por los trimestres a que se referían las declaraciones presentadas, sino también por los trimestres en los que no se presentaron declaraciones. Y se sancionó todo por el artículo 195.1 párrafo segundo de la LGT.

El precepto aplicado tipifica como infracción: determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras propias o de terceros. Y en el párrafo siguiente se añade que también se incurre en esta infracción cuando se declare incorrectamente… sin que se produzca falta de ingreso u obtención indebida de devoluciones “por haberse compensado en un procedimiento de comprobación o investigación cantidades pendientes de compensación, deducción o aplicación”.

Se trata de un precepto que tipifica una infracción: por una parte (párrafo primero), a partir de un componente antijurídico que se puede concretar en “decir con engaño” o “no decir la verdad” o “aplicar indebidamente la norma” sin ocultar; y, por otra parte (párrafo segundo), con una oscura concurrencia circunstancial que, en su mejorable redacción, quizá se pueda entender como “si no se ha producido perjuicio económico porque la Administración ha comprobado y regularizado la situación”. En el caso al que se refiere la resolución, al menos respecto de los trimestres declarados, se habían acreditado o deducido cantidades improcedentes con determinación de importes a compensar en los trimestres siguientes igualmente incorrectos.

Ajustándose a la letra y al espíritu de la ley, la resolución que se comenta señala que refiriéndose la infracción tipificada a declaraciones presentadas (incorrectas) no se puede incluir en ese tipo unas infracciones que se habrían producido sin presentar declaración (que es el presupuesto fáctico), porque desde luego no se han presentado “declaraciones incorrectas” (no se ha presentado declaración). Otra cosa es que ese incumplimiento pudiera estar incluido en otra infracción tipificada.

Y otra cosa es que, imputada una conducta ilícita por una acción u omisión, tramitado un expediente sancionador e impuesta una sanción por esa conducta, se haya anulado la sanción, impidiendo así volver sobre los mismos hechos para calificarlos de nuevo e imputar otra infracción. Y otra cosa es que, si se hubiese motivado bien el expediente sancionador, se habría analizado cada conducta (declarar incorrectamente, no declarar), se habría considerado la intención y la voluntad en cada caso, atendiendo a los actos, previos, simultáneos y posteriores” (TSJ Murcia, s. 21.09.97). Esta reflexión es tan importante como que pude llevar a considerar que todo el expediente sancionador debe ser anulado por ser contrario a Derecho.

- Recordatorio de Jurisprudencia. Aunque la cantidad a compensar incluida en la declaración nunca fue compensada, hay infracción, art. 195 LGT, y se aprecia negligencia grave aunque no causó perjuicio porque pudo causarlo en el futuro (TS 4-6-15)

DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IVA

7) Exenciones. Arrendamiento. Viviendas. Exención, art. 20. Uno. 23ª.b) LIVA, en el arrendamiento de una vivienda a una persona jurídica especificando en el contrato la persona física que ocupará la vivienda e impidiendo su cesión o subarriendo; si no se identificara o quedara a un momento posterior, se entendería subarriendo o cesión no exento (TEAC 15-12-16, dos)

Hay aspectos conflictivos que determinan un debate científico en el que se llega, o no, a una conclusión pacífica, o no, y que acaban olvidados en el tiempo hasta que vuelven a plantearse y a determinar pronunciamientos.

De aquellos tiempos se puede recordar el debate sobre si en el arrendamiento de edificios o partes de los mismos “destinados exclusivamente a vivienda”, la palabra vivienda es condición objetiva sustancial (lo construido es una vivienda aunque se dedique o se pueda dedicar a otra finalidad o también a otra finalidad), por una parte, y, por otra parte, si, en cuanto que las personas jurídicas tienen sede pero no tienen vivienda, no cabe aplicar la exención cuando la arrendataria es una entidad jurídica.

Aunque pudiera parecer pacífico que “destinado exclusivamente a vivienda” no admite interpretaciones alternativas y obliga al arrendador a vigilar el destino que da a la superficie objeto del arrendamiento; y que, desde luego, una persona jurídica no tiene vivienda, se podría considerar también pacífico: que algunas actividades económicas no impiden considerar que se destina a vivienda la superficie en la que se desarrollan, cuando existe unidad de titularidad y uso; y que la exención se debe aplicar a cuando es arrendataria una persona jurídica que va a destinar la superficie arrendada exclusivamente a vivienda de sus empleados o de clientes o relacionados con actividad.

La resolución que aquí se comenta abre paso a una situación intermedia y a los condicionantes de la exención en ese supuesto: se aplica la exención si al tiempo de convenir el arrendamiento con la persona jurídica se identifica a la persona física que va a utilizar la superficie arrendada como vivienda. Incluso se añade que debe quedar constancia de la prohibición de cesión o subarrendamiento, de modo que, de no ser así en ese momento, el uso se podría considerar una de esas operaciones prohibidas.

En todo caso debe quedar constancia de que las normas que regulan exenciones se deben interpretar no de forma restrictiva, pero sí de modo estricto y de que, precisamente porque es así, los rodeos de la norma pueden hacer incurrir en integración analógica contra lo dispuesto en el artículo 14 LGT.

