PAPELES DE J.B. (n.º 1099)
(sexta época; n.º 19/25)

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA COMENTADA
(marz/abr 2025)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

RESPONSABLES

1) En recaudación. Art. 42.1 a) LGT. Simulación. Responsabilidad porque no hubo simulación en la transmisión que llevó a nuevo socio y nuevo administrador (AN 18-3-25)

La sentencia aquí reseñada desestima la pretensión del recurrente que, contra la derivación de responsabilidad acordada por el artículo 42.1.a) LGT, mantenía que había habido simulación en la transmisión por lo que ésta no se había producido. A tal efecto se recuerda los requisitos de esta responsabilidad (TS rcs. 2866/2012 y 860/2014): que exista una deuda liquidada al tiempo de declarar la responsabilidad y que se causa o se colabore en la ocultación tributaria. No se exige dolo y por este motivo no se puede considerar esa responsabilidad como una sanción.

Pero la sentencia señala que la responsabilidad acordada está fundamentada: se refiere a quien firmó la declaración por el IS sin incluir la transmisión; y no hay simulación porque ni siquiera en las alegaciones se podía explicar la pretendida operación subyacente con causa verdadera que exige toda simulación (art. 1276 Cc). La transmisión produjo efectos esenciales: cambió el único socio y administrador de la sociedad.; no hubo simulación.

- Recordatorio de jurisprudencia. Es responsable solidario el que participa en la creación e intervención de una sociedad interpuesta para evitar mayor tributación. Simulación (AN 1-10-24). Era administrador de hecho quien tenía facultades propias del administrador otorgadas por el que era único en la sociedad (AN 1-10-24). El art. 174.5, primer párr. LGT es garantía de que, en la aplicación del art. 42.1 LGT, se permite impugnar las liquidaciones y sanciones aunque hubieran sido enjuiciadas por sentencia firme a instancia de los obligados principales (TS 19-1-23, dos). El art. 174.5, prim. párr. LGT permite impugnar en la reclamación o recurso contra el acto de declaración de responsabilidad por el art. 42.1.a) LGT, las liquidaciones y sanciones aunque el responsable hubiera sido representante de la sociedad y hubiera prestado conformidad a la regularización que originó las deudas y aunque hubiera resoluciones firmes en vía administrativa o judicial (TS 16-3-23). El administrador declarado responsable, art. 42.1.a) LGT, al impugnar la responsabilidad puede impugnar también la liquidación originaria aunque prestó la conformidad en el acta a la sociedad (AN 11-7-23). La responsabilidad del art. 42.2 LGT es ajena a la relación tributaria y se refiere a garantizar una recaudación, a diferencia del art. 42.1 LGT que relaciona responsabilidad con tributación (TS 18-12-23)

GESTIÓN

2) Rectificación de autoliquidación. Devolución. Modelo 720. Se anula la inadmisión de la solicitud de rectificación de la declaración y el recargo de extemporaneidad exigido a la declaración complementaria (AN 20-3-25)

Aunque parecía un asunto resuelto, aún se producen pronunciamientos que entran en aspectos concretos que no siempre se consideraron en resoluciones anteriores. En este caso, la Administración denegó la solicitud de rectificación de una declaración y la solicitud de devolución, mediante la presentación de una declaración complementaria cumpliendo así, extemporáneamente, la obligación de presentar en plazo la declaración modelo 720 de bienes y derechos en el extranjero.

Se recuerda que la regulación legal en España fue contraria a la normativa de la UE y que se debe estar a lo resuelto por TJUE s. 27.01.22 y TS s. 16.03.23. No cabe mantener la imprescriptibilidad de la potestad regularizadora de la Administración ni trasladar ese efecto a la previsión legal que considerara que todo bien o derecho no declarado en plazo se consideraría en su valor renta obtenida en el último período anterior no prescrito. Por tanto, se debe admitir la solicitud de rectificación y la devolución por la prevalencia del Derecho de la UE sobre los nacionales. Otra cosa es que la Administración pueda regularizar la situación tributaria por períodos no prescritos.

- Recordatorio de jurisprudencia. La solicitud de rectificación de la autoliquidación es procedente para pedir la devolución del exceso ingresado en cumplimiento de la primera redacción del art. 39.2 LIRPF (AN 3-5-23). No cabe denegar la rectificación de autoliquidación manteniendo que no hay prescripción para el IRPF de las ganancias patrimoniales injustificadas por no declarar en plazo los bienes y derechos en el extranjero, modelo 720, ya que fue declarado por TJUE s. 27.01.22, contrario a normas de la UE; en julio de 2015 se presentó declaración complementaria del IRPF correspondiente a 2012 para evitar la sanción de la Ley 7/2012, y se pide rectificación porque se puede probar la titularidad en período prescrito (TS 14-7-22)

RECAUDACIÓN

3) Responsabilidad. Competencia. Aplicando el artículo 174.2 LGT antes de su reforma por la Ley 13/2023 no había nulidad por incompetencia sino confusión funcional (AN 18-3-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a una declaración de responsabilidad tributaria por el artículo 42.1.a) LGT, en la que el afectado consideraba que se había producido una nulidad de pleno derecho porque en la redacción anterior a la Ley 13/2003 del artículo 174.2 LGT se establecía la competencia de la Inspección para declarar la responsabilidad tributaria sólo cuando se producía dentro del período voluntario para el pago de la liquidación y del órgano de Recaudación, si era después. En este caso, consideraba el administrado que la Inspección era un órgano manifiestamente incompetente para declarar la responsabilidad cuando la acordó y pedía la nulidad de pleno derecho según el artículo 47.1.b) Ley 39/2015, LPAC.

Pero la sentencia considera, por una parte, que en la responsabilidad por la sanción no hubo irregularidad temporal; y, por otra parte, que respecto de la responsabilidad en la liquidación la incompetencia no determinaba la nulidad, sino que era una confusión funcional. Parece razonable la discrepancia con esta consideración, sobre todo en cuanto que se trata de una materia objeto de regulación legal, que ha exigido de una ley para cambiar lo anterior, lo que hace que la “confusión funcional” jurídicamente irrelevante se pueda considerar incoherente con la ordenación legal.

- Recordatorio de jurisprudencia. Planteado recurso ante el TEAC resolvió el TEAR, recurrido en alzada el TEAC retrotrae; TS s. 16.07.09, la incompetencia jerárquica o de grado no determina la nulidad, sino la anulabilidad; anular una liquidación interrumpe la prescripción, TS s. 19.04.06 y 9.04.15, es la nulidad la que no interrumpe (AN 9-3-21). El TEAR estimó en parte al considerar que sólo había responsabilidad del administrador, art. 42.1ª LGT por las infracciones muy graves, el contribuyente recurrió al TSJ aunque procedía alzada; un director AEAT recurrió en alzada y el TEAC estimó considerando que era restrictiva la interpretación del TEAR; en recurso contra esta resolución se considera que el TSJ se pronunció sobre un acto, del TEAR, no firme que había dejado de existir, por la resolución del TEAC (AN 12-3-21)

4) Responsabilidad. Prescripción. La prescripción no es causa de nulidad, sino de anulabilidad, pero no hubo prescripción (AN 17-3-25)

Alegado por el declarado responsable tributario con fundamento en el artículo 43.1. a) LGT, que el acto era nulo de pleno derecho porque había transcurrido más de cuatro años desde que se devengó la deuda tributaria, la sentencia aquí reseñada señala en primer lugar que la prescripción no es causa de nulidad (art. 47 Ley 39/2015, LPAC), sino de anulabilidad (art. 48 LPAC).

Por otra parte, recuerda la sentencia que aquí se comenta que el cómputo de la prescripción en la declaración de responsabilidad, por el principio de “actio nata”, TS ss. 7.02.22 y 18.10.10, empieza a contar desde que concurren las circunstancias que permiten declarar la responsabilidad y no desde el devengo de la liquidación de la deuda tributaria. En este caso se declaró fallida a la deudora principal en 20.10.14 el principio del procedimiento de responsabilidad se produjo el 18.12.14 y la declaración de responsabilidad se notificó el 10.03.15, por lo que no hubo prescripción.

- Recordatorio de jurisprudencia. El plazo para exigir la deuda al responsable solidario no puede ser interrumpido por actuaciones con el deudor principal antes de la declaración formal de la responsabilidad (TS 17-1-25), Una cosa es la prescripción desde el hecho habilitante y otra la prescripción desde que se declara la responsabilidad (AN 27-2-24). Las actuaciones cerca del deudor principal sólo interrumpen la prescripción del derecho a exigir el pago al responsable solidario cuando ya ha sido declarada la responsabilidad (TS 22-7-24). El artículo 67.2 LGT es de confusa redacción porque es más aplicable al art. 66 a), liquidación, que al art. 66 b), recaudación y la modificación de la Ley 7/2012 no se puede aplicar con efectos retroactivos porque siendo sancionador el artículo 42.2 LGT, la reforma es perjudicial; el cómputo no se puede iniciar al producirse el hecho imponible ni al cometerse la infracción, porque no son relevantes en el art. 42.2 LGT, por lo que se debe contar desde que se produjo la transmisión o la ocultación (TS 14-10-22). Se declaró fallido al deudor principal en 2005, se impugnó y se declaró la responsabilidad en 2016, según art. 67.2 LGT y “actio nata”, pero hubo interrupción de la prescripción por las reclamaciones del deudor principal (AN 13-7-21)

SANCIONES

5) Motivación. Suficiente. Sanción porque no se contabilizó después del 80% de los costes de la construcción y se consideró cero el valor de las existencias por el transcurso de cuatro años. Sanción (AN 19-3-25)

La sentencia aquí reseñada confirma la sanción impuesta a la sociedad de construcción naval porque dejó de contabilizar, después de las pruebas de mar y del 80% de los costes de construcción; no se discute las Normas 14ª PGC y 18ª PGEC, sino no haber contabilizado. También se puede coincidir en que las existencias se devalúan después de cuatro años en el almacén, pero es correcto ni está probado haber considerado que su valor es cero. La sentencia que se comenta recuerda que, a diferencia de las infracciones penales que exigen la comisión por culpa o dolo, en las infracciones administrativas también hay infracción por simple negligencia. Y considera que ha existido ésta.

En cuanto a la motivación de la sanción, es verdad que su fundamentación fue que la conducta fue voluntaria porque podía haber sido otra, añadiendo que no concurría causa de exclusión de responsabilidad y que hay infracción porque no se declaró en parte ni se ha justificado la devaluación de existencias; pero también es verdad que se considera motivación la sola exteriorización de los fundamentos (TS s. 12.06.19) y que puede ser escueta y concisa (TS s. 15.1.19). Pero, no es menos cierto que es antigua la reiterada doctrina que considera que no es motivación suficiente, precisamente, decir sólo que hay infracción porque la conducta era voluntaria porque podía haber sido otra, que hay dolo, culpa o al menos negligencia, y que no concurren causas de exoneración de responsabilidad. Aceptar estas irregularidades significa un retroceso en los principios propios del derecho sancionador.

