PAPELES DE J.B. (nº 753)
(sexta época; nº 32/21)

DOCTRINA TRIBUTARIA COMENTADA
(teac septiembre 2021)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

NORMAS

1) Opciones. Bases negativas. La compensación de bases negativas no es un derecho, sino una opción que se debe cumplir en plazo, salvo excepciones TEAC r. 16.01.19; no presentar declaración en plazo es optar por no compensar; aunque la TEAC r. 4.04.17 ha sido anulada por AN s. 11.12.20, no es firme y está pendiente de casación; en este caso, se trata de un no residente y se aplican los arts. 15, 20 y 21 TRLIRNR (TEAC 22-9-21)

Establece el artículo 119.3 LGT que las opciones que, según las normas tributarias, se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración, no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración. Entiende el TEAC que la compensación de bases negativas no es un derecho del administrado tributario, sino una opción condicionada en el tiempo y en la forma, que se extingue y no es subsanable si no se ejercita con los requisitos señalados en el precepto. Discutible, sin duda, es esa distinción derecho-opción, porque regulada la opción lo que existe es un derecho a la opción. Y si no se regula la opción no hay derecho, sino facultad, posibilidad, discrecionalidad.

Al considerar esta resolución parece obligado, en primer lugar, interpretar la norma según los criterios legales (art. 12 LGT y art. 3 Cc) y jurisprudenciales (sobre interpretación extensiva, estricta o restrictiva y sobre los límites de la integración analógica, art. 14 LGT). El artículo 119.3 LGT, sin duda, es una norma restrictiva, puesto que condiciona lo que, de no existir, permitiría al administrado tributario actuar de otro modo, sin condicionamientos. Se exige, por tanto, una interpretación estricta, al menos de los términos que emplea la ley.

Por tanto, lo primero que exige el artículo 119.3 LGT es que exista una norma tributaria que regule una opción. No es una exigencia interpretativa exorbitante porque existen numerosos ejemplos en el ordenamiento tributario de preceptos que regulan opciones. El más conocido, de general aplicación, el art. 83 LIRPF, que regula la opción por la tributación conjunta. En la LIRNR, en los preceptos citados en la resolución, no se regula ninguna opción, como no sea que se considere así la posible solicitud a la Administración para que valore los gastos de dirección y generales que resulten deducibles, pero no consta ni la forma de ejercicio ni el tiempo de solicitud ni si es renunciable.

En segundo lugar, el precepto “tributario” que regule la opción debe regular también el ejercicio, la solicitud “y” la renuncia de la opción (la copulativa es exigencia lógica porque carecería de sentido regulara el ejercicio o la renuncia a una opción sin regular su origen y fundamento normativo) y, en esa regulación que, naturalmente, debe incluir el tiempo y la forma de ejercicio, solicitud y renuncia de la opción,

En tercer lugar, en cuanto a la forma, la LGT exige que la opción se ejercite, solicite o renuncie por “declaración”, pero ése no es término vacío de contenido: el artículo 119.1 LGT mismo regula la declaración tributaria y se distingue de la autoliquidación (art. 120 LGT) y, desde luego, de la declaración-liquidación, propia del IVA (art. 164 Uno 6º LIVA). No es ésta una diferenciación exótica o intrascendente: el artículo 122 LGT regula las declaraciones y autoliquidaciones complementarias, pero sólo permite las declaraciones sustitutivas y el artículo 123.3 LGT regula un procedimiento para rectificar las autoliquidaciones presentadas cuando el interesado considere que han perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos. Por tanto, la posibilidad de aplicar el artículo 120.3 LGT para rectificar una autoliquidación anterior no es que prevalece sobre el artículo 119.3 LGT, sino que éste, referido a las declaraciones tributarias, no es aplicable a la opción (al derecho a la opción) que se ejercita, solicita o renuncia mediante autoliquidación.

Aún habría que añadir que no cabe extender el contenido de preceptos restrictivos mediante presunciones que llevan más allá de los términos empleados en la ley: no presentar una declaración no es, desde luego, una renuncia que exige una manifestación de voluntad expresa.

