PAPELES DE J.B. (n.º
1082)
(sexta época; 12/25)
JURISPRUDENCIA
TRIBUTARIA COMENTADA
(enero 2025)
I.
DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL
PRUEBA
1)
Carga. Pago de tarifa portuaria. Procede
la devolución de la tarifa pagada por el consignatario del buque
como sustituto del contribuyente que
era la importadora; la carga de la prueba corresponde a la
Administración (AN 30-1-25)
La sentencia aquí reseñada se
refiere a una solicitud de rectificación de la autoliquidación del
IS desestimada por la Administración. Se trata de una sociedad que
era importadora y propietaria de las mercancías importadas; por el
transporte el consignatario del buque pagaba la tarifa portuaria como
sustituto del contribuyente que era la sociedad importadora. Se
declaró la inconstitucionalidad de la tarifa y se solicitó la
rectificación de la autoliquidación presentada.
El asunto que resuelve la
sentencia es determinar a quién corresponde la carga de la prueba.
La Administración desestima la solicitud de rectificación de la
autoliquidación por falta de prueba, pero la sentencia considera el
artículo 127.2 RD 1065/2027, RAT, que establece que la
Administración podrá examinar la documentación presentada y
contrastarla con los datos y antecedentes que obren en su poder; y
también podrá realizar requerimientos al propio obligado
tributario, incluidos los que se refieren a la justificación
documental de operaciones financieras, y efectuar requerimientos a
terceros para que aporten la información que se encuentren obligados
a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen mediante
la presentación de los correspondientes justificantes.
Pero la sentencia considera que
es la Administración la que tiene que contrastar e indagar los datos
porque aunque mantiene que el interesado no aportó datos, sí lo
hizo; y además así lo dispone el artículo 105 LGT porque es la
Administración, no sólo la que tiene más facilidad para aportar la
prueba, sino también la que puede requerir a terceros para sostener
lo que mantiene. Por ese motivo se ordena la retroacción de la
actuaciones para que la Administración proceda según dispone el
artículo 127 RD 1065/ 2027, RAT, requiriendo datos y comprobando la
realidad de los hechos.
- Recordatorio de jurisprudencia.
Los artículos 108.4 y 105.1
LGT determinan la carga de la prueba y también las declaraciones y
autoliquidaciones como prueba (AN 4-5-23). En la rectificación de
autoliquidación por el IRNR, por considerar contrario al art. 63
TFUE e improcedente la retención en dividendos pagados por sociedad
española a entidad extranjera, no cabe que la Administración
traslade al perceptor la carga de la prueba de la tributación en el
extranjero (AN 28-4-22). El art. 105 LGT pone la carga de la prueba
en el que mantiene una pretensión, pero atempera la regla por el
principio de facilidad de la prueba; en este caso, una sociedad con
socios de un grupo familiar que era socia de otra pretendió tributar
como sociedad patrimonial y no retuvo en el reparto de dividendos,
pero se considera que tiene actividad, TS s. 15.02.17, y para saber
si en la tributación de los socios se tuvo en cuenta la sujeción a
la retención la facilidad de la prueba hace que no recaiga sobre la
Administración, como ocurriría en general en otros casos (TS
17-11-21)
RECAUDACIÓN
2)
Responsabilidad en la recaudación, art. 42.2.a) LGT. Deudas
posteriores. El supuesto de
responsabilidad regulado en el artículo 42.2.a) LGT no incluye
deudas posteriores al tiempo en que se produjeron las circunstancias
que determinan la responsabilidad (AN 28-1-25, dos)
Las sentencias aquí reseñadas,
ambas referidas al mismo asunto, describen el presupuesto de hecho
cuando señala que la sociedad deudora procuró su
despatrimonialización y dificultar la recaudación mediante la
transmisión de un inmueble, la transferencia de lo percibido a
empresas vinculadas y la solicitud de concurso en fecha próxima.
Como
se trata de operaciones sujetas al IVA la fecha de la venta del
inmueble (6 de octubre)
está incluida en el período (1 de
octubre a 31 de
diciembre) al que se refiere
la correspondiente declaración-liquidación y hay que estar a dicha
fecha sin que se extienda más allá a
otras infracciones ni
considerando que existía un plan de actuación.
- Recordatorio de jurisprudencia.
