PAPELES DE J.B. (nº 870)
(sexta época; nº 3/23)

DOCTRINA TRIBUTARIA COMENTADA
(teac diciembre 2022)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

INTERESES

1) Intereses de demora. Demora en la resolución. En la aplicación del art. 240.2 LGT, el cese del devengo de los intereses de demora por exceso en la duración del procedimiento se produce también cuando la deuda no estaba suspendida por haber sido ingresada (TEAC 21-12-22)

La resolución aquí reseñada determina un cambio de criterio en la doctrina del TEAC anterior (rr. 14.02.19 y 10.02.20) a la vista de la sentencia TSJ Madrid, s. 2.02.22, para cuando se produce una autoliquidación que se ingresa, una regularización que se impugna y la ejecución de una resolución tardía que determina la correspondiente compensación.

El artículo 66 RD 520/2005, RRV, regula la ejecución de las resoluciones administrativas y en el apartado 3, establece que cuando se anulan liquidaciones, se exigirán intereses de demora sobre el importe de la nueva liquidación, según lo dispuesto en el artículo 26.5 LGT; y, cuando el importe del acto recurrido hubiera sido ingresado total o parcialmente, se procederá a la compensación prevista en el artículo 73.1. LGT. El artículo 32 RD 939/2005, RGR, establece que las deudas se podrán extinguir por compensación y el artículo 58.2.b) RGR regula que, en la compensación de las cantidades a ingresar y a devolver que resulten de la práctica de una nueva liquidación por haber sido anulada otra anterior, en la nueva liquidación se procederá a la compensación de la cantidad que proceda; y, así, procederá la liquidación de intereses de demora devengados según el artículo 26.5 LGT, con la compensación en el mismo acuerdo. El citado artículo 26.5 LGT establece que en los casos en los que resulte necesaria la práctica de una nueva liquidación por haber sido anulada por una resolución administrativa o judicial se exigirá el interés de demora sobre el importe de a nueva liquidación, considerando como fecha de inicio del cómputo del interés de demora la misma que hubiera correspondido a la liquidación anulada y el interés se devengará hasta el momento en que se haya dictado la nueva liquidación, sin que el final del cómputo pueda ser posterior al plazo máximo para ejecutar la resolución.

Como, en el caso que decide la resolución que se comenta, ya se había producido el ingreso de una deuda y de sus intereses cuando se produce la ejecución y de ésta resultan cantidades diferentes de ambos conceptos que se deben compensar, aunque no había habido suspensión por el ingreso realizado, se deben compensar los importes correspondientes a las sucesivas liquidaciones.

- Recordatorio de jurisprudencia. El art. 240 LGT, el no devengo de intereses por exceso de tiempo en resolver, se aplica sólo en los casos de suspensión, pero en este caso no sólo estaba pagada la liquidación impugnación sin pedir suspensión, sino que, además, se había reducido parte de la cuota y por tanto de lo pagado (AN 16-9-21). Aunque se liquidó intereses a favor de la Administración, habiendo ingresado la deuda y habiendo tardado el TEAC más de un año en resolver, o no procedían o eran a favor del administrado (AN 18-10-21)        

RESPONSABLES

2) En recaudación. Prescripción. Según TS s. 14.10.22, se considera que las actividades recaudatorias interrumpen la prescripción del derecho a exigir el pago al deudor principal, pero no interrumpe el derecho a declarar la responsabilidad tributaria del artículo 42.2.a) LGT, cambio de criterio (TEAC 13-12-22)

La resolución aquí reseñada modifica el criterio mantenido anteriormente (TEAC rr. 21.07.16, 30.09.15), confirmando así el criterio de la doctrina científica que diferenciaba entre responsables en la aplicación de los tributos (arts. 42.1 y 43 LGT) y responsables en la recaudación (art. 24.2 LGT).

La resolución se fundamenta en el análisis de los artículos 67.2 y 68.7 de la LGT/2003 en su redacción original y en el artículo 68.8 después de la modificación de dicha LGT por la Ley 7/2012 que dice que, interrumpido el plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás obligados, incluidos los responsables. Según la sentencia del TS, que es la referencia que determina el cambio de criterio del TEAC, la reforma de la Ley 7/2012 (“incluidos los responsables”) no puede tener efectos retroactivos porque se trata de un precepto sancionador. 