No se puede acabar si señalar el riesgo que debiera existir cuando un órgano de la Administración conociendo que la aplicación de la ley puede ser distinta a la que hace, decide realizarla. El TEAC manifiesta que conoce el criterio contrario de la AN. La obligación de resolver (art. 239.1 LGT) no es evitable, pero tampoco es una excusa para actuar imprudentemente o sin asumir el mismo riesgo que el que tiene el contribuyente obligado por la ley a autoliquidar un impuesto, es decir a calificar los hechos, aplicar correctamente la norma y practicar la difícil técnica de la liquidación, cualesquiera que fuesen sus conocimientos. No es ocioso recordar que una causa de exoneración de responsabilidad en las sanciones a los administrados (art. 179.2.d) LGT) es poner la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Y, en este asunto no faltan matices: Aplicando el art. 119.3 LGT y el art. 19.4 TR LIS, en una inspección que provoca un cambio en el régimen sustantivo -en vez de patrimonial, régimen general-, el contribuyente no está obligado a mantener la opción original respecto de la imputación temporal de renta, sino que puede modificar la opción siempre que en ese procedimiento no se haya puesto de manifiesto que hubo infracción (TS 15-10-20). Como en TS s. 15.10.20 y por unidad de doctrina, al considerar no aplicable el régimen de sociedades patrimoniales la Inspección debió haber ofrecido la oportunidad de manifestarse sobre la imputación temporal del art. 19 LIS; la irreversibilidad de las opciones no es absoluta como lo prueba los arts. 119.3 y 120.3 LGT, además de que cabe incluir entre los derechos del contribuyente, porque la relación del art. 34 no es cerrada y, TS ss. 22.11.16 y 18.05.20, lo exigen el principio de justifica y la capacidad económica (TS 21-10-20). En la regularización inspectora que cambia del régimen especial de sociedades patrimoniales al régimen general, el interesado no está obligado a mantener la opción respecto de la imputación temporal y puede cambiar, pero no en los casos, como éste, en el que actuó con medios fraudulentos (TS 29-10-20).

Incluso de la propia Administración: Cuando, con posterioridad a la presentación de la autoliquidación y por una resolución de TEA o una sentencia que anula una actuación de la Administración (que eliminó o redujo la BI negativa), se produjo un aumento de las BI negativas compensables en períodos anteriores, la sociedad puede optar por la compensación, o por una compensación mayor a la inicial, siendo indisponibles las cantidades de BI negativas por las que sí se pronunció anteriormente. Se matiza la TEAC r. 4.04.17, de modo que el art. 119.3 LGT sobre inalterabilidad de las opciones, se debe interpretar: “rebus sic stantibus”, si una resolución o sentencia cambia la regularización tributaria por una improcedente actuación administrativa que minoró la compensación, se permite cambiar la opción inicial (TEAC 16-1-19)

- Recordatorio de jurisprudencia. Como en TS s. 15.10.20, la operación de permuta de solar por construcción se considera operación con precio aplazado, art. 19.4 TR LIS; en este caso no se solicitó la opción porque en la autoliquidación se aplicó el régimen de sociedades patrimoniales y el art. 14.1 LIRPF, sin optar por el art. 14.2 LRPF, pero cuando la Inspección regularizó aplicando el régimen general, sería aplicable el criterio de imputación por cada cobro. No se ha cambiado la opción y la Administración debió aplicar la regla general de la LIS y no liquidar por el total exigible (TS 24-3-21)

RECARGOS

2) De extemporaneidad. Retroactividad de la Ley 11/2021. Según DF 7ª Ley 11/2021, la reforma del art. 27 LGT entró en vigor el 11 de julio de 2021 y se aplica, DTª 1ª, a los recargos exigidos con anterioridad si es más favorable y no han adquirido firmeza (TEAC 22-9-21, dos)

Esta reciente resolución interesa por su novedad y también por confirmar la naturaleza sancionadora de los recargos.

- Recordatorio de jurisprudencia. Aunque el recargo no sea una sanción ni el precepto esté en la LGT es obligado atender al Derecho Común: es aplicable el art. 1105 Cc que exonera en los casos fortuitos o de fuerza mayor: en este caso, en cuanto se conoció que el causante tenía cuentas en EEUU se comunicó a la Administración a efectos del ISyD. La buena fe y la confianza legítima se han visto lesionados y tanto la Inspección como los TEA han aplicado el mayor rigor sin analizar las circunstancias, con sus resoluciones arbitrarias por ser contrarias a la lógica (AN 11-4-19)

PROCEDIMIENTO

3) Registro de grandes empresas. Según el art. 35 RD 1065/2007, RAT, el registro de grandes empresas está formado por quienes superaron 6.010.121,04 euros durante el año anterior, calculado según art. 121 LIVA; según TJUE s. 20.06.91 los dividendos percibidos no son contraprestación de las sociedades tenedoras de valores ni, TJCE s. 6.02.97, en la rentabilidad o transmisión de valores de renta fija, si la entidad no participa en la gestión ni fuera su objeto, TJCE s. 20,06.96, y así se debe entender de un fondo de inversiones; cambio de criterio respecto del TEAC 12.11.19, 23.03.21 y 22.04.21; y en fondos de pensiones, TEAC 21.06.21; los fondos son un patrimonio separado distinto de la entidad que los promueve y gestiona y los propietarios de la inversión son los partícipes (TEAC 22-9-21)  