Si una sentencia reduce la
deuda tributaria, se debe hacer una nueva declaración de
responsabilidad y anular las actuaciones recaudatorias realizadas (TS
7-3-23). Si en el acuerdo de responsabilidad no constan las deudas
pendientes y la imputación de pagos hechos por la sociedad, deudor
principal, el responsable aunque fuera administrador no tiene que
conocer con precisión la deuda y lo pagado ni la Administración ni
la sentencia puede subsanar ni cabe alegar que el administrados pudo
pedir prueba (TS 17-3-21)
RECURSOS
3)
Apelación. Improcedente. No
procede el recurso de apelación cuando la cuestión se debió
plantear
y se debió resolver en
reposición o en la vía económico-administrativa (AN 31-1-25)
El recurso de apelación ve
regulado su ámbito y efectos en el artículo 456 LEC que establece
que se podrá perseguir, con arreglo a los fundamentos de hecho y de
derecho de las pretensiones formuladas ante el tribunal de primera
instancia, que se revoque un auto o sentencia y que, en su lugar, se
dicte otro u otra favorable al recurrente, mediante nuevo examen de
las actuaciones llevadas a cabo ante aquel tribunal y conforme a la
prueba que, en los casos previstos, en esta Ley, se practique ante el
tribunal de apelación. En lo que afecta a la sentencia aquí
reseñada es inevitable recordar lo que regulan los artículo 237 y
239 LGT respecto de la extensión de la revisión económico
administrativa que determina la consideración y al resolución de
todas las cuestiones derivadas del expediente aunque no hayan sido
planteadas en la reclamación. E igual, respecto del artículo 222.4
LGT que regula la extensión de la revisión en el recurso de
reposición. Otra cosa es considerar la diferencia entre recurrir en
apelación porque no se resolvió la cuestión referida a la no
sujeción al ISyD español o recurrir en apelación porque se hubiera
resuelto sin haber tenido en cuenta la regulación del ISyD sobre las
presunciones de transmisiones lucrativas.
La sentencia aquí reseñada se
refiere a una liquidación por el ISyD por presunción de donación
con cuyo importe se adquirió un inmueble. Considera la recurrente
que no procede la tributación en España porque no hubo donación y
la adquisición y los bienes eran de la cuenta propia de la
adquirente en Alemania.
La sentencia considera que ese
asunto se debió plantear en recurso de reposición o en la vía
económico-administrativa. Además, la impugnación no se basó en la
ilegalidad de los actos atendiendo a lo dispuesto en artículo
artículo 4.2 de la Ley 29/1987, LISyD y en su igual texto en el
artículo 15.2 del RD 1629/1991, RISyD (“En las adquisiciones a
título oneroso realizadas por los ascendientes como representantes
de los descendientes menores de edad, se presumirá la existencia de
una transmisión lucrativa a favor de éstos por el valor de los
bines o derechos transmitidos, a menos que se pruebe la previa
existencia de bienes o derechos suficientes del menor para
realizarla y su aplicación a este fin”), sino en la aplicación de
dichas normas. Y tampoco se alega contra la sentencia de instancia
que decidió que no cabía ir directamente a la apelación, sino
haber agotado la vía administrativa.
- Recordatorio de jurisprudencia.
El recurso de apelación, TS
ss. 22.01.99 y 22.06.99, no es una segunda instancia, sino para
depuración de resultados procesales; no cabe volver a las
alegaciones; en este caso, la no recepción de la notificación
electrónica no fue por imposibilidad, técnica no hubo indefensión,
sino torpeza del interesado y tampoco nulidad por prescindir del
procedimiento (AN 30-4-18)
4) Responsabilidad
patrimonial. Devolución con intereses. Si procede la devolución
por ingresos indebidos, no hay responsabilidad patrimonial si no es
manifiesta la falta de cobertura legal (AN 27-1-25)
La consideración del artículo
32.1 Ley 40/2015, LRJSP, que regula la responsabilidad patrimonial
permite señalar que la misma se produce y puede originar el derecho
a una indemnización por lesión en los bienes y derechos del
administrado cuando exista un funcionamiento normal o anormal de los
servicios públicos, salvo en los casos de fuerza mayor o de daños
que el particular tenga el deber jurídico de soportar de acuerdo con
la ley.
La sentencia que aquí se comenta
se refiere a cuando el administrado reclamó la devolución de los
importes ingresados en su día por pagos fraccionados del IS que,
según la ley, no procedía ingresar. Se había producido, en su día,
un ingreso tardío al hacerse el pago un día después del iniciarse
el período ejecutivo, lo que determinó la liquidación y exigencia
de un 20% de recargo según el artículo 28.4 LGT. El TEAR anuló en
parte la pretensión de incluir intereses de demora sobre el importe
de los pagos fraccionados indebidos a devolver, pero el interesado
considera que si el recargo exigido en su día debió haber sido
menor, la devolución tendría unos intereses calculados sobre una
base mayor, lo que determinó un daño imputable a la actuación de
la Administración.
