PAPELES DE J.B. (nº 168)
(sexta época; nº 23/15)

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA COMENTADA
(septiembre / 2015)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

RECARGOS

1) Apremio. Anulado. Se anula el apremio estando pendiente de resolver la suspensión (AN 14-9-15)

Establece el artículo 233 LGT que la ejecución de un acto impugnado queda suspendida automáticamente a instancia del interesado si se garantiza el importe de dicho acto, los intereses de demora que genere la suspensión y los recargos que procederían en caso de ejecución de la garantía. La suspensión de la ejecución del acto se mantiene durante la tramitación del procedimiento económico-administrativo en todas sus instancias. También se mantiene la suspensión producida en vía administrativa cuando el interesado comunique a la Administración en el plazo de interposición del recurso contencioso que ha interpuesto dicho recurso y ha solicitado la suspensión en el mismo. Dicha suspensión continuará siempre que la garantía aportada en vía administrativa conserve su vigencia y eficacia hasta que el órgano judicial adopte la decisión que corresponda en relación con la suspensión solicitada.

Cuando se deba ingresar total o parcialmente el importe derivado del acto impugnado como consecuencia de la ejecución de la resolución de la reclamación, se liquidará interés de demora por todo el período de suspensión (arts. 26.4 y 212.3 LGT). En la impugnación de sanciones (art. 212 LGT) la suspensión de la ejecución se produce automáticamente sin necesidad de aportar garantías y no se exigen intereses por el tiempo que transcurra hasta que finalice el plazo de pago en período voluntario abierto por la notificación de la resolución que ponga fin a la vía administrativa, exigiéndose intereses de demora a partir del día siguiente a la finalización de dicho plazo.

En la vía contenciosa se debe recordar que: en cualquier momento del proceso cabe pedir la suspensión como medida cautelar (arts. 129 y sigs. LJCA); si se interpone el recurso por no haber resuelto la Administración en plazo, cabe pedir la ampliación del recurso cuando se notifique la resolución expresa (art. 36 LJCA); la preparación del recurso de casación no impide la ejecución provisional de la sentencia recurrida (art. 91 LJCA) pudiendo pedir esa ejecución las partes recurridas

Este recordatorio de preceptos legales tiene relevancia si se considera que la ley regula con precisión los períodos voluntario y ejecutivo de ingreso de las deudas tributarias y de las sanciones así como las obligaciones y derechos que la Administración tiene al respecto: exigencia de recargos e intereses, decisión sobre la suspensión del ingreso y sus garantías, extensión temporal o circunstancial de la suspensión y sus garantías, posibilidad de pedir la ejecución provisional de la sentencia recurrida en casación. Además de recordar otros conocimientos directos (tiempo de resolución de las reclamaciones y recursos administrativas, ser parte en el proceso contencioso) o indirectos (remisión de expedientes a la jurisdicción contenciosa). Son las consecuencias de la personalidad única de la Administración (art. 3 Ley 30/1992) que no se pueden obviar ni emplear en perjuicio del contribuyente.

La Administración tiene en todo momento noticia de las deudas que puede cobrar (no suspendidas, fin de la suspensión) y de las que debe modificar en menos (reclamaciones estimadas) o en más antes de exigirlas (liquidación de intereses de demora). Así, con estas consideraciones, es como se puede calificar la exigencia del recargo de apremio, la coacción legalmente autorizada, en el intento de cobro de una deuda con el ingreso legalmente suspendido (1)

GESTIÓN

2) Comprobación de valores. En el dictamen de perito que utilizó un método de capitalización de beneficios se infringió la ley porque ese método no está admitido en el ISyD (TS 9-9-15)

Lo que en su día fue origen de conflictos por defecto, ha llegado a serlo por exceso. Hace años los litigios en la comprobación de valores de inmuebles se referían a la ausencia o deficiencia de motivación en el dictamen de perito por genéricas (vistas las circunstancias intrínsecas y extrínsecas), por incomprensibles (con fórmulas de términos inexplicados), por su automatismo sin fundamento (aplicación de coeficiente al valor catastral), por indefensión (referencia a estudios internos de mercado), por falta de base normativa (asignación valores autonómicos). En la sentencia que aquí se comenta, en la comprobación del valor de una empresa a efectos del ISyD, porque actuando formalmente por un medio del art. 57 LGT (informe de perito) autorizado en la ley del impuesto (art. 18 LISyD), realmente se aplicaba otro (capitalización de beneficios) no autorizado en dicha ley.