- Recordatorio de jurisprudencia. El artículo 67.2 LGT es de confusa redacción porque es más aplicable al art. 66 a), liquidación, que al art. 66 b), recaudación y la modificación de la Ley 7/2012 no se puede aplicar con efectos retroactivos porque siendo sancionador el artículo 42.2 LGT, la reforma es perjudicial; el cómputo no se puede iniciar al producirse el hecho imponible ni al cometerse la infracción, porque no son relevantes en el art. 42.2 LGT, por lo que se debe contar desde que se produjo la transmisión o la ocultación (TS 14-10-22). En la prescripción de responsabilidad hay dos tiempos: hasta la declaración de responsabilidad y, si antes no se produjo prescripción, desde la declaración; en este caso hubo prescripción porque, TS s. 19.03.19, se notificó por comparecencia la providencia de apremio sin haber intentado dos veces la personal (AN 7-6-19). En la responsabilidad del art. 42.2. a) LGT, se interrumpió la prescripción en actuaciones con el deudor principal, incluso en anulaciones porque se ordenó la retroacción (AN 10-6-19). Aunque la interrupción de la prescripción para el deudor principal no afecta al responsable antes de ser declarado como tal, en este caso, la responsabilidad nace desde que se producen los hechos que la determinan y la venta del local fue simulada y el importe del cheque revirtió al emisor (AN 12-6-19). La primera declaración de fallido del deudor principal fue provisional y el plazo de prescripción se cuenta desde la posterior definitiva, 3 años después; dos años después se declaró la responsabilidad como administrador solidario; no hubo prescripción (AN 17-7-18)    

GESTIÓN

3) Competencia. Regímenes especiales del IS. A la vista TS s. 23.03.21, y como en TEAC r. 4.10.22, sólo la Inspección es competente para la comprobación de la aplicabilidad o de aspectos de su contenido de un régimen especial del IS; Gestión puede comprobar otros aspectos (TEAC 19-12-22)

La sentencia reseñada decide respecto de la interesante cuestión de la competencia para comprobar e investigar la aplicación de los regímenes especiales del Impuesto sobre Sociedades a partir de una posible contradicción legal respecto de la exención según se establecía el artículo 9.3 del RDLeg 4/2004, TR LIS y actualmente en el artículo 9.3.c) de la Ley 27/2014, LIS.

Al respecto se debe señalar que el artículo 117.1.c) LGT, después de su modificación por el RD-L 13/2022, considera entre las funciones de la Gestión tributaria el reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios fiscales y de los regímenes tributarios especiales mediante el correspondiente procedimiento de gestión; y el artículo 141 e) LGT incluye entre las funciones de la Inspección tributaria la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para (beneficios, incentivos y devoluciones) … la aplicación de regímenes tributarios especiales. Por su parte, la TS s. 23.03.21 ya señalaba que la competencia para comprobar e investigar la aplicación de los regímenes tributarios especiales corresponde a la Inspección.

Parece razonable que sea así en cuanto que, incluso la comprobación limitada que es la de más extenso ámbito y contenido de la Gestión, ni siquiera puede examinar la contabilidad de las sociedades (cf. art. 136.2. c LGT), además de otras limitaciones como en los requerimientos a terceros. Del mismo modo, también es razonable que la resolución reseñada que aquí se comenta considere que la competencia de Inspección se refiere a los requisitos para aplicar y los elementos esenciales de la aplicación de los regímenes especiales, sin que abarque a otras cuestiones o aspectos que sí pueden comprobar los órganos de Gestión. No así, en este caso, que el objeto de la comprobación es el tipo aplicable que es un elemento nuclear del régimen especial.

- Recordatorio de jurisprudencia. Gestión no pudo anular la aplicación del régimen especial del IS en aportación no dineraria porque es, art. 2 RGIT/86, competencia de la Inspección (TS 13-6-14). En comprobación limitada no cabe cambiar el régimen de tributación: general por trasparencia (TS 9-2-16). En comprobación limitada no se puede cambiar el régimen tributario declarado -general por transparencia-, ni aunque lo solicite el interesado (AN 10-7-14). La comprobación por Gestión que necesitaba comprobar la contabilidad es una incompetencia objetiva que determina la nulidad, TS ss. 15.06.00, 31.05.05, 30.09.08, 11.01.15 (AN 30-9-19).        