- Recordatorio de jurisprudencia. Se anula la sanción impuesta atendiendo sólo a un resultado sin tener en cuenta las circunstancias del caso (AN 5-3-25). Se anula la sanción por negligencia, porque no se dice en qué consistió (AN 12-7-23). Según TS s. 17.12.20, es ajustado a Derecho iniciar el procedimiento sancionador antes de practicar la liquidación que origina; pero no es motivación suficiente de la culpa decir que no se ingresó en plazo y que la norma era clara (AN 19-7-22).Se anula la sanción porque no se motiva la culpa sino el elemento objetivo de la infracción al decir que el socio es el que realizaba la actividad sin que la sociedad aportara valor añadido (AN 3-2-21). No procede sanción porque no se profundiza en la prueba de la desidia: no debió haberla cuando en más de 10 millones de euros, según el acta, sólo falta justificación de los gastos en menos de un 10% y en la resolución aún se redujo el porcentaje (AN 24-5-21). No es motivación suficiente, TS s. 2.11.17, que el infractor conocía las normas, el importe resultado de la regularización ni que la norma es clara (AN 3-6-21). No sanción porque falta la motivación específica y sólo se dice que la norma es clara y que no hay interpretación razonable (AN 21-7-21, dos). Insuficiente motivación cuando se dice que no se puso la diligencia necesaria en una actuación contraria al deber objetivo y a la vista del bien jurídico protegido (AN 27-7-21). Culpa porque la empresa que debía retener participó en los hechos, pero no es motivación bastante decir que se liquidó mal y que no cabe interpretación razonable (AN 15-9-21)

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

6) Residencia. Interés vital. Sanción. Atendiendo al interés vital se considera residente quien declaraba residencia en Portugal y tenía una hija menor en España (AN 17-3-25). Aunque formalmente había doble residencia, se considera residente atendiendo al interés vital. La doble referencia justifica la sanción (AN 19-3-25).

La primera de las sentencias aquí reseñadas se refiere a una persona física residente en Portugal, pero al que la Administración considera residente fiscal en España. A estos efectos se considera no sólo que tiene una hija menor escolarizada en España, sino también que, en aplicación de la “regla de desempate”, se comprueba que sus intereses económicos son más en España que en el extranjero. Por otra parte, en la regularización tributaria que se le practica se eliminan gastos no probados por aplicación de la norma sobre carga de la prueba (art. 105.1 LGT); pero se acepta que no hubo ganancia injustificada por no haber presentado la declaración de bienes y derechos en el extranjero, modelo 720, atendiendo a la anulación de la norma española por TJUE s. 27.01.22, y que hubo doble tributación estando acreditados los impuestos pagados en Suiza. También se anula la sanción que se considera mal motivada.

En la segunda de las sentencias aquí reseñadas, se trata de una persona física casada que declara como residente en Alemania porque allí tiene inmuebles arrendados, percibe rendimientos del trabajo y también del capital mobiliario por dividendos y por la cesión de propiedad intelectual; también aportó ante el TEA certificado de residencia en Alemania. Presenta declaraciones tributarias y está empadronado en Alemania y en España.

Ante esa doble referencia de localización, se atiende a los criterios convencionales y se considera que es residente en España porque aquí tiene la vivienda permanente y porque aquí están sus intereses vitales y se declara residente en escritos y escrituras y su principal interés económico es la explotación de la propiedad intelectual que se cedió a una sociedad en España.

Se considera que existe culpa porque la residencia es una manifestación subjetiva y se procuró la confusión, siendo de aplicación los artículos 1288 y 1302 Cc y el principio que mantiene que nadie se debe beneficiar sus torpezas.

- Recordatorio de jurisprudencia. a) A pesar del certificado de residencia fiscal en el Reino Unido cabe considerar residente en España a quien aquí mantiene vínculos personales (TS 8-7-24, 9-7-24 y 22-7-24). La diferencia de criterios entre art. 4.2 del Convenio con EEUU y el art. 9.1.b) LIRPF, se debe resolver según criterio de “desempate, previsto en el Convenio (TS 12-6-23). La residencia tiene un componente sentimental e intencional, TS s.11.11.09; la prueba de la residencia no debe ser sólo una posibilidad, sino, TS ss. 16.06.11 y 13.10.11, una circunstancia probada; aquí no es así, aunque sean muchos las referencias por sí mismas insuficientes. Sanción (AN 7-12-22)

b) Aunque la Administración dio conformidad a la residencia en Suiza por los años 2000 y 2001 y no puso objeciones a la tributación por el IRNR hasta 2005, y aunque no ha aportado certificado de residencia, sí ha aportado otro certificado como deportista de élite internacional y probado que su núcleo de intereses económico está en Suiza; la Administración recurrió la sentencia que absolvía de delito y declaraba como hecho probado, TS ss. 20.11.14, 7.07.11, 24.11.11, la residencia en Suiza pidiendo que se suprimiera esa frase, pero la AP Barcelona rechaza esa pretensión (AN 26-5-21). No tienen fuerza probatoria los documentos emitidos a petición del interesado y tampoco cabe invocar que la esposa trabaja en USA porque en el período que se comprueba ya había cesado en ese trabajo; son indicios las dos empresas que creó y dirigía en España. No sanción (AN 21-10-21)

7) Ganancias. Valoración. Participaciones no negociadas. No procede aplicar el artículo 37.1.b) LIRPF cuando se prueba la sobrevaloración del activo social (AN 18-3-25)

La sentencia aquí reseñada considera que fue improcedente la aplicación del artículo 37.1.b) LIRPF por la Inspección, atendiendo al valor teórico derivado del anterior último balance cerrado al considerar que el contribuyente no había aplicado el valor de mercado que habrían fijado partes independientes.

El informe pericial aportado por el administrado se considera relevante aunque fuera posterior a la transmisión y como consecuencia de la discrepancia con la Administración. Por otra parte, no coincide con la pretensión del contribuyente, pero es más próximo a su declaración que el que señalaba la Administración.

- Recordatorio de jurisprudencia. La valoración que resulta de la aplicación de la ley no es comprobación y si no hay comprobación no procede tasación pericial contradictoria (TS 12-1-24)

8) Retenciones. Procedentes. Sociedad con actividad profesional. Aunque las facturas a los clientes las emitía la sociedad se imputan al socio profesional y procedía retención sin deducción. Sanción (AN 18-3-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a la regularización tributaria que se hace a la sociedad con actividad profesional respecto de la que se considera que la actividad la realizaba el socio al que se imputan los rendimientos, como AN s. 16.05.18. La sociedad no retenía al socio y a ella no le retenían los clientes, pero en la regularización se le exige a la sociedad las retenciones no practicadas al socio por los rendimientos que se le imputan considerando también que no procede la deducción.

Considera que la sociedad forma parte del entramado de elusión fiscal, por lo que procede sanción, sin que se se aprecie interpretación razonable el proceder de a sociedad porque las normas son claras.

- Recordatorio de jurisprudencia. Las cantidades retiradas por los socios son rendimiento de capital; si no hubo retención no cabe considerarla al tiempo de la regularización (AN 17-12-24). Si se imputa la renta de una sociedad a un socio mayorista que es administrador solidario no cabe regularizar el IRPF del socio deduciendo retenciones no practicadas por la sociedad (TS 27-10-23).El art. 45.2 TR LIRPF contiene una presunción “iuris et de iure” según la cual lo convenido es el valor de mercado si más del 50% de los ingresos proceden de actividad profesional y si la actividad tiene medios para el desarrollo de la actividad, pero, como la consulta contestada el 20.02.07 dice que no basta una persona con funciones administrativas, aunque el art. 16.7 LIS y el art. 45.2 LIRPF no lo exigen, se considera que la retribución del socio profesional es lo que se cobra a los clientes y se está al art. 16.3 TRLIS que se refiere al precio libre comparable, descontando los gastos de externalización y uso de instalaciones. Se anula la sanción (AN 3-2-21). La regulación de la valoración de las operaciones vinculadas, por referencia al IS, se refería: al precio que habrían fijados partes independientes, en 1978; al valor convenido si no determinaba una menor tributación en España a la que hubiera procedido atendiendo al valor normal de mercado o un diferimiento, en 1995; el RIS del TRLIS se regula una presunción iuris et de iure; en este caso, no todos los servicios del socio a la emisora eran personalísimos, como los incentivos por audiencia, ni los pagos a colaboradores, ni la participación en publicidad ni la parte musical que hace un robot (AN 12-2-21)

I. SOCIEDADES

9) Gastos. No deducibles. Seguridad de administradores. Los gastos de seguridad de los administradores no son gasto deducible de la sociedad porque no se relaciona con la actividad. Sanción procedente (AN 21-3-25)

La sentencia aquí reseñada, encontrando fundamento doctrinal, no deja de llamar la atención en su sencilla argumentación. Los gastos deducibles deben estar correlacionados con los ingresos tributables, los gastos deben producirse en el desarrollo de la actividad d ella sociedad. Y no es así, cuando se trata de gastos para la seguridad personal de los administradores de la sociedad. Y también se considera que se trataría de ingresos en especie de los administradores

En cuanto a la sanción que se impuso como consecuencia de la regularización tributaria a la sociedad, empieza considerando la sentencia que se aquí comenta que es improcedente porque la interpretación que hace la empresa “no es descabellada” y porque hay contestaciones de la DGT que consideran deducibles esos gastos y también hay pronunciamientos de tribunales en ese sentido. Pero termina considerando que la sanción es procedente porque no concurren los requisitos para la exoneración por interpretación razonable ya que: no hay laguna normativa, no hay dudas y no se trata de una norma compleja. Da la sensación de que lo que no es razonable es la resolución.

- Recordatorio de jurisprudencia. Son gasto fiscalmente deducible, los pagos complementarios o extraordinarios, no obligatorios, de la Mutualidad del Colegio de Abogados a los perjudicados por cambio al sistema de capitalización individual (TS 6-5-24). No son deducibles los gastos no necesarios, ni los presumiblemente irreales, ni los no acreditados en el informe pericial. Sanción (AN 4-5-23). No son deducibles y se consideran liberalidades los gastos no justificados o no relacionados con la actividad; sanción, art. 184.2 LGT y TS ss. 26.07.22 y 6.11.22, por ocultación (AN 5-9-22, 9-9-22). Aplicando el art. 14.1.e) TRLIS permite la deducibilidad de gastos en operaciones gratuitas con empleados, clientes, de promoción o relacionados con la actividad, porque, TS ss. 30.03.21 y 21.07.22, la no deducibilidad de donativos y liberalidades no se da en operaciones con causa onerosa; pero en este caso, no es deducible la pérdida por la línea de crédito a sociedad que no puede devolver y que no mejora la actividad (TS 6-10-22). Es gasto deducible la retribución al socio mayoritario no administrador, pastelero, por servicios prestados en la actividad de la sociedad, pastelería, sin que se pueda estimar que no hay ajeneidad ni relación laboral o que falta relación con la actividad, como dice el AdelE, o que hay liberalidad o retribución en fondos propios (TS 6-7-22, 11-7-22).Sin la justificación de la afectación, no son deducibles gastos como los de mantenimiento del ascensor de un edificio con diversas entidades domiciliadas, asesoría, teléfono y otros (AN 25-11-21)

10) Ingresos. Imputación temporal. Contabilidad. Fundación. En los ingresos litigiosos la imputación temporal debe ser al tiempo en que se dicte la resolución irrevocable (AN 21-3-25)

La sentencia aquí reseñada, con referencia a la TS s. 26.05.17, considera que los ingresos objeto de un litigio, se deben imputar al tiempo en que se produce la resolución irrevocable del mismo y no al tiempo del devengo del impuesto. Añade la sentencia que se comenta que no cabe oponer a ese criterio ni la existencia de un informe de auditoría ni que sea aceptado por otros órganos (el Protectorado de la fundación) o en otros ámbitos del Derecho.