- Recordatorio de Jurisprudencia. El alquiler de viviendas adquiridas por una sociedad es operación sujeta y exenta que impide la deducción del IVA soportado (AN 30-11-15)

8) Responsables. Hay responsabilidad en la entidad que participó en la escritura de ejecución hipotecaria extrajudicial en nombre propio, adquirente de los inmuebles, y de la transmitente, según apoderamiento en la escritura de préstamo con garantía hipotecaria: la entidad debió repercutir y no esperar conociendo la insolvencia del transmitente (TEAC 20-12-16)

Para comprender y considerar el asunto de que trata la resolución que se comenta es inevitable revisar los preceptos que pueden influir en el tratamiento tributario de los hechos. En este caso, los hechos son que habiéndose convenido un préstamo con garantía hipotecaria sobre bienes inmuebles y ante el incumplimiento del deudor, acuerdan ambas partes ejecutar la garantía sin necesidad de juicio, de modo que se transmite al prestamista acreedor el inmueble del prestatario deudor.

Establece el artículo 84. Uno. 2º. e) LIVA que es sujeto pasivo… el empresario o profesional para quien se realice la operación sujeta… cuando se trate de… las entregas efectuadas en ejecución de garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda ejecutada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente.

Y establece el artículo 87. Uno LIVA que son responsables solidarios de la deuda tributaria que corresponda satisfacer al sujeto pasivo los destinatarios de las operaciones que, mediante acción u omisión culposa o dolosa, eludan la correcta repercusión del impuesto.

De la consideración y aplicación de estos dos preceptos resulta que fue el prestamista acreedor el sujeto pasivo (por inversión) en la operación sujeta al IVA de trasmisión del inmueble. Que, en su caso, a él le correspondería facturar y repercutir (arts. 97. Uno. 4º LIVA) y soportar y deducir (art. 92. Uno. 3º LIVA) Y de los hechos conocidos resulta que el prestamista conocía la situación de insolvencia del prestatario, y no haber actuado con la debida diligencia, en el intento de evitar la efectiva repercusión del impuesto, le hace responsable solidario de la deuda.
Para el debate queda la consideración de si existe dolo o culpa que es el condicionante para que exista responsabilidad tributaria. Al respecto se debe recordar que “dolo o culpa” no equivale a “en todo caso”.

- Recordatorio de Jurisprudencia. Una normativa nacional puede declarar la responsabilidad solidaria de quien realiza una entrega o un servicio sabiendo o sospechando razonablemente que todo o parte de ese IVA o en operaciones posteriores quedará impagado si se basa en el artículo 21 de la Sexta Directiva, pero no si lo hace fundándose en el artículo 22 (TJCE 11-5-06)

9) Tipo. Reducido. VPO. Es clara la diferencia entre VPO de promoción pública, con IVA al 4%, y VPO de promoción privada; en este caso no se ha acreditado que las viviendas del INFAS eran de promoción pública (TEAC 15-12-16)

Más que a un asunto interesante para estudiar y considerar la resolución reseñada conduce a la reflexión sobre la diversidad de tipos impositivos en el IVA.

En esa consideración será inevitable recordar que el IVA es un impuesto “sensible”, porque en su recaudación se refleja el estado de la situación económica de cada momento; y también es un impuesto “elástico”, porque un cambio en su tipo impositivo determina una muy rápida modificación en la recaudación. También se debe considerar los componentes político y sociológico que influyen en la fijación de los tipos y en la asignación a las operaciones afectadas. Y, en tercer lugar, se debe recordar que la neutralidad del IVA hace que, teóricamente, la incidencia del impuesto se produzca en el consumidor final, en el adquirente último, del bien o servicio de que se trate.

Con estas premisas se puede plantear el asunto atendiendo: a la necesidad de recaudar más a la vista de la deuda pública y el déficit público; y al motivo técnico que justifica el tipo más reducido en cuanto se trata de consumos necesarios o de adquisiciones de bienes constitucionalmente protegidos. La referencia a prestaciones públicas sin contraprestación y a exenciones permite separar ámbitos de reflexión; en cambio la posibilidad de discriminar tipos según precios de venta o prestación tiene el evidente inconveniente del error de salto y de las múltiples vías de elusión.

- Recordatorio de Jurisprudencia. Tipo superrreducido a la transmisión por la EMV del Ayuntamiento de viviendas a precios tasado (TSJ Madrid 28-6-04)

IMPUESTOS ESPECIALES

10) Determinados medios de transporte. Sujeción. A efectos de la no sujeción, art. 65. 1.a). 8º LIE, de vehículos mixtos adaptables con altura total superior a 1.800 milímetros, en este caso respecto de barras adheridas al techo, se debe estar a lo que conste en la homologación (TEAC 15-12-16)

En la reforma del sistema tributaria se pretendió conseguir el ideal de una norma jurídica: que sea clara en sus términos y corta en su extensión (la LIRPF tenía 39 artículos). La precisión en los términos hace innecesarias las precisiones que, además, cuando se incluyen como norma abren el camino a la elusión por la vía de lo no considerado; las excepciones, las salvedades, los no obstante y los sin perjuicio producen indeterminación cuando no contradicciones o injusticias.

Se podría mantener que hay presupuestos de hecho con trascendencia tributaria que exigen precisiones cualitativas o cuantitativas, pero tampoco esa justificación puede evitar las consecuencias propias de una norma deficiente.

La resolución que aquí se comenta es el mejor ejemplo de lo que se dice. Señalado un límite de altura a efectos del tratamiento tributario que corresponde, es suficiente someter a consideración la incidencia de un elemento añadido que puede no ser permanente o de instalación circunstancial o con diversas alternativas, determinando, así, que sea preciso acudir a una referencia externa a la ley. Se pudo haber evitado incluyéndola en la ley, pero entonces entra en juego la desconfianza metódica del legislador tributario que “prefiere el orden a la justicia”.

- Recordatorio de Jurisprudencia. Para aplicar el tipo reducido a los “jeeps” es obligada la previa homologación (TSJ Aragón 28-1-02)

Julio Banacloche Pérez

(19.01.17)