La sentencia de que aquí se
trata considera que no hay fundamento bastante para invocar una
responsabilidad patrimonial porque cuando se impuso el recargo y el
importe exigido por el mismo eran conformes con la legislación
aplicable en su momento y no se puede apreciar que hubiera una
manifiesta carencia de cobertura legal.
Y añade la sentencia que la vía
procedente para lo que pretende el administrado no es la
responsabilidad patrimonial, sino la anulación del acto por
revocación en los términos regulados en el artículo 219 LGT;
añadiendo que lo dice por si aún hubiera plazo para ello. Se
agradece el aviso, pero no se puede olvidar que la revocación por la
Administración de sus propios actos cuando perjudican al
administrado es un una revisión de oficio que no puede pedir, sino
sólo postular, el administrado perjudicado. No es única la
experiencia de la revocación solicitada ante el doble criterio de la
Administración sobre actos de idénticos, que no fue atendida aunque
la solicitud iba acompañada del informe favorable del Consejo de
Defensa del Contribuyente. Lo que demuestra cómo es el panorama que
se divisa y qué eficacia (cf. art. 3 Ley 40/2015, LRJSP) tiene el
principio de confianza legítima y el derecho de los administrados a
una buena Administración.
- Recordatorio de jurisprudencia.
Procede la indemnización por daños producidos por el funcionamiento
anormal de los servicios públicos: hay daño, no es lícito y
procede indemnizar (AN 23-1-25). Aunque
las actuaciones recaudatorias fueron antijuridicas no tienen conexión
con el daño por el que se reclama (AN 9-7-24). No procede
responsabilidad patrimonial por la regulación de retenciones
excesivas en distribuciones de dividendos de sociedades hechas por
fondos de inversión no residentes porque no se produjo una
resolución del TJUE (TS 16-5-23)
II.
DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL
IRPF
5)
Exención. Cese. Condición de no continuar. Retención.
No procede la exención porque continuó la relación; si en la
autoliquidación no se consideró la retención por exención, no
procede la elevación al íntegro en la regularización (AN 28-1-25)
La resolución aquí reseñada
decide sobre tres aspectos distintos en la aplicación de los
tributos, desestimando el recurso. Se trata de un alto cargo de una
empresa que cesa como presidente ejecutivo para permanecer en
relación con la empresa como presidente no ejecutivo a la que,
posteriormente, hace al menos un informe. En este sentido lo primero
que se decide es que no procedía aplicar la exención del artículo
7 e) LIRPF.
Se recurría por entender que en
el procedimiento de comprobación limitada se había producido un
exceso sobre lo que puede ser su contenido al requerir que se
aportara los justificantes del cese para comprobar la legalidad de la
indemnización. La sentencia considera que ese proceder es ajustado a
Derecho a la vista de lo regulado en el artículo 136 y 138 LGT
porque el órgano de gestión puede pedir y examinar dicha
documentación, sin que se hubiera examinando la contabilidad.
Y la sentencia considera que, TS
ss. 4.11.10, 2.12.10, 20.09.23, 28.09.23, 27.10.23, si el
contribuyente no tiene en cuenta en su autoliquidación la obligación
de retener, tampoco puede la Administración, al tiempo de
regularizar la situación tributaria, aumentar la base imponible en
la retención no soportada, aunque deba en Derecho exigir la
obligación de retener y el ingreso del importe al regularizar la
situación tributaria del obligado a retener, con el argumento de que
una cosa es la obligación sustantiva de tributar actuando sobre la
base imponible, y no sobre otra cantidad, y otra cosa es la
obligación de retener e ingresar que se debe exigir aunque no se
haya retenido. Esta parte de la sentencia es poco clara si se pudiera
entender que no hay enriquecimiento injusto de la Administración,
como declaró una continuada jurisprudencia hace años, cuando se
exigiera la retención no practicada a uno y se impidiera la
deducción a otro, porque no ocurriría así cuando no se eleva el
importe percibido ni se resta la retención no soportada, quedando en
la sombra la ordenada exigencia de ingreso de lo que se debe retener
aunque no se haya retenido.