También decide la resolución aquí reseñada que aplicándose un régimen especial, el de la Ley 49/2002, hay que estar a lo dispuesto en su regulación (en este caso, el artículo 3.2º) que no se refiere al resultado contable, sino a rentas e ingresos, sin que se pueda quedar la tributación al arbitrio de lo que la fundación contabilizara.

- Recordatorio de jurisprudencia. Los servicios se imputan cuando se prestan aunque la factura fuera posterior (TS 26-10-22)

11) Existencias. Valoración. Vino. La incorporación de costes debe tener en cuenta la uva propia y la adquirida a terceros y las etapas de producción (AN 21-3-25)

La sentencia aquí reseñada, antes de resolver sobre el fondo del asunto, decide una cuestión procedimental. Considera que no existía causa de abstención del presidente del TEAC por haber sido antes miembro del TEAR que desestimó la reclamación de la misma empresa en el mismo asunto. La fundamentación es, por una parte, que en el ámbito administrativo no rige la LOPJ que incide en el ámbito jurisdiccional; y, por otra parte, que no se recoge esa causa de abstención en el RD 520/2005, RRV; sin que se considere tampoco que tuviera interés directo en el asunto. Pero el Derecho no es sólo “la letra de la ley”. En la vía económico-administrativa, si el presidente de un TEAR es también el presidente del TEAC que conoce de la alzada contra la resolución de aquél, no hay que forzar nada, sino invocar sólo la razón, para considerar que, en esas circunstancias, se desvirtúa la objetividad y el servicio al interés general. La abstención parece lo razonable.

En la sentencia que aquí se comenta se considera que las deficiencias anteriores se corrigieron en las instancias de las impugnaciones en vía administrativa. En cuanto a la valoración de existencias, la Inspección consideró que había que atender los costes al final, recordando las fases de obtención, embotellamiento y etiquetado y en la diferenciación entre uva producida y uva adquirida, atendió a la valoración que hizo la empresa. No se considera relevante el informe referido a la Norma 10ª de valoración. Se considera otra cuestión el reproche por no computar la diferencia de valor al principio y al final. También en esto parece razonable plantear dudas o discrepancias.

- Recordatorio de jurisprudencia. No se ha probado los mayores costes de las viviendas no vendidas trasladados a existencias, ni la caída de precios, como establece el PGC 1514/2017 y la Orden de 28.11.94; las ventas se imputan a la fecha de la escritura pública; sanción procedente, TS ss. 15.01.19, 12.06.19, y 28.01.13, porque no aportó lo que debía probar y no valoró según la fecha de las escrituras (AN 25-6-21)

IVA

12) Deducciones. Improcedente. Destino de lo adquirido. No procede deducir porque el inmueble adquirido era para vivienda y no se destinó a una actividad inmobiliaria (AN 19-3-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a la adquisición de un inmueble de uso como vivienda en un “club de golf resort” y que se dice afecto a una actividad inmobiliaria porque allí está el domicilio la actividad y se han contratado una administrativa, un peón y una limpiadora. No se considera así porque el domicilio no es prueba de actividad y el personal contratado podía ser para servicios residenciales.

Como petición subsidiaria, de no aceptarse la adquisición para una actividad, se pedía que se considerara que la adquisición debía estar exenta porque se produjo más de dos años después de su construcción por quien la había habitado, invocando el principio de regularización íntegra al respecto. Pero la sentencia considera que no es posible porque no cabe alterar el sustento de la primera actuación para la aplicación del tributo que es el asunto de fondo la impugnación.

Y se confirma la sanción impuesta porque se considera que no existía duda interpretativa en la norma aplicable y no se produjo la actividad que hubiera justificado la deducción.

- Recordatorio de jurisprudencia. No es deducible el IVA originado por operaciones irreales o no afectas a la actividad (AN 18-10-23). Como en TJUE ss. 22.02.01 y 26.05.05, son deducibles las cuotas soportadas en el pago de servicios en beneficio de la actividad, aunque se tratara de operaciones no sujetas o exentas, y con más motivo si están gravadas, como conseguir un mejor justiprecio en una expropiación (TS 20-12-22). No es deducible el IVA soportado por intermediación de tercero en transmisión de empresa porque no se justifica su necesidad; los intereses porque se incluyó un IVA del 2º trimestre en la autoliquidación del 3º se calculan atendiendo a la cuota y no a la base imponible (AN 20-7-22). Si por una sociedad se adquirió un inmueble ajeno a la actividad desarrollada el IVA soportado no es deducible, art. 27 RIVA; en la posterior transmisión, declarado el IVA devengado no cabe deducir el soportado en la adquisición (AN 23-11-22)

13) Deducciones. Improcedentes. Irrealidad. No cabe deducir por un IVA repercutido que no se cobra ni se ingresa ingresa. Tampoco cabe deducir por trabajos que no se hicieron (AN 19-3-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a una contratación con diversas incidencias en las que a una compraventa se añade una contratación de servicios como pago del precio; y también se declara improcedente la deducción del IVA por otras obras que se dicen realizadas por quien no tenía medios ni organización para poder hacerlas.

- Recordatorio de jurisprudencia. Se considera irreal el elevadísimo importe facturado por servicios de intermediación sin ninguna otra prueba (AN 15-2-23). Mediante facturas por servicios de empresa sin medios se pagaban sobreprecios en la compra de inmuebles que luego se revendían; además que no es deducible, TS s. 11.02.10, la cuota soportada en una operación ilícita, aunque TJUE s. 12.01.06 permite deducir si no se tenía conocimiento de una operación anterior fraudulenta, en este caso la “doctrina del conocimiento” impide la deducción en quien participó en la operación; aunque el sobreprecio se admitió como mayor coste (AN 26-5-21). Probado que las facturas no respondían a servicios reales, fue procedente la liquidación y la sanción que son procedimientos distintos del de devolución por las cuotas soportadas (AN 8-9-21)

14) Deducciones. Procedentes. Renting. El seguro a todo riesgo que se hace con un contrato de renting (AN 19-3-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a la deducción del IVA en las operaciones de renting que incorporan un seguro a todo riesgo, teniendo en cuenta, por una parte, la exención regulada en el artículo 20 Uno 16º LIVA, separando el contrato de seguro, y, por otra parte, la determinación de la base imponible según lo dispuesto en el artículo 78 LIVA, acumulando las prestaciones.

En este caso, la operativa es que la empresa financiera contrata un seguro y el renting; en caso de siniestro el taller que repara el daño factura con IVA a la financiera a través de la aseguradora que paga al taller; posteriormente la financiera paga a la aseguradora y lo declara como IVA repercutido el de las primas de seguro y como IVA soportado el que paga por las reparaciones. Atendiendo a TJUE ss. 9.03.23, 11.06.09, 27.0912, 16.04.05 (considerando improcedente atender a TJUE s. 17.01.13 porque se trataba de un leasing, que es distinto al renting) y también TS s. 12.05.11 y 16.05.11, se considera correcto este proceder.

- Recordatorio de jurisprudencia. a) El derecho a deducir, TJUE s. 21.06.12 y 26.04.18 no tiene limitaciones, salvo la participación en un fraude, TJUE ss. 6.07.06 y 16.10.19, y si se sabía que se participaba, TJUE 28.03.19 y 17.10.19; pero se debe disponer de toda información para verificar los requisitos de la deducción, TJUE s. 28.07.16, que es algo que debe probar el sujeto pasivo, TJUE s. 21.11.18 (AN 7-7-21)

b) Desarrollando dos actividades: de seguro, remunerada por las primas, exenta, y de cobro de recargos por cuenta del Consorcio, mediante comisión de cobranza, gravada, hay dos sectores diferentes y actividad accesoria, art. 9 LIVA, y es aplicable la prorrata, art, 102 LIVA; pero no se ha probado qué IVA soportado es por adquisiciones de bienes y servicios para el cobro del recargo; ni procedía aplicar la prorrata general ni en la especial se acredita IVA soportado deducible (AN 17-3-21). Aplicando los arts. 103 y 106 LIVA, como en AN s. 17.03.21, la compañía de seguros realiza dos actividades: la de seguros en general percibiendo una prima, que está exenta; y la de cobro del recargo del Consorcio de Compensación de Seguros a cambio de una comisión, que está gravada; para deducir las cuotas soportadas fue improcedente aplicar la prorrata general (AN 6-10-21)

I. ESPECIALES

15) Hidrocarburos. Tipo bonificado. Cooperativa de consumo. La cooperativa de consumo no es una intermediaria, sino que es consumidora final y procede aplicar el tipo bonificado en sus adquisiciones (AN 19-3-25). En el Impuesto sobre la Venta de Minoristas de Determinados Hidrocarburos,IVMDH, no procede la devolución a la cooperativa de consumidores porque no es la consumidora directa propietaria de lo adquirido (AN 18-3-25, dos)

La primera sentencia aquí reseñada se refiere a la aplicación del tipo bonificado a las adquisiciones de hidrocarburos hechas por una cooperativa de consumo respecto de la que la Administración considera que procedía aplicar el tipo pleno y no el bonificado por la Cooperativa de consumo es una intermediaria entre el productor y los cooperativistas consumidores y no se ha probado la venta a terceros ajenos.

La sentencia, cf. AN s. 14.02.23 y 29.11.19) señala que esa un cuestión discutida y discutible, pero decide que procede la aplicación del tipo bonificado, atendiendo a los artículos 8.7 y 15.1 Ley 38/1992 LIEE y el artículo 106 del RD 1165/1995, RIEE, e invocando normas autonómicas, como el artículo 113.4 de la Ley de Cooperativas de la Comunidad de Madrid o la Ley 14/2011 de Sociedades Cooperativas Andaluzas.

En las otras sentencias aquí reseñadas se considera que, aunque la cooperativa de consumidores no se considere un mero intermediario, AN ss. 14.02.23, 29.11.19, a efectos de la devolución del IVMDH sólo puede haber un consumidor que soportó la repercusión. La cooperativa de consumidores no tiene derecho a la devolución.