En el tiempo que media entre esas referencias y en adelante, la consideración jurídica del artículo 57 LGT permite reflexionar sobre la Justicia y el Derecho, sobre la ley y su contenido, sobre la norma y su aplicación. Sobre todo en lo ocurrido con la comprobación del valor de los inmuebles en la que la LGT se ha producido como un medio para legalizar la deficiencia. Así, utilizar valores de pólizas de seguros o de tasación de la garantía hipotecaria, es contrario a la finalidad y a los condicionantes de esas valoraciones; y atender al valor catastral que es ajeno no sólo al valor de mercado (con actualizaciones automáticas que aumentan el valor incluso en períodos de crisis con reconocimiento unánime de la reducción de valores), sino también y desde luego al “valor real” (ITPyAJD, ISyD). Así (2) se ha abierto el postigo para que por norma autonómica se pueda regular la base imponible en un impuesto estatal cedido en su gestión, pero no en la regulación legal de ese “elemento de la base imponible” (art. 49 y sigs. LGT)

En la sentencia que aquí se comenta es interesante atender a la argumentación autonómica para justificar que el dictamen de perito (art. 57.1.e) LGT) no deja de ser tal cuando el perito emplea como medio de valoración la capitalización de beneficios (art. 57.1.a) LGT)

INSPECCIÓN

3) Contenido. Períodos prescritos. Compensación. El contribuyente debe demostrar no sólo la corrección de las bases y cuotas, sino también su procedencia, TS ss. 6.11.13 y 14.11.13, aunque procedan de períodos prescritos (AN 24-9-15)

Establece el artículo 26.5 LIS (redacción por Ley 34/2015: DF 6ª.2)que el derecho de la Administración para comprobar o investigar las bases imponibles negativas compensadas o pendientes de compensación prescribirá a los 10 años a contar desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo establecido para presentar la declaración o autoliquidación correspondiente al período impositivo en que se generó el derecho a su compensación. Y, transcurrido dicho plazo, el contribuyente debe acreditar las bases imponibles negativas cuya compensación pretenda mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación y de la contabilidad, con acreditación de su depósito durante el citado plazo en el Registro Mercantil (en iguales términos se producen los artículos 31.7 y 32.8LIS, para deducciones por doble imposición y 39.6 para deducciones, así como la DF 4ª y la nueva DT 8ª LIS)

Por su parte, el artículo 70 LGT que la obligación de justificar la procedencia de los datos que tengan su origen en operaciones realizadas en períodos impositivos prescritos se mantendrá durante el plazo de prescripción del derecho para determinar las deudas tributarias afectadas por la operación correspondiente.

La inseguridad jurídica incorporada a la LGT por la Ley 34/2015 obliga a completar estas referencias normativas con las correspondientes a los artículos 66.bis y 115 LGT (sin olvidar, claro, el artículo 68.9 LGT y concordantes sobre obligaciones conexas). Así se puede entender que no hay prescripción del nuevo derecho (a comprobar) creado por la ley (antes era una facultad), de forma que para la comprobación de un período no prescrito es legal no sólo comprobar los hechos de períodos prescritos sino también modificar su calificación con efectos en todos los períodos intermedios no prescritos, entendiendo que esta referencia a los períodos prescritos y no prescritos es a 4 años, si bien el derecho a iniciar el procedimiento de comprobación de partidas negativas (base, cuota) prescribe a los diez años.

Si a esto se une, por una parte, que la comprobación de una obligación interrumpe la prescripción respecto de todas las conexas del mismo obligado tributario y, por otra parte, que las resoluciones de los TEA en la impugnación de obligaciones tributarias determina su aplicación en las obligaciones conexas en las que se haya aplicado otros elementos o criterios, se puede contemplar un panorama tan inmenso como dantesco.

Posiblemente a estas novedades legales se haya llegado por causa de pronunciamientos (3) que a su vez llevaron a sentencias como la que aquí se comenta.

4) Duración. Ampliación. Se anula la ampliación porque no es suficiente motivo el volumen de operaciones, hay que motivar la complejidad de operaciones y la incidencia de la dispersión geográfica; tampoco es relevante el número de empleados en la comprobación de retenciones (AN 17-9-15)