Se trata de considerar lo que
dice el artículo 99.5 LIRPF: “El perceptor de rentas sobre las que
se deba retener a cuenta de este computará aquellas por la
contraprestación íntegra devengada. Cuando la retención no se
hubiera practicado o lo hubiera sido por un importe inferior al
debido, por causa imputable exclusivamente al retenedor, el perceptor
sólo podrá deducir de la cuota la cantidad que debió ser
retenida”. Y se añade que cuando no pudiera probarse la
contraprestación íntegra devengada, la Administración podrá
computar como importe íntegro una cantidad que, una vez restada de
ella la retención procedente arroje la efectivamente percibida. En
este caso, se deducirá de la cuota como retención a cuenta la
diferencia entre lo realmente percibido y el importe íntegro.
Parece que la sentencia entiende
que ese precepto sólo es aplicable al tiempo de autoliquidar el
contribuyente, pero que no es aplicable al tiempo de la
regularización; y que la elevación al íntegro sólo es aplicable
cuando no se pudiera probar la contraprestación íntegra, en cuyo
caso también se podría deducir la retención no soportada (si sobre
100 no se retuvo 20 como debía ser, se computa como ingreso 120 y de
la cuota líquida se resta 20). Aunque no es eso lo que dice la ley
ni lo que se pudiera interpretar razonablemente (sólo lo absurdo no
es razonable), admitiendo que lo procedente al autoliquidar y al
regularizar es estar a la realidad de ingresos y retenciones, pare
obligado estar a los principios del Derecho tributario y a los
derechos del contribuyente. Así, toda comprobación a un
contribuyente del IRPF debe hacer aplicando el principio de
regularización íntegra que tiene como fundamento el derecho a una
buena Administración y los principios de buena fe y confianza
legítima.
La sentencia también confirma la
sanción impuesta al considerar que no cabía duda razonable y que
había existido negligencia. Respetuosamente, a la vista de las
consideraciones que es obligado hacer al contenido de la sentencia,
parece razonable considerar que pudiera existir dudas.
- Recordatorio de jurisprudencia.
La Inspección puede calificar
el despido
como improcedente y no procede exención porque hubo acuerdo (AN
2-10-24). Si se prueba
que la indemnización fue consecuencia de un mutuo acuerdo, da igual
el puesto de trabajo y no cabe excluir de gravamen y de retención
parte de lo percibido (TS 20-4-23). El art. 7.e) LIRPF no infringe el
principio de reserva de ley al condicionar la exención a la efectiva
desvinculación del trabajador con la empresa ni al presumir que no
hay desvinculación si en 3 años vuelve a vincularse, en este caso,
como autónomo, porque el reglamento complementa la ley; es un caso
fronterizo de legalidad a la vista de arts. 31.3 y 33.3 CE; no
introduce una presunción iuris et de iure, sino una presunción,
art. 107 LGT, con la carga probatoria del art. 105 LGT, pero, por
facilidad de la prueba, corresponde al trabajador probar la
desvinculación (TS 4-3-22, dos). A efectos de la exención del art.
7 e) LIRPF, conservar todo o parte de los derechos de un seguro mixto
del que eran beneficiarios los trabajadores no significa que hubo un
acuerdo extintivo de la relación laboral y no un despido (AN
30-6-21, dos)
6)
RT. Dietas exentas. Carga de la prueba. Según
doctrina jurisprudencial, la carga de la prueba de los
desplazamientos
que origina los gastos de viaje y manutención recae sobre el
empleador (TS 4-2-25)
La sentencia aquí reseñada
reitera el criterio de otras, TS ss. 29.01.20, 6.02.20, 18.01.20,
22.0721, 10.10.21, y responde a la aplicación razonable del Derecho.
El origen de la cuestión se produce al tiempo de comprobar las
situaciones tributarias de los empleados que han aplicado la exención
en su autoliquidación por el IRPF, según lo regulado en el artículo
17.1.d) LIRPf y en el artículo 9 RIRPF. La Administración exige del
inspeccionado que justifique la aplicación de la exención lo que
supone que sea el empleado el que exija al que “era” su empleador
al tiempo del cobro de las dietas y gastos de viaje. Las dificultades
de relación contractual y el tiempo empleado para conseguir lo que
se pretende, deben determinar que no sea así la obtención de la
información y el contraste de su veracidad y ajuste a la norma.
Como se ha indicado en las
sentencias señaladas es al empleador al que se debe dirigir la
Administración para que informe sobre los viajes, su relación con
la actividad, los pagos realizados al empleado y la aplicación de la
exención.
- Recordatorio de jurisprudencia.