- Recordatorio de jurisprudencia. La exclusión de exención que hizo la Ley 15/2012 fue contraria a la normativa de la UE y no justifica el gravamen al empleo de hidrocarburos para la producción de celulosa (AN 22-1-25). Como en AN s. 25.11.20, en contraste con art. 5 de la Directiva 2003/96 y atendiendo a si se trasladó, o no, en todo o en parte, la carga fiscal, es necesario probar que se produjo una disminución de ventas y es el vendedor el que tiene facilidad para elaborar un informe concreto por facilidad de la prueba; como no ha colaborado no se plantea cuestión prejudicial y se desestima, sin perjuicio de lo que el TS en su día pueda decidir (AN 20-7-22). El artículo 50 ter 1 LIE permite el establecimiento de tipos autonómicos, AN s. 20.07.22, y no procede plantear cuestión prejudicial. No procede devolución del impuesto soportado si no se prueba que no hubo repercusión económica a terceros. Voto particular (AN 10-10-22). La indemnización por responsabilidad patrimonial por la anulación del IVMDH comprende el impuesto efectivamente soportado como consumidor final menos lo percibido por devolución del impuesto y por el tramo autonómico por el gasóleo profesional (TS 31-1-22, tres)

16) Valor de la producción de la energía eléctrica. Base imponible. El IVPEE es acorde a las normas de la UE. Componentes de la base imponible (AN 20.03.25). La Ley 15/2012, del VPEE, ni es inconstitucional ni es contrario a la normativa de la UE (AN 18-3-25)

Con el antecedente de un desistimiento como consecuencia de la TS s. 8.06.21, la primera sentencia de las aquí reseñadas considera que el IVPEE, TS ss. 17.09.21, 24.06.21, 11.6.21 y 1,10.21 es acorde con la Constitución. La segunda sentencia añade la referencia TS s. 1.10.21 para confirmar que es conforme con la normativa de la UE. Por otra parte, la regulación de la exención por Ley 15/2018 no ahonda sobre la inconstitucionalidad ni se opone al artículo 107 TFUE ni a la Directiva 2009/72/CE.

En cuanto a la base imponible del impuesto, según TS ss. 11.12.23 y 27.10.23 y TJUE ss. 3.03.21, se considera que comprende los pagos de capacidad, la reserva de potencial adicional a subir y la reserva secundaria, el complemento por eficiencia y huecos de tensión, la retribución específica percibida, la retribución a la inversión y la retribución a la operación.

- Recordatorio de jurisprudencia. No procede rectificar la autoliquidación porque el impuesto es directo, acorde con las normas de la UE y no es contrario al principio de capacidad económica (AN 20-2-24). En el IVPEE la base imponible es el importe total que percibe el sujeto pasivo por la producción de energía y la incorporación al sistema eléctrico (TS 10-5-23, dos). Forma parte de la base imponible del IVPEE la “prima” o retribución específica percibida por los productores por razón de la tecnología aplicada (TS 16-10-23, 17-10-23, 27-10-23). Como TS ss. 10.05.23, dos, en los productores de energía eléctrica a partir de fuentes de energías renovables, cogeneración de alta eficiencia y residuos, forma parte de la base imponible la “prima” o retribución específica percibida por razón de la tecnología aplicada denominada retribución a la inversión y a la operación (TS 11-12-23). Como TS ss. 11.06.21, 10.06.21, 14.09.21, 17.09.21, el Impuesto sobre el Valor de Producción de Energía Eléctrica no es contrario a la igualdad ni a la capacidad económica ni a la no confiscación ni a la reserva de ley ni contrario a las normas de la UE (AN 18-7-22). El IVPEE es un impuesto directo y no se aplica la Directiva 2008/118 y no es contrario a los principios de igualdad, capacidad económica y no confiscación (AN 20-7-22 y 21-7-22). El IVPEE respecta los principios de igualdad, capacidad económica y no confiscación y TJUE s. 3.03.21 no s contrario a la normativa UE (AN 13-10-22)

Julio Banacloche Pérez

(29.05.25)

LO TRIBUTARIO (n.º 1098)

Impuestos sobre el Patrimonio: 2) naturaleza

El impuesto sobre el patrimonio neto (IPN) es un impuesto, directo, personal y subjetivo. Es un impuesto porque es un tributo, en los términos en que se regulan en el artículo 2 LGT, y no es una tasa ni una contribución especial. Tampoco es una exacción ni fiscal, establecida por ley e incluida en la ley de presupuestos, ni es una exacción parafiscal establecida por disposición de rango menor de ley. Es un impuesto directo, porque el patrimonio es una manifestación directa de la capacidad económica para contribuir en los términos del artículo 31.1 CE. Es un impuesto personal porque sujeta todo el patrimonio que corresponde a una persona física. Es un impuesto subjetivo porque en su regulación, al menos en la de alguna de las comunidades autónomas, tiene en cuenta las circunstancias de salud, como es la discapacidad. Es un impuesto cedido en su regulación, gestión y recaudación (Ley 22/09) a las Comunidades Autónomas, con las peculiaridades propias del convenio con Navarra y del concierto con el País Vasco.

Desde la aplicación del Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas (IGF), creado por la Ley 38/22, de 27 de diciembre, publicado el día 28 y en vigor el día 29, con devengo el día 31 de diciembre de cada año, el Impuesto sobre el Patrimonio Neto ha pasado a ser de hecho un impuesto “a cuenta” del Impuesto sobre las Grandes Fortunas para las personas sujetas a gravamen por este concepto. Éste, con paralela regulación a la del IPN, grava el patrimonio neto de las personas físicas de cuantía superior a los 3 millones de euros, pero la cuota a ingresar por el IGF se reduce en el importe de la cuota del IPN efectivamente satisfecha.

Esta peculiar configuración del sistema tributario, que se justifica por la prevalencia de unas ideologías políticas sobre otras, podría ser la primera causa de inconstitucionalidad del nuevo impuesto “temporal” estatal si se considera que la configuración constitucional de “la autonomía” obliga a respetar la planificación fiscal (ingresos, gastos y presupuestos) de cada Comunidad, de modo que, si en una se decide, precisamente dentro de la autonomía legalmente establecida, reducir la incidencia fiscal de determinados impuestos, porque así se pueden realizar planes y gastos en la cuantía adecuada para el progresos económico en la Comunidad Autonómica, la creación y exigencia de un impuestos estatal “complementario”, distorsiona la autonomía constitucionalmente reconocida en cuanto a la planificación económica.

También se ha considerado que el nuevo impuesto (IGF) transgrede la proscripción de la confiscación que se regula en la Constitución (art. 31 CE). Así sería cuando el pago del IPN y de sus “complementario” el IGF determinaran la disminución del patrimonio del que fuera titular el contribuyente al tiempo del devengo del impuesto. Pero ese cálculo no sería adecuado al artículo 31 CE que no proscribe la confiscación en “cada impuesto”, sino en el sistema tributario, que exige hacer el cálculo computando toda la tributación exigida en los ámbitos estatal, autonómico, local e institucional. Si se considera que la tributación por el patrimonio es una forma de “complementar” el gravamen sobre la renta ganada (rendimientos del capital), también habría confiscación cuando la suma de cuotas por el IPN y por el IGF superara la base imponible del IRPF. Esa fue la idea inicial escrita en la Ley 44/1978 que podía llevar a reducir la cuota a pagar por el IPN (antes IEP) hasta no tener que ingresar, pero que, con el progresismo fiscal, ha desaparecido. De modo que, en la obligación personal de contribuir, el límite se sitúa en el 60% o el 80% de las bases imponibles del IRPF, lo que significa, que está prohibida la confiscación, pero se admite un poco.

Aunque podría haber sido un asunto “menor, también se ha hecho relevante para el IGF la nota que distingue entre impuestos periódicos e instantáneos. Se considera periódicos los impuestos exigidos cada determinado tiempo o los que atienden a la capacidad económica manifestada en un período impositivo; el instantáneo refiere esa capacidad manifestada en cada hecho, acto o situación.

DE LO HUMANO A LO DIVINO

Fraude de ley. Aunque fue un acierto en la LGT/1963, su desaparición progresista en la LGT/2003 no puede evitar que exista el artículo 6 Cc. Y elegir alternativa al juez natural es fraude de ley.

Sexta semana de Pascua. Los cristianos andan el camino de la vida hacia el cielo llenos de gozo, con la vista puesta en la meta feliz por toda la eternidad y en la mirada de Dios que, con los brazos y las manos abiertos. Permanentemente, les acompaña en su avance, en su descanso, en sus despistes, en sus caídas y al volver a levantarse para proseguir. Viviendo el cielo en la tierra, los deseos del futuro parecen hacerse reales ya.

Jesús prepara para el camino en la Resurrección. Las condiciones: “Y les decía a todos: -Si alguno quiere venir detrás de mí que se niegue a sí mismo, que tome su cruz cada día y que me diga. Porque el que quiera salvar su vida la perderá, pero el que pierda su vida por mí, ése la salvará” (Lc 9,23-24). El espíritu: “A vosotros, amigo míos, os digo: no tengáis miedo a los que matan el cuerpo y después de esto no pueden hacer nada más. Os enseñaré a quién tenéis que temer:temed al que después de dar muerte tiene potestad para arrojar en el infierno. Sí, os digo, temed a éste. ¿No se venden cinco pajarillos por dos ases? Pues bien, ni uno solo de ellos queda olvidado ante Dios. Aún más, hasta los cabellos de vuestra cabeza están todos contados. No tengáis miedo; valéis más que muchos pajarillos” (Lc 12,4-7). Y la meta: “Entonces se acercaron a él Santiago y Juan, los hijos de Zebedeo, diciéndole: - Maestro, queremos que nos concedas lo que te vamos a pedir. Él les dijo: - ¿Qué queréis que os haga? Y ellos contestaron: - Concédenos sentarnos uno a tu derecha y el otro a tu izquierda en tu gloria. Y Jesús les dijo: - No sabéis lo que pedís. ¿Podéis beber el cáliz que yo bebo, o recibir el bautismo con que yo soy bautizado? - Podemos, -le dijeron ellos. Jesús les dijo: - Beberéis el cáliz que yo bebo y recibiréis el bautismo con que yo soy bautizado; pero sentarse a mi derecha o a mi izquierda no me corresponde concederlo, sino que es para quienes está dispuesto. A oír esto los diez comenzaron a indignarse contra Santiago y Juan. Entonces Jesús les llamó y le dijo: Sabéis que los que figuran como jefes de las naciones, las oprimen y los poderosos las avasallan. No tiene que ser así entre vosotros; al contrario, quien quiera llegar a ser grande entre vosotros, que sea vuestro servidor; y quien entre vosotros quiera ser el primero, que sea esclavo de todos, porque el Hijo del Hombre no ha venido a ser servido, sino a servir y dar su vida en redención de muchos” (Mc 10,35-45)

Los apóstoles. “Los condujeron y presentaron al Sanedrín. El sumo sacerdote les interrogó: - ¿No os habíamos mandado expresamente que no enseñaseis en ese nombre? En cambio, vosotros habéis llenado Jerusalén con vuestra doctrina y queréis hacer recaer sobre nosotros la sangre de ese hombre. Pedro y los apóstoles respondieron: - Hay que obedecer a Dios antes que a los hombres. El Dios de nuestros padres ha resucitado a Jesús, al que vosotros matasteis colgándolo de un madero. A éste lo ensalzó Dios a su derecha, como Píincipe y Salvador, para otorgar a Israel la conversión y el perdón de los pecados. Y de estas cosas somos testigos nosotros y el Espíritu Santo que Dios ha dado a todos los que le obedecen. Al oír esto se estremecieron y querían matarlos” (Hech 5, 27-33)

Los cristianos. “Son en el mundo lo que el alma es en el cuerpo. El alma, en efecto, se haya esparcida por todos los miembros del cuerpo; así también los cristianos se encuentran dispersos por todas las ciudades del mundo.” (de la Carta a Diogneto)