Si hay un aspecto del procedimiento al que es refractaria la Administración es el cumplimiento de los plazos que está obligada a cumplir, aunque parezca increíble si se compara con el severo rigor que preside su reacción ante los incumplimientos de los administrados tributarios.
Cuando se trata de este tema es obligado recordar que la LGT/1963 “de los maestros”, acorde con el tiempo en que se produjo, establecía que los incumplimientos de los plazos en los procedimientos no producían efecto alguno más allá de la prescripción, de modo que el administrado sólo podía reclamar en queja (art. 106 LGT/1963) si se atrevía a hacerlo. Los aires nuevos produjeron un “brote verde” en el RGIT/86 cuando estableció consecuencias para las interrupciones injustificadas por más de 6 meses y señaló plazos para los distintos trámites (en la inspección: informe ampliatorio, alegaciones, resolución...). Duró poco “la primavera” porque el RD 803/1993, aprobado para establecer el tiempo de duración de los procedimientos y actuaciones, señalaba actuaciones sin plazo de terminación. Con el solo fundamento del RGIT la jurisprudencia del TS (1996 y 1997) no sólo anuló liquidaciones por incumplimiento del plazo de un mes para resolver en las actas de disconformidad, sino que señaló la “perención” (sentencia de 4.12.98) como causa de anulación por exceso de duración de las actuaciones (la inseguridad jurídica para el contribuyente no puede llegar más allá de cuatro años contados desde que declaró y autoliquidó) aplicable hasta la Ley 1/1998 que expresamente estableció la caducidad. Fue un inútil esfuerzo doctrinal, la jurisprudencia posterior no sólo negó lo que podía leerse en las sentencias anteriores, sino que argumentó que la caducidad señalada (art. 13) en la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías del Contribuyente (sic), no era aplicable porque había faltado un paso más. No se aplicó para gestión, pero sí para sanciones. Cosas que pasan con las leyes.

La LGT/2003 resolvió el problema no sólo señalando un plazo de duración de las actuaciones, sino también permitiendo su ampliación y manteniendo que el exceso de duración no producía caducidad. Y así se abrió otra vía para que la Administración justificara sus incumplimientos del plazo legalmente establecido.

Con la Ley 34/2015, en la nueva redacción (art. 150 LGT), se amplía el plazo general de duración a 18 meses; las mismas circunstancias (cifra de negocios, pertenencia a un grupo) que la jurisprudencia había considerado insuficientes por sí mismas para ampliar el plazo, ahora determinan que se aplique el nuevo plazo ampliado (27 meses) que también se aplica en la inspección a vinculadas (ap. 1) o cuando se concede la petición del inspeccionado de un tiempo sin actuaciones (ap. 4: extensión del plazo máximo) y cuando manifieste que no va a aportar lo que se le requiere o incumple el tercer requerimiento (ap. 5: prolongación del plazo máximo 3/ 6 meses), aunque, de ser posible, lo procedente sería abrir expediente sancionador y obtener lo requerido por ejecución forzosa subsidiaria.

Y se establece la suspensión de actuaciones cuando se dan las circunstancias señaladas (ap. 3 y art. 159 LGT) o por petición del inspeccionado, por incidencias en la aportación de la información requerida y en estimación indirecta. La suspensión impide continuar las actuaciones, pero también esto se remedia permitiendo desagregar partes (período, obligación o elemento) suspendiendo una y continuando otra (ap. 3). Así se superan todos los inconvenientes anteriores sobre causas y plazos y se evitan las exigencias de motivación que daban origen a litigios y sentencias como la que se comenta (4)

5) Dilaciones. No computables. Para que sea computable una dilación es preciso, TS s. 24.01.11 y 28.01.11, que impida continuar las actuaciones (TS 25-9-15)

Esta sentencia se puede poner en relación con otra próxima en el tiempo:. Los días en que se formalizan diligencias no son dilación ni se computa si no se impide que continúen las actuaciones (AN 24-9-15)

También en este aspecto temporal de las actuaciones inspectoras se puede señalar cómo la LGT/2003 intentó dar vías de prolongación del plazo máximo de su duración. Así ocurrió con el invento de las “interrupciones justificadas” y de las “dilaciones no imputables a la Administración”, además de la advertencia suficiente de que incumplir el plazo máximo de duración de las inspecciones no determinaba la caducidad. Pero la Administración ha seguido incumpliendo los plazos unas veces con tretas procedimentales (las diligencia “argucia” para el RGIT/86 se convirtieron en dilaciones que sumaban varios meses, años; dilaciones que no impedían continuar las actuaciones y terminar el procedimiento y sin que la Administración reaccionara ni con sanciones ni con ejecuciones forzosas subsidiarias) y otras veces incumpliendo los plazos sin más.

La sentencia que aquí se comenta corresponde ya con el final de un largo período de pronunciamientos de los tribunales hasta completar un cuerpo de doctrina (5) del que se puede extraer la parte correspondiente para el caso de que se trate. La nueva modificación de la LGT por la Ley 34/2015 procura evitar ese obstáculo y abrir un tiempo nuevo, legal y jurisprudencial, respecto de la práctica de las inspecciones.