Como TS s. 18.05.20, aunque el
trabajador sea administrador y cónyuge de la administradora y quien
extiende los certificados, es la empresa la que debe probar los
desplazamientos y las dietas y gastos (TS 24-6-21, 30-6-21, 1-7-21,
22-7-21). La
acreditación de los gastos de desplazamiento, estancia y manutención
corresponde al empleador: día, lugar, motivo, razón de desarrollo
de la actividad; la condición de trabajador y administrador en el
perceptor de la dieta no determina que sea éste el que debe
acreditar; no cabe requerirle justificación y decir luego que era
insuficiente porque no tenía que aportar más datos que los que
estaba obligado como sujeto pasivo y si era insuficiente se debió
requerir al empleador (TS 10-12-21)
7)
RA. Socio profesional. Vinculación. Sin ajuste bilateral. Anulación.
Retenciones: regularización.
Si se regulariza los
ingresos del socio de la sociedad que recibía los ingresos de
terceros, procede el ajuste bilateral. Recurso de un director de la
AEAT sólo contra la resolución respecto del socio. Es contrario al
derecho a la regularización íntegra y al derecho a una buena
Administración (AN 31-1-25)
La sentencia aquí reseñada se
refiere a la tributación correspondiente a la renta del socio
mayoritario en un altísimo porcentaje que, actuando como presentador
en TV, recibe su renta por la cesión de sus servicios a una sociedad
que percibe los ingresos de terceros. La Inspección regularizó la
situación en actuaciones simultáneas al socio y a la sociedad, y
aplicó el ajuste bilateral considerando que la sociedad no aportaba
valor añadido de modo que correspondía al socio como retribución
de sus servicios los ingresos que la sociedad percibía de terceros y
en ésta se restaba tal retribución al socio como gasto deducible.
El TEAR estimó en parte la reclamación en cuanto a la valoración
en el ajuste. Pero un director de la AEAT rompió la bilateralidad
del ajuste cuando impugnó mediante recurso extraordinario de alzada
para unificación de criterio, art. 241 LGT, la resolución del TEAR
correspondiente al socio. El TEAC estimó el recurso.
La sentencia que aquí se comenta
se refiere a esa resolución porque no haber recurrido el ajuste por
vinculación respecto de la regularización de la sociedad, a la que
se había reconocido la deducción como gasto de la retribución de
los servicios del socio rompe la bilateralidad. Rechaza la sentencia
la alegación de la Administración respecto a que el ajuste se
producirá, “en su caso” en una futura comprobación y que, si no
fuera así, si lo permitieran los plazos, se podría intentar la
revocación, art. 219 LGT, por actuaciones contrarias a Derecho
lesivas para el administrado o el recurso extraordinario de revisión,
art. 244 LGT, si hubiera motivo.
La sentencia considera que con el
recurso de un director de la AEAT se ha roto la bilateralidad del
ajuste que es esencial en las operaciones vinculadas. Y, así se ha
actuado contra el derecho al ajuste bilateral y al derecho a una
buena Administración, TS ss. 29.10.20, 21.03.24, que se regula
precisamente para evitar perjuicios a los administrados. También se
considera que fue contraria al principio de objetividad de la
Administración, art. 103.1 CE (TS s. 17.06.20) tanto la impugnación
selectiva del director recurrente como del TEAC al revisar sólo la
regularización de la tributación del socio. Añade la sentencia que
la Administración no puede beneficiarse de su mal proceder: “
allegans turpitudinem propiam non valet”.
A la vista de las actuaciones de
la Administración en este asunto tampoco procede la sanción
impuesta porque la Administración debe evitar que se incurra en
infracción y no limitarse a corregir y castigar las consecuencias.
Al principio de la sentencia se
rechaza que hubiera extemporaneidad en el recurso de director que
recurrió contra la resolución del TEAR porque lo hizo dentro del
mes siguiente a la comunicación de la resolución a cualquier órgano
de la Administración (TS s. 9.05.23), por su personalidad única
(art. 3.3 Ley 40/2015 LRJSP) y que (TS s. 6.07.9) no apreció el TEAC
de oficio.
- Recordatorio de jurisprudencia.
a) Se aplica el artículo 45.2
TR LIRPF y 16.7 TRLIS en los rendimientos del administrador único de
una sociedad con la misma actividad profesional (AN 12-2-24). Es
sujeto pasivo el que realiza la actividad sin necesidad de debatir
sobre la vinculación con la sociedad que apareciera como realizadora
(AN 8-3-23). Es gasto deducible la retribución al socio mayoritario
no administrador, pastelero, por servicios prestados en la actividad
de la sociedad, pastelería, sin que se pueda estimar que no hay
ajeneidad ni relación laboral
o que falta
relación con la actividad, como dice el AdelE, o que hay liberalidad
o retribución en fondos propios (TS 6-7-22, 11-7-22). Se debate
sobre la valoración de los ingresos del socio en el 84% del capital
y administrador; según TJUE s. 22.12.20, el administrado tiene
derecho a tributar de la forma fiscalmente más beneficiosa sin que
haya que hacer tributar por la opción más costosa, nº 27, si hay
explicación distinta, nº 30, de la mera menor tributación; TS s.