Poesía litúrgica. “ésta es la hora / en que rompe el espíritu / el techo de la tierra, / y una lengua de fuego innumerable / purifica, renueva, enciende, alegra / las entrañas del mundo. / Ésta es la fuerza / que pone en pie a la Iglesia / en medio de las plazas / y levanta testigos en el pueblo, / para hablar con palabras como espadas / delante de los jueces. / Llama profunda, / que escrutas e iluminas / el corazón del hombre: / restablece la fe con tu noticia, / y el amor ponga en vela la esperanza, / hasta que el Señor vuelva” (Himno del Hora Intermedia. Tercia)

LA HOJA SEMANAL
(del 26 al 31 de mayo de 2025)

Lunes (26)

San Felipe Neri, presbítero y fundador del Oratorio (6ª de Pascua)
Palabras: “También vosotros daréis testimonio porque desde el principio estáis conmigo (Jn 15,27)
Reflexión: Os he hablado de esto para que nos tambaleéis
Propósito, durante el día: Señor, no nos dejes caer en la tentación

Martes (27)

San Agustín de Canterbury, obispo (6ª de Pascua)
Palabras: “Os conviene que yo me vaya, porque si no me voy no vendrá el Defensor (Jn 16,7)
Reflexión: … El Príncipe de este mundo está condenado”
Propósito, durante el día: Señor, quédate con nosotros porque atardece y el día va de caída

Miércoles (28)

San Germán de París, obispo (6ª de Pascua)
Palabras: “Cuando venga el Espíritu de la verdad os guiará hasta la verdad plena… (Jn 16,13)
Reflexión: … Él me glorificará porque recibirá de mí lo que os irá comunicando”
Propósito, durante el día: Gloria al padre, gloria al Hijo, gloria al Espíritu Santo

Jueves (29)

San Pablo VI, papa (6ª de Pascua)
Palabras: “Mientras el mundo estará alegre; vosotros estaréis tristes,… (Jn 16,20)
Reflexión: … pero vuestra tristeza se convertirá en alegría”
Propósito, durante el día: Gracias, por la Eucaristía. Gracias por Nuestra Señora

Viernes (30) (día de abstinencia)

San Fernando, rey (6ª de Pascua)
Palabras: “Volveré a veros y se alegrará vuestro corazón” (Jn 16,22)
Reflexión: … y nadie os quitará esa alegría”
Propósito, durante el día: ¿Dios ha resucitado para quedarse siempre con nosotros

Sábado (31)

La Visitación de la Virgen María
Palabras: “¿De dónde a mí tanto bien, que me viiste la madre de mi Señor” (Lc 1,43)
Reflexión: … Dichosa tú que has creído porque lo que te ha dicho el Señor, se cumplirá
Propósito, durante el día: Dicha incomparable: ¡la Madre de Dios es mi Madre!

(la reflexión y el propósito los fija cada uno, claro)

Las lecturas del día 25 domingo (6º de Pascua; ciclo C) nos introducen en el cielo de la Ascensión y en la gloria de Pentecostés: “Hemos decidido el Espíritu Santo y nosotros no imponeros más cargas que las indispensable” (Hech 15); “La ciudad no necesita sol ni luna que la alumbre porque la gloria de Dios la ilumina y su lámpara es el Cordero” (Ap 21); “El que me ama guardará mi palabra, y mi Padre lo amará, y vendremos a él y haremos morada en él” (Jn 14)”. ¡Dios con nosotros!

PALABRAS DEL PAPA LEÓN XIV

- “Hermanos y hermanas, quisiera que este fuera nuestro primer gran deseo: “una Iglesia unida, signo de unidad y comunión, que se convierta en fermento para un mundo reconciliado”. En nuestro tiempo, vemos aún demasiada discordia, demasiadas heridas causadas por el odio, la violencia, los prejuicios, el miedo a lo diferente, por un paradigma económico que explota los recursos de la tierra y margina a los más pobres. Y nosotros queremos ser, dentro de esta masa, una pequeña levadura de unidad, de comunión y de fraternidad. Nosotros queremos decirle al mundo, con humildad y alegría: ¡miren a Cristo! ¡Acérquense a Él! ¡Acojan su Palabra que ilumina y consuela! Escuchen su propuesta de amor para formar su única familia: “en el único Cristo nosotros somos uno”. Y esta es la vía que hemos de recorrer juntos, unidos entre nosotros, pero también con las Iglesias cristianas hermanas, con quienes transitan otros caminos religiosos, con aquellos que cultivan la inquietud de la búsqueda de Dios, con todas las mujeres y los hombres de buena voluntad, para construir un mundo nuevo donde reine la paz. Este es el espíritu misionero que debe animarnos, sin encerrarnos en nuestro pequeño grupo ni sentirnos superiores al mundo; estamos llamados a ofrecer el amor de Dios a todos, para que se realice esa unidad que no anula las diferencias, sino que valora la historia personal de cada uno y la cultura social y religiosa de cada pueblo. (Homilía en la misa de inicio del ministerio petrino, 18 de mayo de 2025)

- “Un sembrador, bastante original, sale a sembrar, pero no se preocupa de dónde cae la semilla. La arroja incluso donde es improbable que dé fruto: en el camino, entre las piedras, entre los espinos. Esta actitud sorprende a los oyentes y los lleva a preguntarse: ¿por qué? Estamos acostumbrados a calcular las cosas —y a veces es necesario—, ¡pero esto no vale en el amor! La forma en que este sembrador “derrochador” arroja la semilla es una imagen de la forma en que Dios nos ama. Es cierto que el destino de la semilla depende también de la forma en que la acoge el terreno y de la situación en que se encuentra, pero ante todo, con esta parábola, Jesús nos dice que Dios arroja la semilla de su palabra sobre todo tipo de terreno, es decir, en cualquier situación en la que nos encontremos: a veces somos más superficiales y distraídos, a veces nos dejamos llevar por el entusiasmo, a veces estamos agobiados por las preocupaciones de la vida, pero también hay momentos en los que estamos disponibles y acogedores. Dios confía y espera que tarde o temprano la semilla florezca. Él nos ama así: no espera a que seamos el mejor terreno, siempre nos da generosamente su palabra. Quizás precisamente al ver que Él confía en nosotros, nazca en nosotros el deseo de ser un terreno mejor. Esta es la esperanza, fundada sobre la roca de la generosidad y la misericordia de Dios. Al contar cómo la semilla da fruto, Jesús también está hablando de su vida. Jesús es la Palabra, es la Semilla. Y la semilla, para dar fruto, debe morir. Entonces, esta parábola nos dice que Dios está dispuesto a “desperdiciarse” por nosotros y que Jesús está dispuesto a morir para transformar nuestra vida.” (Audiencia general, 21 de mayo de 2025)

(25.05.25)

PAPELES DE J.B. (n.º 1097)
(sexta época; n.º 18/25)

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA COMENTADA
(marzo 2025)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

RESPONSABLES

1) Administrador. Procedente. Hubo culpa “in vigilando” en el administrador de la sociedad que cometió la infracción (AN 13-3-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a la responsabilidad tributaria (art. 43.1.a) LGT) declarada respecto de quien era un administrador mancomunado con otro sin que se admita la alegación de que él se limitaba a firmar y que, distribuidas las funciones, era al otro al que correspondía hacer las declaraciones y autoliquidaciones.

La regularización de la situación tributaria de la sociedad se refería a valoraciones, a no ingresar y en cuotas a compensar en el IVA. Tampoco prosperan las alegaciones de que: existió un informe de auditoría externa porque no es suficiente para exonerar y que se produjeron problemas de salud, porque no influyen en la administración de la sociedad.

- Recordatorio de jurisprudencia. Era administrador de hecho quien tenía facultades propias del administrador otorgadas por el que era único en la sociedad (AN 1-10-24). En la responsabilidad del art. 43.1.a) LGT, si no se motiva la culpabilidad del administrador, no sólo se debe anular ésta, sino que falta el presupuesto para la responsabilidad que exige una infracción (TS 16-5-24). No basta con ser miembro del consejo de Administración para declarar la responsabilidad por el art. 43.1.a) LGT (AN 24-10-23). Aunque hubiese caducado el nombramiento es exigible responsabilidad hasta que se pueda conocer por terceros, por lo general por la inscripción registral del cese (TS 7-3-23). No hubo negligencia en el administrador porque, aunque conociendo las deudas tributarias y la mala situación económica de la sociedad, se tomaron decisiones para continuar la actividad y se cambió los estatutos no dependiendo de él la liquidación de la sociedad; sin que sean suficientes los indicios de cese que señala la Administración (AN 13-12-21). Responsable el administrador que permitió la declaración inexacta o incompleta; no hubo prescripción porque el plazo se cuenta desde que se pudo declarar la responsabilidad y no desde el impago la deuda del deudor principal; no había que declarar fallido antes porque no había responsables solidarios; se trataba de una empresa pantalla que vendía de España a Portugal y de inmediato volvía a España; devolución indebida del IVA; sanción (AN 9-3-21). El administrador era responsable, art. 43.1 LGT, porque decidió o permitió no declarar y no ingresar (AN 12-3-21). Aplicando el art. 43.1.a) LGT, el tesorero y apoderado fue negligente cuando no presentó la declaración anual del IVA ni ingreso las “autoliquidaciones” presentadas y no es justificación que los agricultores no llevan libros registros (AN 24-3-21). Aunque transcurrieron más de cuatro años desde la declaración de fallido hubo reclamaciones; que exista una acción civil -ingreso y reintegro inmediato de un importe procedente de una estafa- de nulidad de negocio no impide la declaración de responsabilidad (AN 29-3-21). Aplicando el art. 43.1 LGT, el administrador no hizo nada para realizar el ingreso, TS ss. 30.06.11, 9.04.15, 18.11.15; se exigía una conducta activa (AN 15-7-21). Aplicando el art. 43.1 a) LGT, procede la responsabilidad subsidiaria porque el administrador conocía la simulación, una persona física vende a otra que vende a una SL que vende a otra SL simultáneamente y el destino de los cheques emitidos y empleados; para no tributar por ITP, sino por IVA (AN 19-10-21). Aplicando el art. 43.1.a) LGT, el responsable subsidiario, AN s. 25.10-19, no tiene acción para pedir la declaración de responsables solidarios y, como consejero delegado, debió conocer que las facturas no respondían a servicios reales, incurriendo en infracción del art. 201.3 LGT (AN 20-10-21). Responsabilidad procedente porque la renuncia del administrador no llegó a registrarse y, además, fue simbólica porque siguió como administrador mancomunado (AN 25-10-21). Los requisitos del art. 43.1.a) LGT son que haya cesado la actividad y que no se haya hecho lo necesario para evitar el incumplimiento; la responsabilidad se exige por mera negligencia: no es posible que la sociedad sea sancionada por las infracciones cometidas y no lo sea el administrador, miembro del consejo, que no se opuso ni mostró su desacuerdo. Es irrelevante declarar la responsabilidad subsidiaria a un administrador y no a los demás (AN 2-11-21). No hubo responsabilidad por el art. 43.1.a) LGT porque los acuerdos sancionadores no estaban motivados: como se dio la conformidad no se motivó ni la culpa ni la infracción cometida y las circunstancias personales no determinan la culpa, TS ss. 8.02.17 y 16.10.09. Aplicando el art. 43.1.a) LGT, no es una responsabilidad objetiva, exige al menos negligencia del administrador; el responsable solidario debió informar de otros, pero la ley, no exige que, antes de derivar a responsable subsidiarios, se descarte la existencia de responsables solidarios (AN 30-11-21)

2) En recaudación. Venta de acciones con prenda como garantía. Responsabilidad procedente no porque hubiera ocultación en la escritura pública, sino por las dificultades para el cobro (AN 4-3-25)

La sentencia aquí reseñada sigue el criterio de la AN 5.09.22 y considera que procede la declaración de responsabilidad por el artículo 42.2.a) LGT por impedir actos recaudadores sobre un inmueble constituyendo prenda sobre las acciones de la sociedad que adquiere la propiedad de aquél.