RECAUDACIÓN

6) Derivación de responsabilidad. Impugnación. Si se recurre la resolución del TEAC porque no consideró la cuestión referida a la derivación de responsabilidad y el tribunal sólo resolvió ordenando la retroacción para que el apremiado pudiera beneficiarse de la reducción de la sanción por conformidad, procede retrotraer para que resuelva sobre la derivación, pero no procede para la conformidad porque se ha impugnado tanto la derivación como la sanción (AN 28-9-15)

A quien no le ocurre que, pretendiendo actuar bien, hace mal lo que hace y olvida hacer lo que debiera haber hecho. El hombre es capaz de los más grandes errores y horrores.

Posiblemente sean muchas las ocasiones y asuntos en los que se pone de manifiesto la difícil compatibilidad entre los principios económicos y las exigencias de la Justicia. No es exclusivo de lo tributario reducir las sanciones si se pagan y no se recurren. En su regulación legal (art. 188 LGT) pudo haber prevalecido el principio “coste-beneficio” sobre todos los argumentos jurídicos que justifican la pena que se impone en los expedientes sancionadores.

La injusticia de derivar las sanciones impuestos al deudor a los declarados responsables tributarios es tan manifiesta como es indiscutible la personalidad de la pena. El argumento de que en la derivación, la sanción ha perdido su naturaleza punitiva y personal para objetivizarse en una mayor deuda, se puede considerar una aberración jurídica propia de mentes contrarias más que ajenas al Derecho. Para paliar en lo posible tanto daño moral y material, los tribunales construyeron una sólida doctrina para permitir que el derivado de responsabilidad tributaria pudiera beneficiarse de la reducción de la sanción por callarse y pagar.

El TEAC en los hechos a que se refiere la sentencia que aquí se comenta estimó que aplicando esa doctrina favorable al declarado responsable tributario y ordenando la retroacción no había que producir más pronunciamientos. Pero la sentencia apunta a un prius: si el reclamante se opuso a la derivación de responsabilidad esa cuestión planteada no podía quedar sin considerar y resolver, porque de estimarse sería inútil tratar de la reducción de una sanción integrada en la deuda tributaria derivada. La alicaída congruencia en las resoluciones (6) ha levantado aquí un breve vuelo.

SANCIONES

7) Procedimiento. Motivación. Culpa. Insuficiente. No es motivación decir que no había interpretación razonable ni se puso el cuidado y la atención exigidos (AN 24-9-15)

La resolución reseñada se puede poner en relación con otra de fecha próxima: No es motivar la culpabilidad, TS ss. 6.06.08, 17.03.08, 12.07.10, citar los preceptos aplicables sin explicar en qué consiste la negligencia que se atribuye (AN 28-9-15)

Se cuenta que hace más de setenta años se descubrió que un incentivo por sanción impuesta determinaba poca recaudación por impuestos comparada en proporción con la cuantiosa recaudación por sanciones; y, cambiado el incentivo al importe de cuota regularizada, decayó la recaudación por sanciones. Cambió todo hace casi medio siglo y de entonces son las advertencias referidas a la formación tributaria de los jueces que sentencian en el delito contra la Hacienda y a las garantías jurídicas en los procedimientos sancionadores. De los años ochenta del pasado siglo es el cambio de tipificación en la infracción tributaria que pasó de no declarar los hechos o hacerlo de forma incompleta, inexacta o falseada a no ingresar en plazo; y de los años noventa pasados son tanto la definición del TEAC sobre la sanción como “reproche social con trascendencia moral”, como la regulación del expediente sancionador separado.

La doctrina de los tribunales ha sido incansable y modélica en la exigencia de culpa probada como requisito subjetivo de la infracción y de todas las garantías jurídicas en el procedimiento sancionador y su resolución. La conciencia popular es cada vez más sensible al contraste con la Administración desde cualquiera de las dos perspectivas: si nunca incumple porque eso es la prueba de que para la perfección tributaria es exigible unos conocimientos, una preparación y una actualización permanente que no pueden llegar a tener los administrados; si incumple y se anulan sus actos (de gestión, de recaudación, sancionadores) por ser contrarios a Derecho y no se sanciona al responsable porque, con mayor motivo debería ser así con los administrados.

Pero, a pesar de tanto esfuerzo, sentencias como las aquí reseñadas son frecuentes.