20.02.12, dice que se debe desenmascarar el fraude empleando los
medios legales, simulación, conflicto, pero garantizando los
derechos del administrado de tributar según la operación real; en
este caso se ha demostrado que la emisora de radio paga un importe
fijo y otro variable según audiencia y que la sociedad percibe
ingresos publicidad, que la música la selecciona un robot y que hay
trabajo de colaboradores; el art. 16 LIS obliga a comparar con otra
retribución en el mercado en igual situación, pero no da cobertura
a considerar que el valor es el precio a los clientes (AN 4-1-21).
Hay vinculación entre la sociedad y el socio-artista único
empleado; el importe de su retribución, que se considera gasto de la
sociedad, se obtuvo de los datos del representante que cobraba un 20%
de comisión; sin prueba de relación con los ingresos, no se admite
gastos de ocio o vacación, TS s. 18.07.17, ni de acompañantes no
identificados que no son equipo, porque no tiene (AN 16-6-21).
Se declaró una
retribución inferior a la de mercado y excesivos gastos; sanción
porque, aunque ni puede ser motivo el resultado, TS s. 17.07.12, ni
indicar sólo la norma y el porcentaje aplicable, TS s. 16.03.02, en
este caso de trata de una valoración de las acciones entregadas a la
socia por sus servicios (AN 29-6-21). La sociedad tenía como socios
al publicista, su esposa y su hijo: hay vinculación, art. 16.3.c) TR
LIS; los ingresos provenían de las cualidades del publicista y la
sociedad no añade valor relevante, la actividad podría existir sin
sociedad; en la regularización al socio no se deducen gastos ajenos
a la actividad; se considera que la relación era la propia de la
alta dirección y que en el cese hubo mutuo acuerdo y no despido.
Sanción porque no cabe interpretación razonable (AN 14-7-21). Los
servicios se prestaron por una contraprestación inferior a la de
mercado; no es argumento decir que en otro caso habrían tributado
como dividendos porque se debe tributar como rendimientos del trabajo
vinculados, sin que se den los tres requisitos del art. 16.10. 4º
TRLIS para la exención (AN 15-9-21). La valoración exige los
requisitos del art. 16.7 TRLIS, pero la sociedad no aportaba valor
alguno a los servicios prestados por el socio a la sociedad que se
facturaba a los clientes y se debe valorar a precios de mercado, sin
admitir la deducción de gastos no relacionados con los ingresos (AN
15-9-21). Fue el socio y no la sociedad el que prestaba los servicios
personalísimos de presentador de programas de televisión sin gastos
al carecer de medios propios ni subcontratados; retribución de
mercado por existir vinculación. No procede sanción porque hay
dudas razonables y la inspección reconoció un 20% de actividad de
la sociedad (AN 21-10-21). A efectos de la exención del art. 7 e)
LIRPF, conservar todo o parte de los derechos de un seguro mixto del
que eran beneficiarios los trabajadores no significa que hubo un
acuerdo extintivo de la relación laboral y no un despido (AN
30-6-21, dos).
b)
Si la renta, indemnización, no fue declarada y no fue objeto de
retención, en la regularización de la situación tributaria no
procede la elevación al íntegro ni restar la retención no
practicada ni soportada (TS 7-2-24)
I.
SOCIEDADES
8)
Deducción. Producción cinematográfica. Procedente. Una
AIE tiene derecho a la deducción
por producción cinematográfica (AN 29-1-25, 24-2-25,
dos)
Las sentencias aquí reseñadas
se refieren a una Agrupación de Interés Económico constituida para
la producción de cortometrajes. Se debate la condición de la
productora. El TEAC resolvió que no procedía considerarla
productora porque no tenía la iniciativa ni asumía
responsabilidades en la producción de la obra no ostentaba la
titularidad de los derechos. Y también niega eficacia tributaria a
los certificados del ICAA que la consideran productora.