Se considera que no se reprocha una transmisión oculta, porque se hizo en escritura pública, sino por las dificultades que supone para el cobro. Sobre el valor del inmueble para cuantificar la responsabilidad se señala que no procede una comprobación de valores porque se ha tomado el valor declarado por el deudor fiscal y añadiendo la sentencia que hay que estar al perjuicio para la Hacienda acreedora.

Como en AN s. 12.07.19, se considera que cabe iniciar el procedimiento de responsabilidad solidaria contra el administrador del concurso de acreedores aunque no haya concluido por insuficiencia de bienes en la masa. No obstante, si el TEAC acordara la anulación aunque sea parcial, se debe dejar sin efecto las providencias de apremio libradas por cantidades incorrectas.

- Recordatorio de jurisprudencia. En aplicación del artículo 42.2 a) LGT y según AN ss. 11.03.22, 18.04.22 y 10.07.22, los requisitos son: a) intención de eludir el embargo; b) causar o colaborar en la ocultación o transmisión; c) culpa o negligencia (AN 15-2-23). Hay responsabilidad por el artículo 42.2.a) LGT cuando la hermana de un deudor tributario extingue el condominio existente sobre un inmueble mediante la correspondiente compensación (AN 30-4-24).Aplicando el art. 42.a) LGT, en la donación del patrimonio al cónyuge procede la derivación de responsabilidad que alcanza a las deudas que se devenguen con posterioridad a la ocultación o transmisión si se actúa de forma intencionada con la finalidad de impedir; en este caso a la “sciencia fraudis” se unió el “concilium fraudis” respecto de la posibilidad de un perjuicio; pero no incluye el IVA que se devengue en operaciones posteriores (TS 11-3-21). Se aplica el art. 42.2.a) LGT en las donaciones de padres a hijos antes del devengo de la deuda si se acredita que tuvieron la finalidad de sustraer bienes y derechos a la acción de la Hacienda; la responsabilidad sólo se puede declarar si hay deuda liquidada, pero los actos que la originan pueden ser anteriores (TS 22-10-21). Los requisitos de la responsabilidad del art. 42.2.a) LGT son: ocultación o transmisión, acción u omisión para impedir y conducta intencionada: en este caso se dieron cuando la deudora principal hizo un préstamo a la declarada responsable porque es distinto dinero que créditos y no cabe alegar ignorancia de la situación en un préstamo tan cuantioso (AN 23-3-21). En aplicación del art. 42.2.a) LGT con la escisión parcial no hubo ninguna reorganización ni racionalización, sino la despatrimonialización de la deudora principal (AN 29-3-21). Procedente responsabilidad del art. 42.2.a) LGT cuando el deudor donó al hijo los inmuebles que se aportaron como garantía del aplazamiento pedido por el padre; no hubo indefensión cuando el hijo declarado responsable pidió que se aportara el expediente de la deuda del padre, contestó el TEAC que sólo tenía expediente de la responsabilidad y, aún así se formalizó la demanda (AN 20-4-21). Responsabilidad del art. 42.2.a) LGT, TS s. 7.10.20, cuando todo el capital de la sociedad desapareció por el reparto de dividendos en favor de la sociedad socio; el único requisito para declarar la responsabilidad es que se haya realizado el hecho imponible y haya nacido la deuda, aunque no haya liquidación o no se hubiera iniciado la inspección (AN 20-4-21). Aplicando el art. 42.2.a) LGT se buscó la despatrimonialización con la transferencia por un préstamo del sin prueba de su realidad ni consta el interés ni la devolución (AN 24-5-21). Aplicando el art. 42.2.a) LGT el deudor aportó los inmuebles a la sociedad declarada responsable después de que se produjera el devengo del IVA y el IS; no cabe oponer que se tienen las participaciones en la sociedad que recibe los inmuebles porque la sociedad es inactiva y no tiene valor (AN 1-6-21). Se pretendió la despatrimonialización de la sociedad deudora con el préstamo de 300.000 euros a una sociedad no vinculada, pero con administrador relacionado con ambas entidades (AN 1-6-21). Atendiendo a los requisitos de la responsabilidad del art. 42.2.a) LGT, TS s. 22.12.16, la prescripción se cuenta desde que se acuerda la responsabilidad y se produjo porque el deudor vendió a la sociedad que retuvo el pago del precio para aplicarlo al pago de préstamos que el vendedor tenía con la sociedad (AN 15-6-21). El responsable no se sitúa junto al deudor, sino respecto a bienes que se pueden embargar, art. 42.2.a) LGT y TS s. 17.12.20, y, como en AN 29.03.21, la derivación alcanza a deudas posteriores a la ocultación si se prueba la intención y el acuerdo de dificultar la recaudación (AN 15-6-21). Aplicando el art. 42.2 a) LGT, como en TS s. 22.12.16, los únicos requisitos es que exista una deuda liquidada y causar o colaborar en la ocultación, aunque el socio dice que no conocía la deuda ni participó en la distribución de dividendos que despatrimonializó la sociedad que quedó sin actividad ni medios y aunque fue favorable la resolución del TEAR, se anuló por un recurso de un director de la AEAT (AN 22-6-21, dos). Aplicando el art. 42.2.a) LGT, como en AN s. 17.05.21, se dificultó la recaudación cuando los cuatro hermanos fueron a la ampliación de capital, pagando dos mil por lo que valía nueve millones y perdiendo los deudores de la Hacienda la mayoría en el capital que antes tenían devaluándose las participaciones (AN 30-6-21). Aplicando el art. 42.2.a) LGT fue responsable la entidad financiera que conociendo la situación del deudor principal adquirió y destinó el precio a amortizar préstamos sin quedar dinero para ingresar el IVA devengado; no es requisito el dolo, sino conocer las consecuencias de la actuación (AN 12-7-21). Los requisitos del art. 42.2. a) LGT son que al tiempo de la declaración de responsabilidad exista una deuda liquidada pendiente y que exista transmisión u ocultación para dificultar la actuación recaudadora; en este caso el inmueble se adquirió en 2003, se formalizó el acta en 2007, hubo una declaración de responsabilidad subsidiaria al deudor principal en 2008 y en 2009 se produjo la declaración de responsabilidad solidaria; las actuaciones con el deudor principal interrumpen la prescripción del responsable; según TS s. 21.06.16, hay dos plazos que se cuentan: para el deudor hasta la notificación de la declaración de responsabilidad y para el responsable desde esa declaración (AN 16-7-21). Según AN ss. 19.09.19 y 13.10.20, se exige conducta activa, pero no conseguir el resultado; como en AN 17.05.21, se dificultó la recaudación mediante ampliaciones de capital sucesivas con nuevos socios, hijos, que disminuyeron la participación de los anteriores, padres (AN 28-9-21). Aplicando el art. 42.2.a) LGT, hubo ocultación cuando se transmitió el inmueble a hermanos mediante una compraventa aparente en la que no se pagó el precio y, luego, se transmitió a la declarada responsable ocultando la titularidad mediante donación de participaciones (AN 2-11-21)

PROCEDIMIENTO

3) Cuantía de delito. No paralización de actuaciones. Aunque la cuantía de las cuotas no autoliquidadas superan la cuantía para delito, no se aprecia el elemento subjetivo (AN 5-3-25)

La sentencia aquí reseñada desestima la pretensión del recurso del abogado penalista que considera contraria a Derecho la exigencia de la deuda liquidada como consecuencia de una inspección de la que resultó que no había declarado ni autoliquidado ganancias patrimoniales obtenidas al no proceder a la devolución de fianzas y sanciones en pleitos ganados, ingresadas en su cuenta, en vez de entregarlas a sus clientes.

El argumento del recurrente es que dado el importe de las cuotas no declaradas ni ingresadas (cf. art. 180 LGT y art. 305 CP) procedía considerar la existencia de delito contra la Hacienda Pública y paralizar las actuaciones (TS ss. 13.02.20 y 22.11.04) remitiendo el expediente al Ministerio Fiscal. Pero se considera que la cuantía no es lo decisorio a efectos de la tramitación en la vía administrativa o en la vía penal, sino que lo decisorio para estimar que hay delito es el elemento subjetivo, propio de la conducta dolosa. Y en este caso, los hechos son que se ingresó en la propia cuenta bancaria lo que se debía haber entregado a los clientes y, no hacerlo así, determinó una ganancia patrimonial sujeta a tributación por el IRPF.

Señala también la sentencia que no se acusó de apropiación indebida, pero, además de que podía haber sido lo procedente, esa posibilidad llevaría a considerar la discutible tributación de los hechos ilícitos (lo robado, lo extorsionado, los sobornos, como renta obtenida tributable). De hecho, en este caso, si las fianzas y sanciones devueltas eran cantidades correspondientes a los clientes, y mientras no se prueba una donación aceptada, es contrario a Derecho exigir que se integraran en la autoliquidación del IRPF del abogado.

- Recordatorio de jurisprudencia. Como en TS s. 2.02.20, referida a Málaga, en este caso de Murcia, es ajustada a Derecho la suspensión cautelar de funciones de quien recibía dádivas a cambio de resultados favorables (TS 10-5-21)

RECLAMACIONES

4) Suspensión. Sin garantías. Procedente. Fue suficiente la documentación aportada para admitir que no suspender sin garantías produciría daños de imposible reparación (AN 13-3-25)

La sentencia aquí reseñada es de sumo interés. Empieza señalando lo que es o no suficiente para admitir la suspensión sin garantías a la vista del artículo 46.4 RD 520/2005, RRV, y de la consideración que se debe hacer de la documentación aportada para estimar que no conceder la suspensión garantías produciría un perjuicio de difícil o imposible reparación.

En este caso, no se admitió la suspensión sin garantía pedida, pero la sentencia que se comenta reconoce la relevancia de la TS s. 21.12.17 y AN s. 13.02.20 que llevan a estimar la pretensión del recurrente. Había aportado saldos bancarios, balance de situación, negativas a conceder avales. Y el TEAC no argumentó en contra suficientemente.