RECLAMACIONES

8) Resolución. Retroacción. La reatroacción, TS s. 26-3-12, es para reparar quiebras procesales que han causado indefensión; pero ordenar que la Inspección complete la documentación para saber qué tipo del IVA procede vulnera los principios de igualdad y contradicción; por ello, en la retroacción también podrá el inspeccionado aportar la documentación que considere conveniente aunque no lo hubiera hecho antes (AN 29-9-15)

Si la retroacción es un remedio justo, pero costoso en tiempo y dinero, dado que es la alternativa a una anulación sin más por actuación irregular de la Administración, es indiscutible que se debe emplear sólo en los casos de deficiencias subsanables (quiebras procesales) y sin extralimitarse en su contenido (8). Cuando falla una u otra cautela, la revisión jurisdiccional o bien corrige el exceso o el defecto o bien reconduce la situación a vías de justicia.

Dice la sentencia que aquí se comenta que ordenar que la Inspección complete la documentación para saber qué tipo del IVA procede aplicar, vulnera los principios de igualdad y contradicción. Podría haber sido suficiente esa consideración y también el contraste con la advertencia previa (la retroacción es para reparar quiebras procesales que han causado indefensión), para anular la resolución impugnada por ser contraria a Derecho. Pero se ha preferido mantener el remedio inadecuado y evitar la injusta situación preconizada (ordenar que la Inspección complete la documentación) permitiendo que el inspeccionado pueda aportar la documentación que considere conveniente aunque no lo hubiera hecho antes.

Se puede quedar el estudioso lector de jurisprudencia con un mal sabor de boca, echando de menos “más justicia”, pero puede compensarlo con ese reconocimiento del derecho del inspeccionado a aportar “después” lo que no había aportado “antes”, rompiendo así con la rigurosa calificación administrativa que consideraba que eso era un abuso procesal, aunque es reiterada la doctrina que señala que en la vía contenciosa no hay límite para las pruebas porque así lo exige (art. 24 CE) la tutela judicial efectiva.

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

9) Ganancias. Imputación temporal. Reserva de dominio. En la compraventa con reserva de dominio una cosa es que no haya transmisión de dominio a efectos civiles como una condición suspensiva, y otra cosa es que a efectos fiscales no se estime incremento patrimonial en cada cobro según establece la ley (TS 14-9-15)

Es posible que algunos que profesan el Derecho, juristas por vocación y sentido de la vida, sientan que “se les abren las carnes” cuando leen que “a efectos fiscales” algo es distinto a lo que es “según Derecho” (como ocurre con la simulación del artículo 16 LGT); y mucho más cuando se trata de algo distinto a “la realidad de los hechos”, aunque se encubra con un nombre (conflicto en la aplicación de la norma: art. 15 LGT) que ni dice nada (no hay conflicto respecto de la norma a aplicar, sino invento de hechos distintos) ni responde (porque no hay ningún derecho que se utilice abusivamente, sino no haber convenido negocialmente lo que la Administración estima como lo propio o lo usual en cuanto determinaría mayor tributación) a lo que se dice que es su fundamento: el abuso de derecho.

Vender con reserva de dominio es “transmitir con reservas”. Quizá por ese motivo alguno pueda considerar que es como una condición suspensiva. Es una circunstancia jurídica que se considera en varios impuestos. Así, en el IP (art. 8 LIP): mientras la propiedad no se transmita al adquirente, el derecho de éste se computará por la totalidad de las cantidades entregadas hasta la fecha del devengo del impuesto, constituyendo deudas del vendedor que será a quien se impute el valor del elemento patrimonial que resulte de las normas del impuesto; en el IVA (art. 8.2 LIVA) considerada como entrega; en el ITP (art. 2.3 RITP) se califica como condición resolutoria (art. 7.3 LITP)

La construcción del concepto de incremento de patrimonio (antes) y de ganancias patrimoniales (ahora) es muy “mecánica”: sólo hay ganancia si hay alteración en la composición del patrimonio, por “salida” de un elemento sin contrapartida (plusvalía del donante), por “entrada” sin contrapartida (un premio, la aluvio, la avulsio, la insula in flumine nata...), por “salida con entrada” (cosa por precio, cosa por cosa...). Si se vende con reserva de dominio, según el IP no hay “salida” (aún) de lo vendido, pero si se reciben cantidades hay doble “entrada”: dinero (con signo positivo) y deuda equivalente (con signo negativo). La ley exige que esa alteración patrimonial (condición primera) determine un cambio de valor en el patrimonio (la alteración de valor sin alteración de composición no determina ganancia ni pérdida patrimonial)

Si hay algo que diferenciar no es lo fiscal con lo civil, sino el IRPF con el IP, porque el dinero recibido no se puede contrastar con el valor de lo vendido según las normas del IP, ya que la regulación del IRPF (arts. 34 y 37 LIRPF) tiene sus propias reglas. Como las tiene (art. 14.2.d) LIRPF) a efectos de la imputación en el cobro de plazos.