II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IVA

4) Servicios. Venta de abonos de sillas y palcos en desfiles procesionales. Cuando la contemplación no sea libre y gratuita, se trata de un servicio sujeto y exento (TEAC 15-12-22, unif. crit.)

La resolución aquí reseñada se ha producido como consecuencia de un recurso para unificación de criterio, art. 242 LGT, interpuesto por el director de Gestión de la AEAT, contra una resolución de un TEAR. El fondo del asunto trata de la aplicación del artículo 20 Uno 14º LIVA que regula la exención de las prestaciones de servicios que se relacionan, entre los que están las representaciones teatrales, musicales, coreográficas, y que se efectúan por entidades de derecho público o por entidades o establecimientos culturales privados de carácter social. Considera el centro directivo de la AEAT que hay que distinguir dos servicios: el de representación por los que representan, que estaría exento, y el de contemplación mediante precio por los asistentes en asientos y espacios acotados, que estaría gravado. En este caso se reconoce que la reclamante es una entidad que hace aplicable la exención, si procede.

La resolución que se comenta puede ser, en principio, difícil de comprender para quienes conocen los desfiles procesionales de Semana Santa. Si se comprende que pueden producirse en espacios acotados a los que sólo pueden acceder quienes pagan el correspondiente abono, se puede llegar fácilmente al ejemplo de espectáculos en recintos cerrados de acceso restringido que habría que hacer corresponder con el espacio acotado en el que se produjeran los desfiles como “recorrido oficial” y así, habría sujeción y exención. En cambio, en otros recorridos, el precio por los asientos sería un servicio sujeto y gravado al tipo general del IVA como alquiler de sillas. Y ésta es la resolución textual del Tribunal:

- “Cuando la contemplación de los desfiles procesionales por el llamado Recorrido Oficial durante la Semana Santa no sea libre y gratuita, esto es, cuando quede reservada en exclusiva a aquellas personas que pagan por ello, la venta de abonos de sillas y tribunas para contemplar sentado tales desfiles constituye un servicio sujeto y exento del Impuesto sobre el Valor Añadido.

- Se entenderá que la contemplación de los desfiles procesionales no queda reservada en exclusiva a quien paga, cuando el público que no lo hace, aún sin tener acceso a las zonas de sillas o tribunas, pueda contemplar los desfiles procesionales con normalidad, en todo el Recorrido Oficial o en parte de él, por no existir obstáculo relevante que se lo impida.

- Por el contrario, si tales desfiles pudiesen ser contemplados normalmente por cualquier persona, por todo el Recorrido Oficial o por parte de él, sin necesidad de pagar por ello, esto es, si el acceso a los mismos fuese libre y gratuito, la venta de abonos de sillas y palcos constituiría en tal supuesto un servicio sujeto y no exento del IVA, sometido a tributación por el tipo general del 21%.”

Parece difícil de deslindar el primer supuesto del segundo. Y parece casi imposible que se produzca la exclusividad en los desfiles procesionales por las calles, y con asientos en las aceras de uso gratuito, pero excluyente. Sería más sencillo, y posiblemente lo justo, hacer tributar por todo servicio de cesión temporal de asientos o de espacios para colocar los que se van a ceder por precio. Se trata de un espectáculo, cultural sí, pero, desde luego, religioso, lo que debería limitar, incluso por circunstancias subjetivas, los casos de sujeción con exención.      

- Recordatorio de jurisprudencia. La expresión “determinadas prestaciones de servicios culturales”, art. 13.A.1.n) Sexta Directiva, no quiere decir que todas las prestaciones de servicios culturales estén exentas, y no tiene un efecto directo, sino que deja un margen a los Estados miembros (TJUE 15-2-17). La exención del art. 20.1.14º LIVA se aplica a conciertos, espectáculos y festivales cuando la propia entidad privada de carácter social reconocida vende las entradas porque se refiere a la organización y se aplica aunque no sea la entidad la realiza la representación (TEAC 20-4-11)      

ITPyAJD

5) TO. Base imponible. Valor de referencia. La resolución de la Dirección General del catastro contiene los elementos precisos para fijar el valor de referencia de los bienes inmuebles rústicos sin construcción (TEAC 21-12-22, cuatro)

1. Se refieren las resoluciones reseñadas aquí a las reclamaciones interpuestas por particulares contra la resolución de la Dirección General del Catastro que señala los elementos precisos para fijar el valor de referencia de los bienes inmuebles rústicos sin construcción. Consideraban los reclamantes que no estaba motivada y que los elementos aprobados no determinaban el valor de referencia. Como fondo y ámbito de discrepancia las ponencias de valores a efectos del valor catastral, su contenido y su impugnabilidad.