- Recordatorio de jurisprudencia. Aunque se acredita la falta de bienes no se alega motivos para una suspensión sin garantías (AN 16-1-25). Respecto del apremio por impago de una sanción impuesta no cabe la suspensión sin garantías (TS 10-3-25)

5) Alegaciones. Erróneas. Las alegaciones erróneas no se pueden subsanar el tiempo de recurrir (AN 4-3-25, dos, y 12-3-25). La extemporaneidad no se remedia con alegaciones sobre otra cuestión (AN 11-3-25)

La primera de las sentencias aquí reseñadas se refiere a quien pretendiendo impugnar la declaración de responsabilidad tributaria tan sólo alega contra las medidas cautelares que, con tal motivo,se acordaron. El TEAC desestimó el recurso porque sin impugnar la derivación de responsabilidad no cabe oponerse a las medidas cautelares. El recurrente ante la AN reconoce que cometió un error y pide que se entienda referido el recurso a la declaración de responsabilidad. La sentencia desestimatoria señala que las consecuencias desfavorables derivadas de los propios errores debe soportarlas quien los cometió.

La segunda y tercera de las sentencias reseñadas se refiere a dos derivaciones de responsabilidad, pero respecto de las que el recurso se opone al embargo sin haber recurrido la declaración de responsabilidad anterior, atendiendo a los artículos 167 (iniciación del procedimiento de apremio) y 170 (diligencia de embargo) LGT, lo que hace que se desestime el recurso. Se trata de la donación de varios bienes inmuebles que hacen sus padres a dos hijas coincidiendo con las fechas en que se estaba produciendo una actuación inspectora a una sociedad de la que los padres eran administradores, y que, después se declarará en concurso y será declarad fallida por impago de la deuda resultante de la regularización consecuencia de la inspección. Primero, se declaró la responsabilidad subsidiaria de los padres (art. 43.1.b) LGT), como administradores y, después, se declaró la responsabilidad solidaria de las hijas por la donación de bienes recibida de sus padres.

Se opone una hija a su responsabilidad invocando, en primer lugar, prescripción, atendiendo a TS s. 17.02.22, en cuanto que no se interrumpió con las actuaciones cerca de los padre, ya que sólo produce efecto las actuaciones con quien ya ha sido declarado responsable; y, en segundo lugar, porque no hay la despatrimonialización que exige el artículo 42.2.a) LGT porque los bienes eran de las hijas. Todo parece que es inútil porque se ha impugnado el embargo, sin haber recurrido antes de la declaración de responsabilidad.

La cuarta sentencia de las aquí reseñadas es interesante porque, aunque parezca mentira, a veces se olvida que la cuestión a resolver en un recurso no es el objeto del mismo, como es la extemporaneidad, y, además, sin resolver sobre ese objeto no se podría considerar otras cuestiones. En este caso, el TEAC inadmitió un recurso ordinario de alzada por extemporaneidad (la notificación correcta, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 111.1 LGT (personas legitimadas para recibir notificaciones), se produjo en 20 de julio y el recurso se interpuso en 4 de septiembre. Según lo dispuesto en el artículo 239.4 b) LGT, en la resolución de las reclamaciones económico-administrativas se declarará la inadmisibilidad “b) Cuando la reclamación se haya presentado fuera de plazo”. Y, según lo que establece el artículo 30 de la Ley 39/2015, LPA, los plazos expresados en días se contarán a partir del día siguiente a aquel en que tenga lugar la notificación o publicación del acto de que se trate, o desde el siguiente a aquel en que se produzca la estimación o desestimación por silencio administrativo. Por tanto, habiéndose declarado la inadmisión por extemporaneidad eso es lo que se debería considerar en el recurso y no, como ha ocurrido en este caso, que había prescrito el derecho de la Administración a liquidar (cf. arts. 66 a 70 LGT) o que la sanción no había respetado el principio de proporcionalidad; o la improcedencia de intereses de demora por duración de más de un año en resolver el TEA o deficiencias en el embargo.

- Recordatorio de jurisprudencia. Aunque no se consideraron individualmente cada una de las alegaciones, se tenían en cuenta globalmente en la resolución, porque, TC ss. 29.11.99 y 2.02.15, se admite la consideración implícita; aunque hubo un error en la liquidación, se anula la sanción sin perjuicio de la que proceda con la nueva liquidación (AN 7-12-22).El TEAC desestimó el recurso contra la resolución que inadmitió la reclamación por extemporaneidad, pero se alega que se notificó mal la resolución desestimatoria (AN 19-7-22). No es procedente alegar que la actividad había cesado, se había despedido al último empleado y sólo se hicieron pocas operaciones esporádicas, porque la declaración de responsabilidad fue por el art. 43.1 a) y b) LGT y hubo responsabilidad en la infracción, con aportación tardía de documentación (AN 19-7-22)

6) R. Anulación. Allanamiento. Allanamiento porque se consideró extemporáneo el recurso de anulación presentado en plazo (AN 3-3-25)

Aunque es evidente lo ocurrido y no existe asunto discutible, parece conveniente señalar y tomar conciencia de la actitud de la Administración que tiene que llegar hasta la AN, provocando el pertinente allanamiento del abogado del Estado, para reconocer que no existía extemporaneidad en el recurso de anulación (art. 241 bis LGT) presentado cumpliendo el plazo de 15 días hábiles qu señala la ley. Quizá la dificultad esté en el cómputo de los días “hábiles”. Pero no para el tribunal.

- Recordatorio de jurisprudencia. Según arts. 46.1 y 128.1 LJCA, los plazos señalados en meses, TS s. 5.7.16, inician el cómputo el día siguiente al de notificación o publicación y acaban el día correspondiente al mismo número del día de la notificación o publicación (AN 16-4-21). La ampliación de plazos en los procedimientos tributarios se puede conceder hasta la mitad del plazo reglamentario, art. 91 RD 1065/2007, RAT; cuando es 15 días, la ampliación es de 7 día, y como en AN s. 15.02.19, presentar el día 8 es extemporáneo (AN 8-7-21)Sin entrar en el fondo, si la liquidación fue en mayo y la reclamación en julio, fue adecuado a Derecho la inadmisiblidad por extemporánea (AN 24-4-23). Que se considere contrario a la normativa de la UE no permite eludir las normas nacionales del procedimiento al tiempo de impugnar un acto (AN 19-9-23). Aplicando el art. 235 LGT y el art. 48 Ley 30/1992, el plazo se cuenta, TS ss. 9.02.10, 25.10.10, 16.05.11, 22.03.12, desde el día siguiente a la notificación del acto impugnado y acaba el día ordinal que coincide con el de dicha notificación; la excepción referida a los días inhábiles se aplica al “último” del plazo y no al primero de cómputo (AN 5-10-21)

RECURSOS

7) Allanamiento. Caducidad. El abogado del Estado se allana porque había caducado el procedimiento (AN 14-3-25)

La sentencia aquí reseñada tiene dos motivos para ser objeto de consideración. El primero se refiere al proceder de la Administración que, en este caso, solicitada la rectificación de la autoliquidacicón presentada fue desestimada por el TEAR, primero, y, luego, por el TEAC, resultando al llegar a la AN que el abogado del Estado es autorizado para el allanamiento porque el procedimiento había caducado.

Pudiera resultar extraño que no se considerara la caducidad, que es objetiva y automática, antes de llegar a la AN. Pero el segundo motivo que podría justificar la reseña de esta sentencia es que, tratándose de una solicitud de rectificación de autoliquidación, que es un procedimiento de Gestión (art. 120.3 LGT), concluye refiriendo la caducidad del procedimiento a un procedimiento de inspección, que no sólo no consta como iniciado, sino que tampoco puede terminar (art. 150 LGT) por caducidad.

- Recordatorio de jurisprudencia. La declaración de caducidad es obligatoria y debe ser expresa; en un procedimiento posterior los datos comprobados conservan su validez sólo si se ha declarado la caducidad del anterior en que se obtuvieron (TS 11-4-23). Es obligada la declaración expresa de caducidad para poder dar por concluido un procedimiento e iniciar otro (TS 21-9-23, tres, 22-9-23 y 29-9-23, dos). La tutela efectiva justifica que se incluyera la caducidad no planteada en cuanto se había revisado en casos idénticos (TS 18-12-23).Como en AN s. 6.04.21: la ley quiere que se acaben las actuaciones en un plazo, la motivación de las dilaciones debe constar en el acta y en la resolución, no es motivación una expresión genérica como “no se aportan”, porque hay que concretar: en todo o en parte, qué documentos y si ha incidido en la continuación de las actuaciones (AN 8-7-21). Las dilaciones no motivadas no se computan para alargar el plazo de actuaciones: prescripción por el exceso de duración (AN 30-7-21). Cuando el procedimiento excede del plazo legal de duración, art. 150 LGT, a efectos de prescripción se está a la fecha de la liquidación y no a la fecha de interposición de un recurso o reclamación; no hay prescripción si se excede del plazo, pero la liquidación se produce dentro del plazo de prescripción (TS 30-6-21). Si desde la comunicación de inicio hasta la notificación de la liquidación sumados los 8 días de dilación han transcurrido más de 4 años, TS s. 22.12.16, ha prescrito el derecho a liquidar (AN 4-6-21)

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

8) RT. Calificación improcedente. Representante de deportistas. No es calificar (art. 13 LGT) modificar la realidad jurídica: el representante de deportistas percibe honorarios por sus servicios y no cabe considerarlos como rendimientos de los representados (AN 12-3-25)

La sentencia aquí reseñada, como otras con igual doctrina, pretende corregir el que fue penúltimo intento de la Administración de hacer tributar a los socios de determinadas sociedades (artistas, deportistas, profesionales), pero no otros casos iguales (sociedades empresariales unipersonales o con socio mayoritario con personalidad trascendente, en las llamadas sociedades “con nombre propio”). No cabía el fraude de ley de la LGT/1963 porque no se trataba de aplicar una ley improcedente, tampoco había simulación alguna cuando el mercado asumía la demanda y oferta de la sociedad de modo que los socios eran una garantía, pero no los actores, como se ve en esta sentencia. El siguiente intento fue utilizar la calificación para negar la realidad de los hechos y considerar que era el socio quien actuaba y no la sociedad con la que contrataban clientes y proveedores. Así, aumentaban los rendimientos del trabajo del socio y los gastos de la sociedad, regularizando la situación tributaria de ambos. El paso siguiente ha sido admitir los hechos pero aplicar el tratamiento de las operaciones vinculadas que suele fracasar porque no son “comparables” las referencia para señalar el “precio medio comparable”. Por rubor jurídico (“vergüenza torera”) no se ha producido aún el atrevimiento de aplicar el conflicto en la aplicación de la norma tributaria (art. 15 LGT) que realmente no regula conflicto alguno en la aplicación de una norma sino la tributación arbitraria que permitiría exigir el impuesto como si los hechos hubieran sido otros y no los lícitos, válidos y reales que se han producido.

En la sentencia que aquí se comenta la Administración mantenía que lo que el club deportivo paga al representante del deportista es rendimiento obtenido por éste. Y justificaba su pretensión en que eso era calificar (art. 13 LGT) los hechos. Pero no es así según TS ss. 23.02.23, dos y AN s. 31.01.24 porque modificar los hechos reales excede del concepto doctrinal y legal de calificación. Añadiendo la sentencia aquí reseñada que no le corresponde decir si era procedente considerar la existencia de una simulación (art. 16 LGT)

- Recordatorio de jurisprudencia. Los representantes de los deportistas prestan sus servicios a éstos, aunque facturen a sus clubes que son los que les pagan con el IVA que les facturan. Aunque existan retrasos en los pagos se debe recordar que la imputación temporal del rendimiento es desde que se devenga y la retención se produce desde que se percibe. Sanción (AN 12-2-24)

9) Operaciones vinculadas. Valoración inadecuada. No hubo comparabilidad en el precio tenido en cuenta para valorar las operaciones vinculadas (AN 13-3-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere al ajuste fiscal practicado por la Inspección en la valoración de operaciones vinculadas entre el socio y su sociedad. Al aumento de rendimientos en la regularización de la situación tributaria del socio mediante acta firmada en disconformidad, en la regularización de la situación tributaria de la sociedad correspondió un aumento de la deuda a devolver resultante en la autoliquidación presentada. Las disconformidades llevaron a reclamaciones y recursos que fueron desestimados por el TEAR y por el TEAC.