10) Ganancias. Imputación temporal. Transacción. El contrato de transacción, art. 1809 Cc, en este caso no es un ajuste, sino un nuevo contrato porque se rebaja el importe de los créditos y se da por cumplidas las obligaciones de los acreedores, por lo que se ha producido una alteración patrimonial (AN 23-9-15)

Conociendo y comprendiendo el concepto de ganancia patrimonial (art. 33 LIRPF), una vez calificado el negocio o la operación de que se trate, la aplicación del impuesto (la liquidación) correspondiente es sencilla.

La transacción es un contrato por el cual las partes, dando, prometiendo o reteniendo cada una alguna cosa, evitan la provocación de un pleito o ponen término al que había comenzado (art. 1809 Cc). Evidentemente, ese dar, prometer o retener alguna cosa, supone un “ajuste” de la situación anterior a la transacción, pero ni se llega ahí por simple modificación de los términos pactados, sino mediante un contrato nuevo y diferente del que nacen derechos y obligaciones, ni el resultado es la mismo situación de antes “ajustada”, sino otra situación que nace del nuevo contrato.

En el asunto que resuelve la sentencia las novedades producidas por la transacción son evidentes: en los derechos, se rebaja el importe de los créditos y en las obligaciones sencillamente se dan por cumplidas. La alteración en la composición del patrimonio es evidente y la renta producida también.

Lo que no se llega a averiguar es por qué no iba a ser así también si en vez de un contrato de transacción, se hubiera producido “un ajuste” en los derechos y obligaciones. Habría ganancia patrimonial si se producía una alteración en la composición del patrimonio que determinara un cambio en el valor del mismo.

Julio Banacloche Pérez

NOTAS

(1) Recargo. Apremio. Suspensión

- Providencia de apremio improcedente, TS s. 4.06.10, 12.09.11 y 23.04.14, mientras no se resuelve la solicitud de la suspensión de la sanción (AN 9-3-15). Se produce la pérdida sobrevenida el objeto del recurso porque se anuló el apremio y el embargo porque se dictaron cuando estaba pendiente de resolver la solicitud de suspensión (AN 20-4-15, dos). Si no se comunicó al TEA ni la interposición del recurso ni la petición de suspensión al órgano jurisdiccional, fue adecuado anular el apremio, pero exigir el recargo ejecutivo por no haber ingresado ni haber intentado la suspensión en vía administrativa (AN 1-6-15). Que estén recurridas las liquidaciones no suspende la ejecución en la reclamación contra el apremio, pero que se apremiara sin haber resuelto antes la solicitud de suspensión, TS ss. 4.06.10 y 28.04.14, determina la anulación del apremio(AN 15-7-15)

(2) Comprobación de valor

- Fue incongruente la resolución del TEA porque la comprobación no se hizo por estudios de mercado, sino por informe de perito; se debió visitar el inmueble, TS ss. 24.03.14, 26.03.14 y 31.9.14, pero la anulación del TEA no fue por no visitar, sino por insuficiente motivación que ahora se declara suficiente (TS 5-3-15, 6-3-15 y 15-3-15)

(3) Inspección. Compensación de bases negativas

- No cabe nueva liquidación en un período prescrito, pero sí comprobarlo a afectos de su proyección en períodos no prescritos y cabe declarar fraude de ley en aquél. La doctrina del TS sobre el concepto: ss. 22.03.12, 17.03.14, 24.11.11. 29.01.04; sobre la diferencia con economía de opción: 17.03.14; no exige ánimo de defraudar, s. 29.10.10, la intencionalidad no es un requisito del fraude de ley (TS 26-2-15). El beneficio no se consolida hasta que se cumplen todos los requisitos: materialización, bienes aptos y mantenimiento. El plazo de prescripción se cuenta desde que acaba el plazo de autoliquidación del ejercicio del quinto año que es cuando acababa el requisito de mantenimiento. No se trata de comprobar un período prescrito, AN s. 3.11.10, sino de comprobar si se han cumplido los requisitos (TS 16-3-15)