Es obligado señalar que las resoluciones reseñadas empiezan advirtiendo de que no tratan ni del principio de reserva de ley (art. 8 LGT) para determinar la base imponible de los tributos, ni si los elementos empleados para determinar el valor son adecuados para determinar la capacidad económico para contribuir (art. 31 CE y 3.1 LGT). Tampoco estima la resolución las críticas al informe por considerarlas no significativas, ni tampoco que no se ajusta al RD 1020/1993, porque eso ya fue contestado antes.

Entiende el TEAC que la resolución impugnada no es un reglamento ni tampoco una disposición general (TS ss. 24.02.03, 21.11.00, 10.02.11), sino que es un acto administrativo de carácter general. Considera el TEAC que la resolución de la Dirección General del Catastro reúne los requisitos propios de los actos administrativos, “pues no se sitúa en un plano de abstracción, sino que concreta los elementos precisos para llevar a cabo la fijación de los valores de referencia de los bienes inmuebles rústicos sin construcciones”. Según el TEAC, esta consideración, siguiendo la jurisprudencia del Tribunal Supremo en relación con las ponencias de valores catastrales, no se vería enervada, por la circunstancia de que cada valor de referencia pueda ser aplicado en una pluralidad de ocasiones durante su vigencia (ejercicio 2022), ni tampoco por el hecho de que este acto de fijación de los valores de referencia sea presupuesto de otros ulteriores, pues ello no consiente su equiparación con una norma jurídica. En lo formal, también advierten las resoluciones aquí reseñadas de que no se contestan todas y cada una de las alegaciones como pedían los reclamantes, sino que la contestación es global sin que se produzca indefensión (AN s. 11.07.22)  

Como la resolución de la DG Catastro se basa en el informe anual del mercado inmobiliario rústico (IAMIR 2021), señala el TEAC que, en cuanto que dicho informe requiere la intervención de órganos colegiados en el ámbito catastral y es parte de los trabajos previos y necesarios para su elaboración, estas circunstancias hacen que tal informe goce de una presunción de acierto “iuris tantum” que puede ser desvirtuada mediante prueba en contrario, siendo “absolutamente” relevante al efecto la DF 3ª del TR Ley del Catastro respecto de “los módulos de valor medio” resultantes de su análisis, en tanto que sobre ellos se configura el valor de referencia, queden documentados también en la resolución final, como aquí ha ocurrido. En este caso, en el BOE de 13 de octubre de 2021 se publicó el trámite de audiencia pública previo a la resolución sobre elementos precisos para determinar el valor de referencia de los inmuebles rústicos para 2022.

2. Concluye el TEAC considerando que la resolución de la DG Catastro contiene los elementos necesarios para poder determinar el valor de referencia de cada inmueble, habiendo dado cumplimiento al mandato que se le encomendó por el legislador, sustentado en las directrices contenidas en la DTª 9ª TR Ley del Catastro Inmobiliario.

a) La DTª 9ª del RDLeg 1/2004, TRLCI (nueva redacción por Ley 7/2021), establece que, en tanto no se apruebe el desarrollo reglamentario, la aplicación de los módulos de valor medio previstos en la DF 3ª para la determinación del valor de referencia de cada inmueble se realizará según las directrices que, a continuación, se señalan para los bienes inmuebles urbanos y para los bienes inmuebles rústicos:

- para los bienes inmuebles urbanos: los criterios y reglas de cálculo se ajustarán a las normas técnicas de valoración y cuadro marco de valores del suelo y de las construcciones para determinar el valor catastral; serán de aplicación los módulos básicos del suelo y construcción de cada municipio, que se aprueben según las directrices dictadas para la coordinación de valores; los valores de suelo de zona permitirán n la reproducción de los módulos de valor medio de los productos inmobiliarios representativos en cada ámbito territorial homogéneo de valoración.