Pero la sentencia se remite al
concepto de productor (art. 120.2 TR LPI aprobado por RDL 17.09.96)
como aquel que tiene la iniciativa, asume la responsabilidad y es
titular de los derechos que, en este caso, sería la AIE. Y añade
que las leyes han impulsado la producción cinematográfica por las
AIE (TS ss. 9.10.24 y 4.11.24). Por tanto considera que procede la
deducción del artículo 48 del RDLg 4/2004.
-
Recordatorio
de jurisprudencia. No
se aplica la deducción por producciones audiovisuales al no haber
acreditado indubitablemente que concurra la condición de productor
(TEAC 14-2-08). Al tener la condición de productor la entidad pudo
deducir por inversiones en producciones cinematográficas, art. 35.2
LIS, redacción Ley 50/98 (TEAC 12-6-08). A
efectos de la deducción por inversión en películas, los premios de
audiencia que se pagan al productor ejecutivo en función del “share”
de cada capítulo se debe considerar como "costes directos de
producción" y son base de la deducción; "los gastos de
cancelación anticipada" a pagar a dicho productor son costes
imputables a los capítulos ya producidos y forman parte de la base
de la deducción (TEAC 16-6-10)
9) Devolución.
Inconstitucionalidad. Deterioro de participaciones que fue deducible
en el IS. Procede la rectificación de autoliquidación y la
devolución solicitadas porque fueron declarados nulos e
inconstitucionales los preceptos afectados por el RD-L 3/2016 (TS
30-1-25)
La sentencia aquí reseñada se
refiere a un asunto originado por la declaración de
inconstitucionales y nulos por los preceptos de la LIS que se vieron
modificados por el RD-l 3/2016. Así, la Disposición Transitoria 16ª
tercero de la Ley 27/2014 señalaba que las pérdidas por deterioro
de los valores representativos de la participación en el capital o
en los fondos propios de entidades que hubieran resultado fiscalmente
deducibles en la base imponible de los períodos impositivos
iniciados antes del 1 de enero de 2013 se integrarán como mínimo
por partes iguales en la base imponible correspondiente a cada uno de
los cinco primeros períodos impositivos que se inicien a partir de 1
de enero de 2016. Y sigue considerando el supuesto de que se hubiese
producido la reversión de un importe superior y refiriéndose al
caso de transmisión de los valores.
En aplicación del artículo 86.1
CE (“En caso de extraordinaria y urgente necesidad, el Gobierno
podrá dictar disposiciones legislativas provisionales que tomarán
la forma de Decretos-leyes y que no podrán afectar al ordenamiento
de las instituciones básicas del Estado, a los derechos deberes y
libertades de los ciudadanos regulados en el Título I, al régimen
de las Comunidades Autónomas ni al Derecho electoral general”), en
cuanto que el IRPF se considera institución básica del Estado, la
TC s. 18.01.24 declaró que la Disposición Adicional 15ª y la
Disposición Transitoria 16ª LIS, en la redacción dada por el RDL
3/2016 eran inconstitucionales y nulos. La sociedad recurrente
solicitó la rectificación de la autoliquidación IS presentada
invocando, precisamente, que se habían aplicado preceptos
inconstitucionales. El Inspector Regional se declaró incompetente,
recurrió la interesada ante el TEAC y éste remitió el expediente
al TEAR.
La sentencia aquí reseñada
estudia las consecuencias y aplicación de la declaración de
inconstitucionalidad y nulidad de preceptos y concluye que procede
estimar el recurso y ordena, art. 221 LGT, la devolución de los
ingresos indebidos.
Aunque sea infrecuente, pero no
es extraordinario, dada lo grave de la irregularidad jurídica que
determina que un precepto establecido por norma con fuerza de ley se
declare inconstitucional y nulo, parece razonable considerar, al
menos, si tan grave lesión del Derecho no debe determinar, en todo
caso, que los efectos de exclusión del sistema de la norma viciada
sea desde su origen. Razones de seguridad jurídica, cuando no de
simplificación del ordenamiento, llevan a situar los efectos de la
nulidad a partir de la fecha de la declaración o periodificándolos
desde entonces. A veces los rodeos del derecho son más graves que
las irregularidades antijurídicas que pudieran aconsejarlos.
- Recordatorio de jurisprudencia.
La
declaración de inconstitucionalidad de la DAd 15 y la DTª 16.3 de
la LIS, según el RD-L 3/2016 por el TC determina la devolución de
lo ingresado(AN 22-1-25)
IVA
10)
Deducciones. Afectación. Entidades publicas con actividad no sujeta
y actividad gravada.