Pero la AN resolvió antes el recurso interpuesto por la sociedad estimándolo: en uno de los años regularizados porque había prescripción por causa del exceso de duración de la inspección en cuanto que las dilaciones que la Administración imputó a la contribuyente no le eran imputables; en el otro año porque, habiendo aplicado la Administración el método de precio libre comparable lo hizo contra Derecho en cuanto que la referencia no era entre partes independientes, sino respecto de una sociedad vinculada al tener iguales socios y administradores. Anulada la liquidación a la sociedad, se estima también el recurso del socio.

- Recordatorio de jurisprudencia. Si se regulariza los ingresos del socio de la sociedad que recibía los ingresos de terceros, procede el ajuste bilateral. Recurso de un director de la AEAT sólo contra la resolución respecto del socio. Es contrario al derecho a la regularización íntegra y al derecho a una buena Administración (AN 31-1-25). El socio único y administrador profesional de la misma actividad que tiene la sociedad que actúa con dos salariados, realiza operaciones vinculadas con la sociedad debiendo valorar según el artículo 18 LIS (AN 6-2-25). Se aplica el artículo 45.2 TR LIRPF y 16.7 TRLIS en los rendimientos del administrador único de una sociedad con la misma actividad profesional (AN 12-2-24).Se debate sobre la valoración de los ingresos del socio en el 84% del capital y administrador; según TJUE s. 22.12.20, el administrado tiene derecho a tributar de la forma fiscalmente más beneficiosa sin que haya que hacer tributar por la opción más costosa, nº 27, si hay explicación distinta, nº 30, de la mera menor tributación; TS s. 20.02.12, dice que se debe desenmascarar el fraude empleando los medios legales, simulación, conflicto, pero garantizando los derechos del administrado de tributar según la operación real; en este caso se ha demostrado que la emisora de radio paga un importe fijo y otro variable según audiencia y que la sociedad percibe ingresos publicidad, que la música la selecciona un robot y que hay trabajo de colaboradores; el art. 16 LIS obliga a comparar con otra retribución en el mercado en igual situación, pero no da cobertura a considerar que el valor es el precio a los clientes (AN 4-1-21). Hay vinculación entre la sociedad y el socio-artista único empleado; el importe de su retribución, que se considera gasto de la sociedad, se obtuvo de los datos del representante que cobraba un 20% de comisión; sin prueba de relación con los ingresos, no se admite gastos de ocio o vacación, TS s. 18.07.17, ni de acompañantes no identificados que no son equipo, porque no tiene (AN 16-6-21). Se declaró una retribución inferior a la de mercado y excesivos gastos; sanción porque, aunque ni puede ser motivo el resultado, TS s. 17.07.12, ni indicar sólo la norma y el porcentaje aplicable, TS s. 16.03.02, en este caso de trata de una valoración de las acciones entregadas a la socia por sus servicios (AN 29-6-21). La sociedad tenía como socios al publicista, su esposa y su hijo: hay vinculación, art. 16.3.c) TR LIS; los ingresos provenían de las cualidades del publicista y la sociedad no añade valor relevante, la actividad podría existir sin sociedad; en la regularización al socio no se deducen gastos ajenos a la actividad; se considera que la relación era la propia de la alta dirección y que en el cese hubo mutuo acuerdo y no despido. Sanción porque no cabe interpretación razonable (AN 14-7-21). Los servicios se prestaron por una contraprestación inferior a la de mercado; no es argumento decir que en otro caso habrían tributado como dividendos porque se debe tributar como rendimientos del trabajo vinculados, sin que se den los tres requisitos del art. 16.10. 4º TRLIS para la exención (AN 15-9-21). La valoración exige los requisitos del art. 16.7 TRLIS, pero la sociedad no aportaba valor alguno a los servicios prestados por el socio a la sociedad que se facturaba a los clientes y se debe valorar a precios de mercado, sin admitir la deducción de gastos no relacionados con los ingresos (AN 15-9-21). Fue el socio y no la sociedad el que prestaba los servicios personalísimos de presentador de programas de televisión sin gastos al carecer de medios propios ni subcontratados; retribución de mercado por existir vinculación. No procede sanción porque hay dudas razonables y la inspección reconoció un 20% de actividad de la sociedad (AN 21-10-21)

10) Ganancias. Injustificadas. Inexistentes. Se justifica la renta ingresada en cuenta con la renta declarada en los períodos anteriores que permitió ahorrar y guardar en casa (AN 12-3-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a la liquidación practicada por la Administración al considerar como ganancia patrimonial no justificada (art. 39 LIRPF) el ingreso en cuenta bancaria de una cantidad cuyo origen se justifica en que se trataba de dinero guardado en el hogar y que se ingresó en la cuenta para poder transferirlo luego a los hijos, como se ha probado. Y se señala como fundamento de la regularización lo dicho en TS ss. 23.02.11 y 18.06.09, respecto de la regulación de las ganancias injustificadas de patrimonio que es un “precepto cierre” que completa las posibilidades de producir una alteración patrimonial con variación del valor del patrimonio.

Con agradable sorpresa se recibe la sentencia que se estima la alegación de la recurrente atendiendo a la renta declarada en los años anteriores y también a las regularizaciones tributarias que se produjeron con anterioridad (en los 7 años anteriores) y, también, a que vivía en un pueblo, a que no era alto su nivel de vida permitiendo un ahorro importante y a que el cónyuge también obtenía renta. Hasta que se generalizó el desánimo esa argumentación fue frecuente y no prosperó, durante muchos años.

- Recordatorio de jurisprudencia. Después de planteado el recurso, el Abogado de Estado, se allana, porque se ha probado que el bien en el extranjero se había adquirido antes del plazo de prescripción del derecho a liquidar de la Administración (AN 5-12-23). Si se considera inexistente la deuda contabilizada esa prueba debe servir al contribuyente para oponerse a que la ganancia injustificada se impute al período impositivo más antiguo no prescrito (TS 25-7-23). Hay ganancia injustificada en el ingreso en una cuenta en Andorra procedente de una cuenta en Suiza porque no se prueba que fuera un préstamo, porque, art. 39 LIRPF, se adquiere un bien o un derecho que no se corresponde con la renta o el patrimonio y no hay titularidad desde antes de la prescripción, TS ss. 18.06.09, 20.06.08, 12.02.13; no hay prueba de que lo transferido fuera el mismo dinero que se recibió y que fue inmediatamente ingresado en una cuenta a plazo; no se pactaron intereses, no hay documento acreditado en su fechas según el art. 1227 Cc ni se declaró como exento a efectos del ITP ni el prestamista lo declaró en el IP y esperó a que acabe la inspección para declarar por bienes en el extranjero; además de los antecedentes del prestatario descubierto por la aduana francesa cuando trataba de introducir dinero procedente del extranjero (AN 10-2-21). Sobre la posible devolución de un préstamo, la contabilidad como prueba, TS s. 30.04.86, no tiene suficiente valor sin los soportes de los asientos; y en cuanto a tener en cuenta en la regularización las retenciones, TS s. 28.06.13, si se exige la cuota al deudor que debió soportar la retención no hay que actuar cerca del obligado a retener; sanción (AN 27-7-21). Se está al contrato privado, luego elevado a público, en el que constaba el precio, los intereses y el objeto, el 51% de las acciones y participaciones en la sociedad, sin que en el documento público constara hubiera anticipo ni aplazamiento de pago del precio (AN 21-7-21, dos, y 27-7-21). Tributa como ganancias patrimoniales injustificadas los ingresos por más de un millón de euros en cuenta que se pretenden justificar para entregas a sociedad portuguesa de importes para participar en los productos financieros de la entidad; no se produjo así y se dice que se presentó una denuncia por estafa (AN 27-10-21). No se ha justificado la fuente de ingresos que se dice procedentes de otras cuentas, de devoluciones, de ventas de productos ni de haber conseguido 21 premios en 6 sorteos en 3 años que es ínfima posibilidad estadística. Sanción aunque las presunciones no acreditan la culpabilidad (AN 1-7-20). No se acepta la justificación de un préstamo aunque se acepta la retirada de fondos en la cuenta del prestamista y el ingreso en la del prestatario, porque el documento privado es inútil en cuanto a la fecha anterior por el art. 1227 Cc, el documento público de reconocimiento fue muchos años posterior, tampoco se ha probado ni el pago de intereses ni las amortizaciones en los plazos convenidos; la presunción es un medio admitido en Derecho: TS ss. 10.11.11, 17.11.11, 18.03.13. Sanción (AN 18-11-20)

I. SOCIEDADES

11) Grupo consolidado. Gastos. En un grupo internacional no es razonable imputar todos los gastos a la sociedad residente en España (AN 13-3-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere al devenir de un grupo en España cuya matriz es filial de un grupo en Francia, se consideran que no es razonable que todos los gastos se atribuyan a la sociedad en España y, así asumido, la incidencia tributaria resulta de la consideración como deducibles o no de los gastos que determinaron la regularización tributaria.

A estos efectos, se debe considerar lo que decía el artículo 16.5 TRLIS: “La deducción de gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario. Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con una reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además, la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias”. En este sentido se produjo el debate y la decisión sobre la imputación de gastos sólo en parte a la sociedad en España.

La regularización de la situación tributaria afecta a tres grupos de partidas: gastos financieros, gastos por servicios y pérdidas por adquisición y posterior conversión de bonos. Respecto de los gastos se considera que no se ha aplicado ni simulación ni el conflicto en la aplicación de la norma tributaria, sino sólo valoraciones; no se admite la pérdida en la adquisición y conversión de bonos.

- Recordatorio de jurisprudencia. a) La contabilidad y la factura no son prueba bastante; no cabe provisión por indemnización antes de que se presente la demanda. Sanción (AN 3-1-25). Para calcular el rendimiento obtenido por las actividades por una sociedad en un establecimiento permanente en el extranjero que está exento por el art. 22 TR LIS, se pueden imputar proporcionalmente los gastos de dirección y generales de administración realizados para los fines del establecimiento, Tanto si se efectúan en ese Estado como si es en otro (TS 17.07.23, 18-7-23, dos, y 24-7-23)

b) No procede la amortización del fondo de comercio financiero puesto de manifiesto en la adquisición de participaciones en sociedades de fuera de la UE (AN 20-12-24). Aplicando el art. 89.3 LIS: a efectos de cuantificación del fondo de comercio se debe estar a las normas contables a que se refiere ese precepto que está en consonancia con el art. 10.3 LIS que refiere la base imponible al resultado contable (TS 4-5-22)

Julio Banacloche Pérez

(22.05.25)