- para los bienes inmuebles rústicos no se identifican criterios ni reglas ni referencias al valor catastral.

La resolución del DG del Catastro definirá su ámbito de aplicación y concretará criterios y reglas de cálculo, (para urbanos también: módulos básicos de suelo y construcción, valores de suelo de zona y costes de construcción), así como en su caso, campos de aplicación de coeficientes correctores (para rústicos: de localización, agronómicos y socioeconómicos).  

b) La DF 3ª del RDLeg 1/2004, TRLCI (nueva redacción por Ley 7/2021), establece que la Dirección General del Catastro determinará de forma objetiva y con el límite del valor de mercado (para que el valor de referencia no lo supere “se fijará mediante Orden de la Ministra de Hacienda un “factor de minoración al mercado para los bienes de una misma clase: Orden HFP/1104/2021, de 7 de octubre), a partir de los datos obrantes en el Catastro, el valor de referencia, resultante del “análisis de los precios comunicados por los fedatarios” públicos en las  compraventas inmobiliarias efectuadas. A este efecto, incluirá las conclusiones del análisis de los citados precios en un “informe anual del mercado inmobiliario”, y en un “mapa de valores” que “se publicará en la sede electrónica de la DG Catastro” (y el que no maneje la electrónica que aprenda) que contendrá la delimitación de ámbitos territoriales homogéneos de valoración, a los que asignará módulos de valor de valor medio de los productos inmobiliarios representativos.

Anualmente, la DGC aprobará mediante resolución, los elementos precisos para la determinación del valor de referencia “de cada inmueble” por aplicación de los citados módulos de valor medio y de los factores de minoración correspondiente en la forma que “reglamentariamente” se determine. La resolución “se publicará por edicto en la Sede Electrónica” de la DGC (para qué emplear el BOE si sólo se trata de determinar la base imponible por “ley asimilada”: resolución) antes del 30 de octubre del año anterior a aquél en que deba surtir efecto, previo trámite de audiencia colectiva, para lo que se publicará un edicto en el BOE (esta versión en papel debe ser para que empiecen a formarse en electrónica todos los contribuyentes) en el que se anunciará la apertura del trámite de audiencia por un período de diez días durante el cual los interesados (que ya habrán debido aprender a leer la resolución publicada en sede electrónica) podrán presentar (¿por vía electrónica?) alegaciones y pruebas que estimen convenientes.  

La resolución será recurrible (cada entrecomillado de los párrafos anteriores podría ser un motivo de impugnación en un Estado de Derecho) en vía económico administrativa o, potestativamente, mediante recurso de reposición, en el plazo de un mes desde su publicación, sin que la interposición de la reclamación suspenda su ejecución.

En los 20 primeros días del mes de diciembre la DGC publicará en el BOE anuncio informativo para general conocimiento de los valores de referencia de cada inmueble que, al no tener condición de datos de carácter personal, podrán ser consultados de forma permanente a través de la Sede Electrónica del Catastro (lógicamente sólo por aquellos que tengan conocimientos y medios para tener tal acceso, en una nueva lesión de los principios de un Estado de Derecho.

3. Precisamente estos valores de referencia son el motivo por el que no podrían existir en un Estado de Derecho que tuviera como regulación constitucional la exigencia de un sistema tributario justo y la contribución según la capacidad económica. Es suficiente comprobar que en este sistema tal capacidad económica, en cuanto a la titularidad de inmuebles, tenencia, sustento de derechos reales, precio o contraprestación en la transmisión, se manejan el valor catastral, el valor de referencia, el valor de mercado, el valor declarado, el importe real, convenido y efectivamente satisfecho. De modo que, salvo la justificación del valor de mercado y la realidad del importe convenido o satisfecho, todos los demás valores responden a conceptos arbitrarios (cf. art. 9 CE) cuya irracionalidad, desde luego por su coexistencia, aumenta en su propia existencia. No se diga otra cosa, del rechazo que producen las previsiones legales que dan prevalencia, en una alternativa de valores, al mayor.