El interés de la resolución aquí reseñada está en lo mucho que aporta al repaso de conceptos: que los propietarios de los patrimonios en fondos de inversión y de pensiones son los aportantes, que el promotor y el gestor sólo obtienen la renta que les corresponde por su tarea y que, lógicamente, la rentabilidad de los patrimonios separados corresponde a los titulares de los fondos aunque se les aplique un régimen de diferimiento, si así está regulado y cuando sea aplicable, y en la transmisión o reembolso de las participaciones o cobro de las pensiones.

También sirve para recordar la consideración de sujetos pasivos de las entidades sin personalidad (art. 35.4 LGT), como son los patrimonios separados, cuando así esté establecido en la ley del tributo de que se trate, como ocurre en el IVA art. 84 Tres LIVA o en el IS (art. 7.1 c) y f) LIS). Y, relacionando estas consideraciones con la resolución, habría que preguntarse si era necesario tanto razonamiento respecto de unos patrimonios separados -fondos de inversión y fondos de pensiones- para considerar que la renta que origina las inversiones o la transmisión de valores no les corresponde a efectos del registro de grandes contribuyentes; y si no les corresponde por qué son sujetos pasivos en los impuestos que así se regula.

- Recordatorio de jurisprudencia. Las actuaciones de comprobación censal de la Unidad de Módulos constituyen uno de los procedimientos de gestión, arts. 144 a 147 RTA: comprobación censal, rectificación censal, rectificación de oficio de la situación censal y rectificación del NIF; en este caso, se excluyó de módulos por exceso de facturación, pero no se rectificó la situación censal, por transcurso del tiempo se produjo la caducidad pero, no declarada ésta ni iniciado el procedimiento de rectificación, el procedimiento no acabó y no es válido el informe de la Unidad de Módulos ni se puede iniciar el procedimiento de comprobación limitada antes de que se declare la caducidad y se señalen los recursos. Las actuaciones de obtención de información para utilizar después un procedimiento de comprobación limitada están sujetas al plazo máximo de duración: la utilización de documentos y medios de prueba en otro procedimiento sólo cabe cuando haya concluido, en su caso, por caducidad (TS 27-2-19)

RESPONSABLES

4) En recaudación. Aplicando el art. 42.2.a) LGT, la aceptación por el donatario, contra art. 643 Cc, párrafo segundo, al no dejar al donante bienes suficientes para pagar su deuda tributaria, porque así se cumple el requisito de causar o colaborar en la ocultación o transmisión, aunque las deudas existieran años antes y fuera conocida por la Administración la titularidad de los bienes sin actuar (TEAC 16-9-21, unif crit.)

Aunque no hace muchos años desde que se descubrió la potencialidad recaudadora del artículo 42.2.a) LGT y se generalizó ese motivo de responsabilidad tributaria, ha pasado a ser uno de los aspectos más litigiosos de las normas reguladoras del sistema tributario.

En la resolución aquí reseñada no es de menor importancia leer con atención la consideración que en ella se hace del artículo 643 Cc que, primero se cita como fundamento esencial, para luego decidir que, en la donación en perjuicio de la Hacienda, no se ajusta al supuesto de responsabilidad tipificado, porque la norma civil determina la rescisión del contrato y la tributaria no, aquélla sitúa el elemento subjetivo en el donante y ésta en ambos y desde luego, en el donatario al que se declara responsable.

Es lógico que se llega a esa conclusión cuando se trata la reacción del acreedor fiscal, la Administración, como si fuera un particular civil, cuando en realidad se está en presencia, encubierta, de una sanción no tipificada como tal (La responsabilidad solidaria en recaudación, art. 42.1.a) LGT, tiene naturaleza sancionadora (TC s. 26.04.90 y TS ss. 10.12.08, 8.12.10, 16.12.15). El responsable tributario por impedir o dificultar la recaudación mediante la transmisión u ocultación de bienes embargables debe pagar una multa por una acción ilícita y dolosa, porque, desde luego, lo que debe pagar no tiene nada que ver con su capacidad económica para contribuir (art. 31 CE) que es el fundamento de la tributación.