Cuando una entidad pública
realiza una actividad no sujeta al IVA y otra gravada, sólo ha
derecho a deducir el IVA soportado de lo que tenga como destino la
actividad gravada (AN 29-1-25)
La sentencia aquí reseñada
trata de una entidad pública que tiene como una parte de su
actividad en la televisión la comercialización de programas y
producciones propias a entidades adquirentes de contenidos y como
otra parte las emisiones publicitarias. El asunto tiene otro aspecto
de complejidad en cuanto a la extensión de la revisión que, en la
vía económico-administrativa puede alcanzar a cuestiones no
planteadas (arts. 237 y 239 LGT), lo que no se permite en la vía
contenciosa que no admite cuestiones nuevas sobrevenidas en el
procedimiento.
En cuanto al fondo del asunto,
como en AN 10.07.24 y 27.11.24, sólo cabe la deducción del IVA
soportado en adquisiciones de bienes y derechos que tengan como
destino y empleo la parte de la actividad sujeta y gravada.
- Recordatorio de jurisprudencia.
Si las ayudas recibidas se
considera que no son subvenciones vinculadas al precio las que se
destinan a la gestión de un servicio público, no cabe deducir el
IVA soportado por adquisiciones (AN 10-7-24, dos).
La empresa pública
de radiotelevisión autonómica tiene una actividad no sujeta que es
el servicio público para el que las subvenciones recibidas no son
contraprestación y una actividad privada como la publicidad y
comercialización de productos propios con operaciones gravadas con
derecho a deducir (AN 20-10-21).
Como en AN s.
22.09.21, según TS ss. 12.06.04 y 18.05.20, lo relevante es actuar o
no con la condición de autoridad pública, TJUE s. 25.02.21 y TS s.
8.03.16; en este caso se declaraba el IVA devengado y se deducía el
IVA soportado; el Plan de Permutas se considera autoconsumo art.
9.1.c) LIVA, TS s. 9.05.16, porque es un cambio de afectación de las
viviendas que pasan de un sector -promoción y venta gravadas- a otro
-cesión de uso exenta. No procede sanción porque “diligencia
necesaria” no es aquella que en todo caso evita el resultado
antijurídico y la cuestión era compleja (AN 11-11-21).
Hubo sujeción en
los servicios prestados por la sociedad anónima pública para el
desarrollo de las telecomunicaciones y lo percibido no fue
transferencia, sino, TJUE s. 2.06.16, contraprestación por las
encomiendas y encargos; no se aplica el art. 7.8 en lo subjetivo
porque no actuaba con autoridad, TJUE ss. 29.10.15 y 22.02.18; no es
invocable el art. 11 de la Directiva 2006/112/CE para considerar
aplicable el régimen de grupo de entidades para las públicas, con
vinculo organizativo, financiero y económico, que haría no sujetas
las prestaciones entre entidades públicas (AN 19-5-21, dos)
ITPyAJD
11)
TO. No sujeción. Autorización para ocupar el dominio público.
Terrazas. La autorización para
aprovechar el dominio público para instalar y explotar terrazas no
es hecho imponible del ITP porque no existe desplazamiento
patrimonial (TS 4-2-25)
Reiterando doctrina la sentencia
aquí reseñada recuerda que, a diferencia de las concesiones, las
autorizaciones no crean la titularidad de derechos, reales o
personales, ni son susceptibles de protección registral, ni pueden
ser objeto de expropiación forzosa y pueden ser revocadas en
cualquier momento. Pretender la tributación por ITP, en la modalidad
de “Transmisiones Onerosas”, es hacer una interpretación “in
malam partem” de lo dispuesto en el artículo 13.2 TR LITPyAJD,
cuando establece que se equipararán a las concesiones
administrativas, a los efectos del impuesto, los actos y negocios
administrativos, cualquiera que sea su modalidad y denominación, por
los que como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión
de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del
aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se
origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares .
Es oportuna y precisa la
aclaración que hace la sentencia, porque los términos de la ley del
impuesto podrían motivar razonablemente la interpretación que la
sentencia considera inadecuada. El aprovechamiento del dominio
público para la instalación y explotación de terrazas en la vía
pública mediante una autorización no es un hecho imponible del ITP.
No toda autorización entraña un desplazamiento patrimonial.
- Recordatorio de jurisprudencia.
En
la autorización de instalación
y explotación de terrazas para actividad de restauración en la vía
pública no hay desplazamiento patrimonial y no se produce el hecho
imponible (TS 7-1-25,
13-1-25
y16-1-25)
Julio
Banacloche Pérez
(27.03.25)