Y también hay que añadir las dudas que plantea que exista lo que podría ser otro “valor de referencia” puesto que, en la comprobación de valores (art. 57.1.b) LGT) se incluye la “estimación por referencia” a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal (aplicando un coeficiente al valor catastral); y si así se determina la “capacidad económica”, no parece existir motivo razonable que impidiera comprobar el “valor de referencia” empleando el medio legal de la “estimación por referencia”. Sea como sea parece imposible evitar que entender que el valor de referencia, ha sido un invento consecuencia de entender que la ley es un instrumento meramente formal que se puede manejar sin ningún condicionante racional (capacidad económica) ni jurídico (interdicción de la arbitrariedad: art. 9 CE) y por mera reacción visceral “monocrática”, como ocurrió cuando se cambió el sujeto pasivo del IAJD en los préstamos hipotecarios o con los nuevos “gravámenes”, verdaderos tributos que deben ser “generales”, creados “contra” determinados entidades de determinados sectores económicos (energético y financiero) y personas (grandes fortunas) y vaciando la “autonomía autonómica” legal.  

No se sabe qué es el valor catastral, concepto administrativo, pero existe y se ha admitido secularmente; en cambio, no hay motivo ni fundamento racional ni jurídico ni económico, para el “valor de referencia, que es, posiblemente, algo mayor que el valor catastral y, por ley, no superior al valor de mercado. Y hay que insistir hasta que produzca nauseas jurídicas: el valor de referencia es la base imponible de un tributo que, contra el principio de reserva de ley, se determina por un director general de un ministerio mediante una resolución o un informe vinculante. Y así “hasta que florezca la justicia” (salmo 71)      

4. Sin duda, lo más relevante de la resolución del TEAC que aquí se comenta es de lo que no trata, según ella misma advierte y aquí se ha señalado. Por lo demás, hay algunos aspectos que no se debe olvidar, aunque no se refieran directamente a la resolución: 1) la conveniencia de actuar en la jurisdicción contenciosa y considerar ya desvirtuada la vía de la inconstitucionalidad, aunque hayan desaparecido los principios de reserva de ley y de seguridad jurídica (cf. art. 9 CE) al quedar “la base imponible” en manos de una dirección general y “la legalidad” no a la determinación de la base imponible, sino a que puede determinarla un órgano de la Administración por resolución o informe (quizá es de agradecer que no se haya señalado un puesto de trabajo menor como competente; y que las normas sean resoluciones y órdenes ministeriales, en vez de lo aparatoso de una ley); y 2) la trascendencia del valor de mercado que es el único elemento (limitador) del  valor de referencia que se puede razonar y probar.    

5. Referencias normativas. Además de lo expuesto sobre la regulación del valor de referencia en el texto refundido de la Ley del Catastro, se puede señalar cómo se trata en la regulación de los diferentes tributos del Estado.     

5.1 No se incluye el valor de referencia como regla especial en la regulación del IRPF (art. 35) ni en la del LIP (art. 9) ni en la LIS (art. 17) ni en el IRNR (art. 18), ni en el IVA (art. 78).

5.2 Del valor de referencia como base imponible trata el artículo 10.2 TRLITPyAJD, modificado por la Ley 11/2021, de 9 de julio, estableciendo que, en el caso de los bienes inmuebles, su valor será el valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario, a la fecha del devengo del impuesto, salvo que el valor declarado, el precio o contraprestación pactada o ambos sean superiores, en cuyo caso se estará al mayor. Se añade que, cuando no exista valor de o éste no pueda ser certificado por la Dirección General del Catastro, la base imponible, sin perjuicio de la comprobación administrativa (cf. art. 57 LGT), será la mayor de las siguientes magnitudes: el valor declarado, el precio o contraprestación pactada o el valor de mercado.

Cuando se aplique el valor de referencia sólo se podrá impugnar al hacerlo con la liquidación que, en su caso, realice la Administración o con ocasión de la solicitud de rectificación de la autoliquidación (cf. arts. 120.3 y 134 LGT). Cuando el interesado considere que la determinación del valor de referencia perjudica sus intereses legítimos, podrá solicitar la rectificación de la autoliquidación impugnando dicho valor de referencia.