Precisamente porque es difícil de razonar ese doble requisito -subjetivo, en la intención de impedir o dificultar la recaudación aunque no se consiga, y objetivo, en los actos de transmisión u ocultación de bienes embargables y, precisamente hasta el valor de la deuda o de los mismos según sea o no suficiente- es por lo que, en este caso, la alegación es razonable: si desde hace más de doce años el deudor de la Hacienda lo era por elevados importes y era titular de inmuebles, cuando se transmiten mediante un acto lícito, válido y público es difícil relacionar esa operación con una intención. Si se hubiera querido así, se habría transmitido años antes, se alega; pero no se transmitió en aquel tiempo, se replica.

Sólo queda el camino de la realidad negocial: con esa transmisión lícita, válida y pública de los bienes adquiridos por el declarado responsable, no se ha impedido ni dificultado el cobro, ha habido transmisión, pero, desde luego no ha habido ocultación. Y con la declaración de responsabilidad tributaria lo que se ha hecho no es lo que habría hecho un acreedor para recuperar los bienes transmitidos en fraude de su derecho, sino aprovechar la condición privilegiada de la Administración, su potestad de ejecución coactiva legal y una interpretación del precepto para hacer efectivo un cobro no ya sin dificultades, sino sin coste y con comodidad.      

- Recordatorio de jurisprudencia. Aplicando el art. 42.a) LGT, en la donación del patrimonio al cónyuge procede la derivación de responsabilidad que alcanza a las deudas que se devenguen con posterioridad a la ocultación o transmisión si se actúa de forma intencionada con la finalidad de impedir; en este caso a la “sciencia fraudis” se unió el “concilium fraudis” respecto de la posibilidad de un perjuicio (TS 11-3-21)

INSPECCIÓN

5) Alcance. Incumplimiento. No respetar el alcance comunicado es un defecto sustantivo: se anula la liquidación y no cabe retroacción para subsanar, TS s. 4.03.21, ni en comprobación limitada, cambio de criterio TEAC rr. 12.12.13 y 15.12.15, ni en inspección, cambio de criterio TEAC rr.  22.7.20 y 18.02.21 (TEAC 22-9-21)

No hay que nada que agradecer ni admirarse por los cambios de criterio, o de doctrina, de los tribunales. En general, lo lógico es considerar que alguna consecuencia se debe producir respecto de quien mantuvo un criterio que se ha reconocido que era contrario a Derecho; a veces, durante años, a veces afectando a muchos. En particular, cuando se trata de la tributación, dado que los administrados son sancionador por sus infracciones, errores y deficiencias, incluso por simple negligencia, no sólo es razonable, sino de Justicia que se produzcan consecuencias en los individuos o colectivos que han propuesto y decidido contra Derecho con perjuicio de terceros.

No obstante lo anterior, es una buena noticia la resolución que aquí reseñada y que se refiere no sólo al alcance en el procedimiento de inspección, sino también en la comprobación limitada. Así es la esencia de los procedimientos y de ahí la diferencia con los recursos administrativos en los que los órganos revisores de la Administración deben extender la revisión, más allá de las cuestiones planteadas (arts. 223.4, 237.1 y 239.2 LGT), a todas las cuestiones que ofrezca o suscite el expediente.  

Se confirma, así, lo que se debía deducir de sentencias y resoluciones de hace años: Hubo indefensión porque en la comunicación de inicio se señalaba la comprobación de ajustes al resultado contable y, luego, se regularizó todo el régimen de tributación aplicando la transparencia (AN 22-5-14); Si la orden de carga y la comunicación al inspeccionado señalaba como objeto comprobar el ajuste negativo, no se pudo concluir cambiando el sistema de tributación o imputación y la aplicación de la transparencia (AN 26-6-14); Si, a pesar de ser una comprobación censal, se comprobó las facturas controvertidas considerando que eran falsas y sancionando, procede su anulación porque se empleó un procedimiento inadecuado (TEAC 17-7-14); No procede la regularización de los saldos de cuotas a compensar determinados de períodos no prescritos, pero no incluidos en el alcance de la comprobación (TEAC 16-12-14)

- Recordatorio de jurisprudencia. No se produjo una inspección general en actuación de alcance parcial porque, comprobado que la sociedad no era patrimonial, procedía determinar la base imponible en régimen general (TS 19-10-17)

SANCIONES

6) Procedimiento. Extinción. Fallecimiento. Como TS s. 3.06.20, el fallecimiento después del acuerdo sancionador, pero antes de que sea firme, impide cuestionar la legalidad de la imposición, porque se ha extinguido la sanción; en este caso, el recurso de alzada de un director de le AEAT contra la resolución exculpatoria de un TEAR estaba pendiente de resolución que se ha producido aquí (TEAC 22-9-21)