- Sobre la comprobación de períodos prescritos se debe estar a TS ss. 6.11.13 y 14.11.13; lo dicho para bases negativas, vale para deducciones no aplicadas; en este caso, se considera que se incumplió los requisitos del art. 38.2.LIS, no cuestiona la realidad de las operaciones ni la validez de los contratos, art. 23.5 LIS sobre activos intangibles, y la LGT sólo refiere la inspección a la constatación de lo realizado (AN 3-2-15). Aunque no se presentaron las declaraciones se pudo presentar la documentación en vía de gestión, pero no se hizo; y procede la comprobación, TS ss. 5.02.13, 6.11.13, 14.11.13, 4.07.14, 19.02.15, 26.02.15, para modificar la compensación en el período no prescrito (AN 23-4-15). Fue adecuado a derecho que la Inspección considerar que la cesión gratuita de la opción y los préstamos se hicieran para crear un activo y un pasivo ficticio y así deducir gastos financieros, aunque los negocios se hicieron en períodos prescritos, TS s. 23.03.15; no existió fraude de ley, sino simulación y procede sanción (AN 25-6-15). Fue procedente la comprobación de períodos prescritos, TS s,. 8.05.15, para resolver sobre la compensación de bases imponibles negativas en períodos no prescritos (AN 25-6-15). Para comprobar la amortización del fondo de comercio en un período no prescrito se puede comprobar otro prescrito; estaba así previsto tanto en la LIS/95 como en la Ley 24/2001 (AN 2-7-15)

(4) Inspección. Duración. Ampliación

- Se anula las actuaciones porque, TS ss. 26.01.15, 12.02.15, la ampliación del plazo no se produjo antes de los 12 meses sin tener en cuenta interrupciones ni dilaciones (TS 16-4-15 y 17-4-15). Se anula la ampliación del plazo porque no fue antes de 12 meses sin tener en cuenta las interrupciones justificadas ni las dilaciones (TS 24-6-15)

- El plazo de un año se cuenta, TS s. 9.01.14, sin computar dilaciones (AN 5-3-15). El plazo se cuenta, TS s. 12.02.15, sin computar dilaciones, sin atender a si el acuerdo se tomó antes y se notificó después (AN 26-3-15). La ampliación del plazo no estaba motivada: el volumen de operaciones y la obligación de auditoría no es un motivo, porque significaría, TS s. 21.05.15, que contra ley el plazo dependiera de esa circunstancia; tampoco es motivo que había que comprobar facturas por IVA y retenciones sin detallar la complejidad (AN 25-6-15). No motiva la ampliación del plazo de duración ni el volumen de operaciones ni que sea un grupo de sociedades; y, además, se produjo después de 12 meses desde la iniciación (AN 23-7-15)

(5) Inspección. Dilaciones

- El AdelE sumó dos veces la misma dilación y computó el período de vacaciones del actuario que él mismo había excluido (TS 26-5-15). No se computa, TS s. 24.01.11 y 28.01.11, como dilación la que no impide continuar las actuaciones (TS 4-6-15). Para que sea computable una dilación es preciso, TS s. 24.01.11 y 28.01.11, que impida continuar las actuaciones (TS 25-9-15)

- No se computan las dilaciones que no impiden continuar las actuaciones, TS s. 28.01.11, ni si es imposible aportar lo pedido, TS s. 27.05.10, y se exige diligencia de la Administración, TS s. 29.01.14: dar plazo y reiterar, pero paralizando las actuaciones sólo un tiempo razonable, porque la ley ofrece medidas para acabar; no es razonable prolongar casi tres años por no aportar un extracto bancario que pudo obtener la inspección (AN 3-3-15). No son computables las dilaciones si, TS ss. 8.10.12 y 26.12.12, no se avisaron sus consecuencias (AN 10-3-15). Si se pidió la contabilidad y en el acta se dice que no se ha examinado por ser comprobación abreviada, el retraso en la aportación no es dilación; y, además, la cuestión era jurídica y no de hecho (AN 26-3-15). No se computan dilaciones si continuaron las actuaciones (AN 26-3-15). Según TS, s. 28.01.11, no hay dilación si no se impide la continuación de actuaciones: prescripción (AN 14-5-15). Agosto no es un mes inhábil y sólo computa como dilación cuando se pide y se concede la interrupción, TS s. 8.10.12; fue incorrecto sumar la dilación porque el actuario decidió no actuar en ese mes (AN 21-5-15). Solo se computan, TS s. 28.01.11, las dilaciones que impiden continuar las actuaciones (AN 3-6-15). No se computan las dilaciones si continúan las actuaciones, TS ss. 28.01.11 y 19.04.12, y porque no se señaló plazo, TS ss. 24.11.11, para cumplimentar el requerimiento (AN 25-6-15). No todo incumplimiento determina dilación, la Inspección no puede interpretar unilateralmente la ley y el reglamento de manera tan alejada del sentido común y el plazo legal de duración del procedimiento se debe interpretar restrictivamente: cada dilación debe ser analizada motivadamente en el acuerdo de liquidación (AN 9-7-15). No hay dilación computable porque lo requerido ya lo tenía la Inspección, porque no se advirtió de la dilación y porque en situación idéntica en otras sociedades inspeccionadas no se computó; se había avisado de que algunas facturas no se tenían y algunos requerimientos no afectaban a la regularización. Es extraño que en 1294 días de duración se imputen 960 a dilaciones por el inspeccionado; el deber de colaboración tiene como contrapartida el deber de actuar con eficacia, art. 103 CE (AN 23-7-15)