Cuando se solicite la rectificación de la autoliquidación por estimar que el valor de referencia perjudica los intereses legítimos o cuando se interponga un recurso de reposición contra la liquidación que en su caso se practique impugnando el valor de referencia, la Administración resolverá, previo informe preceptivo y vinculante de la Dirección General del Catastro que ratifique o corrija el citado valor de referencia, a la vista de la documentación aportada.

5.3 Sí se incluye el valor de referencia en la regulación de la base imponible del ISyD (art. 9.3) en iguales términos que en la LIRPF y, además influyendo en la tributación por este concepto por la incidencia en la valoración de las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de transmisiones a título lucrativo (art. 34 LIRPF).

Consideración final. En este estado en que se encuentra el Estado de Derecho, a pesar de que el artículo 8 LGT, dedicado a la reserva de ley, establece que, en todo caso, se regulará por ley la delimitación de la base imponible, ese precepto parece que permite entender que se cumple su contenido cuando una ley dice que la base imponible será el valor de referencia, sin definir su contenido ni su justificación, y que tal valor de referencia, que es la base imponible de algún tributo, es el que determina una dirección general y que se conocerá por los informes que emita ya sea anualmente, ya sea a petición de la Administración o de los interesados, en los términos regulados en la Disposición Final Tercera del RDLeg 1/2004, que aprueba el Texto Refundido de la Ley del Catastro, modificada por la Ley 11/2021. La resolución aquí considerada ni entra ni puede entrar en si así se respeta el principio de legalidad y la reserva de ley.

- Recordatorio de jurisprudencia. Como en TS s. 23.05.18, aplicar un coeficiente al valor catastral es un procedimiento inidóneo para calcular el valor real; la Administración no goza de una presunción iuris tantum de acierto al aplicar ese medio de comprobación de valores del art. 57 LGT; es preciso que se motive la comprobación de valor; el interesado no está obligado a probar que el valor que declaró era el valor real (TS 10-2-20). La comprobación de valor aplicando un coeficiente al valor catastral para determinar el valor real, según art. 57 LGT, es un medio inidóneo por general y ajeno a cada inmueble si no se complementa con una comprobación individual; no cabe presumir el desacierto del precio declarado en escritura y la Administración no goza de una presunción de que el valor real coincide con el establecido de forma abstracta por normas reglamentarias que aprueban coeficientes (TS 18-2-20, dos, 26-2-20). El medio que aplica un coeficiente al valor catastral, art. 57 LGT, no es idóneo por su generalidad y porque falta la relación directa con el bien, salvo que se complemente con la comprobación directa, porque el medio no dota a la Administración de primacía en la veracidad y acierto, sino que debe motivar por qué el valor declarado no se corresponde con el real, lo que no es una obligación del contribuyente (TS 18-5-20, voto particular). La estimación por referencia no es un medio idóneo de comprobación por su generalización; aplicar un coeficiente al valor catastral no dota a la Administración de presunción de veracidad; y el administrado no está obligado a probar que el valor declarado es el valor real (TS 18-5-20). No cabe presumir un desacierto en la valoración del contribuyente; la Administración no goza de una presunción “iuris tantum” de que el valor real coincide con el establecido de forma arbitraria por normas reglamentarias; la Tasación Pericial Contradictoria no es una carga del contribuyente, sino una facultad; comprobación inidónea al no ofrecer información suficiente para ser rebatida por TPC (TS 3-6-20). En la comprobación de valores a efectos de una escritura de agrupación e unidades económicas- locales para galería o centro comercial- aplicar un coeficiente al valor catastral es un medio inidóneo si no se complementa con una comprobación directa y singular del inmueble, porque no cabe presumir ni el desacierto del precio declarado ni la Administración goza de presunción iuris tantum de que el valor real coincide “con el establecido de forma abstracta en una norma reglamentaria” (TS 9-7-12). En la comprobación de valores en una venta de inmueble, la aplicación de un coeficiente al valor catastral para obtener el valor real es un procedimiento inidóneo por su generalidad y falta de relación con el inmueble, si no se complementa con actividad estrictamente comprobadora relacionada con el inmueble; ni cabe presumir el desacierto del precio en escritura sin que la Administración disponga de una presunción iuris tantum de que el valor real coincide con el establecido de forma abstracta por una norma reglamentaria; trasladable in toto la doctrina de TS s. 23.05.18 (TS 1-10-20)   

Julio Banacloche Pérez

(19.01.23)