(6) Reclamaciones. Resolución. Congruencia

- Actuó inadecuadamente, contra el art. 237.2 LGT, el TEAC cuando sin resolver la cuestión planteada ordenó la retroacción hasta que se produjo la conformidad; se ordena retrotraer para que se dé audiencia sobre la aplicación del art. 41.4 LGT, como trámite previo a la derivación de responsabilidad, y, en caso de disconformidad que se resuelva (AN 1-6-15). Si se anuló la liquidación al vendedor por falta de motivación de la valoración, se debe aplicar el art. 16.4 LIS/04; se anula la resolución del TEAC que no anuló ni el valor ni la liquidación (AN 25-6-15)

(7) Sanciones. Motivación

- No es motivación señalar los hechos y decir que se aprecia la omisión de la diligencia debida. Unificación de criterio procedente (TS 16-7-15)

- Necesidad de probar la culpa y motivar su existencia, TS s. 3.06.08; no cabe exigir al sancionado que pruebe sus dificultades de interpretación porque sería invertir la carga de la prueba; y la Ley 1/1998 protege la buena fe (AN 2-1-15). Se anula la sanción porque no se motiva que la interpretación no es razonable y que era exigible otra conducta (AN 12-2-15). Se anulan las sanciones porque ni es motivación decir que no cabe duda interpretativa y que no concurren supuestos de exoneración y porque, sin ocultación, la deducibilidad de gastos es una materia confusa (AN 12-3-15). Se anula la sanción porque no se motivó la culpabilidad que, además, no existió porque los sujetos pasivos pueden no acertar y no siempre cometen infracción (AN 16-4-15). El principio de buena fe impide la sanción con la mera referencia al precepto infringido sin contemplar la conducta del incumplidos ni valorar su culpa (AN 3-6-15). No es motivación decir: “parece que las alegaciones de la entidad no tienen fuerza suficiente para estimar que no existía culpa” (AN 3-6-15). No hay motivación, TS s. 6.06.08, en el solo relato del hecho tributario (AN 11-6-15). Es necesario un comentario detallado del elemento subjetivo de la culpa, y no cabe sólo aludir a que la interpretación no era razonable porque hay más causas que exoneran de responsabilidad, como es la discrepancia en los hechos relevantes (AN 25-6-15). No procede sancionar sólo por la falta de ingreso en plazo, TS s. 12.03.12, y tampoco basta seleccionar e invocar sentencias, ni decir que “al menos hubo negligencia”, es preciso, TS s. 2.03.15, probar y motivar la culpa (AN 25-6-15). No es motivación decir que se dejó de ingresar: las sanciones no pueden ser, TS s. 18.03.02 y 6.06.08, el resultado poco menos que obligado de cualquier incumplimiento (AN 2-7-15). Se anula la sanción porque el acuerdo se limita a incluir de forma apodíctica y sin razonamiento alguno la afirmación de que en la conducta concurre al menos simple negligencia y no hay causa exoneradora de responsabilidad (AN 16-7-15). Ni es sancionable el mero hecho de no ingresar, TS s. 12.03.12, ni la liquidación, TS s. 2.03.15, es motivación de la sanción (AN 16-7-15). No es motivación decir que no había interpretación razonable ni se puso el cuidado y la atención exigidos (AN 24-9-15). No es motivar la culpabilidad, TS ss. 6.06.08, 17.03.08, 12.07.10, citar los preceptos aplicables sin explicar en qué consiste la negligencia que se atribuye (AN 28-9-15)

(8) Reclamaciones. Resolución. Retroacción

- No atender a las alegaciones formuladas no determina la nulidad porque fue concedido el trámite de audiencia: retroacción (AN 3-2-15)

(9) IRPF. Ganancias. Reserva de dominio

- En la compraventa de acciones con reserva de dominio hasta que se pague todo el precio no se aplica la regla de ventas a plazos porque el incremento se produce cuando se pague todo el precio aplazado (AN 26-2-04)
- En el contrato de venta con pago aplazado y pacto de reserva de dominio, la renta se imputa en la fecha del documento privado y no al cumplirse el último plazo ni en la fecha de la escritura (TSJ Canarias 9-2-07)

(12.XI.15)