A veces, el Derecho conduce a conclusiones que exigen una reflexión para comprender lo que se decide. En el asunto que decide la resolución reseñada se trata de aplicar dos preceptos: el artículo 189.1 LGT que dice que la responsabilidad derivada de las infracciones tributarias se extinguirá por el fallecimiento del infractor y por el transcurso del plazo de prescripción para imponer las correspondientes sanciones; y el artículo 190.1 LGT que dice que las sanciones tributarias se extinguen por el pago o cumplimiento de al prescripción del derecho para exigir su pago, por compensación, por condonación y por el fallecimientos de los obligados a satisfacerlas

El fallecimiento extingue la responsabilidad que se declararía en un procedimiento sancionador porque desaparece el responsable y extingue la sanción impuesta al no poder cumplir su función punitiva y disuasoria. Si se considera que los acuerdos sancionadores que no son firmes no son ejecutables en vía administrativa (art. 212.3 LGT), y no deberían ser ejecutados en ningún otro ámbito, aunque no sea así, es posible considerar que pueda existir una sanción impuesta en un acto que no es firme por existir una impugnación pendiente de resolución. Y para casos así es para los que es necesaria esa diferenciación en la regulación de la responsabilidad y de la sanción.   

- Recordatorio de jurisprudencia. Si fallece el infractor después del acuerdo sancionador, pero antes de que adquiriera firmeza, no es posible cuestionar la legalidad del acto porque la sanción se ha extinguido por ministerio de la ley; no se trata de que no se puede exigir, sino, arts. 189.1 y 190.1 LGT y TC s. 11.12.12, de extinción de la sanción (TS 3-6-20). Si el sancionado fallece antes de que la sanción hubiera adquirido firmeza, TS s. 3.06.20, se extingue la sanción (AN 15-7-20)

REVISIÓN

7) Ingresos indebidos. Acto nulo. La cesión de una póliza de seguro después de la designación expresa de beneficiario es contraria al art. 99 Ley 50/1980, del Seguro, y por tanto, la donación es nula (TEAC 30-9-21)

En general, los actos sujetos al Derecho privado contrarios a lo dispuesto en una norma imperativa son nulos de pleno derecho (art. 6.3 Cc). En este caso la cesión de la póliza se calificó como donación, pero al ser contraria a una ley, es nula y procede devolver la cuota ingresada.

- Recordatorio de jurisprudencia. No procede revisar de oficio la liquidación definitiva de una donación de acciones porque no tuvo en cuenta que, después de la donación hubo una reducción y ampliación de capital con renuncia y enajenación del derecho de suscripción a bajo precio, por la publicidad de los actos y por tratarse de hechos distintos (TS 22-11-02)   

II. DERECHO TRBUTARIO. PARTE ESPECIAL

IRPF

8) Exenciones. Trabajos en el extranjero. Aplicando el art. 7.p) LIRPF, para la exención no es necesario que sea una entidad no residente la que se beneficie de forma exclusiva de los servicios prestados por el trabajador desplazado fuera de España, porque, TS s 28.03.19, no existe inconveniente a una pluralidad de beneficiarios si al menos uno es no residente (TEAC 22-9-21)

La resolución aquí reseñada presenta a consideración un nuevo caso en el que la Administración ha mantenido un criterio contra Derecho en la aplicación de un tributo respecto del que se niega una exención, de modo que tiene que ser el TEAC el que, a la vista de la doctrina del TS, revise el criterio ilegal mantenido por la Administración.

En este sentido es especialmente interesante recordar que el artículo 14 LGT prohíbe la integración analógica para extender más allá de sus estrictos términos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales. Y, en este sentido, en la aplicación de una exención añadir requisitos que la ley no establece no sólo es una integración analógica prohibida aunque sea para restringir y no para extender el ámbito de aplicación de una exención, sino que es una suplantación de funciones contraria al principio de reserva de ley (art. 8 d) LGT) que exige que sea exclusivamente por ley la regulación de las exenciones.

- Recordatorio de jurisprudencia. Fue un error la doctrina que se dedujo del artículo 23 LGT/1963 que exigía la interpretación restrictiva en las normas de exenciones, cuando se deben interpretar como cualquier otra; lo prohibido es extender su regulación por analogía que no es interpretación (TS 6-5-15)

I. SOCIEDADES

9) Deducciones. Doble imposición. La DAd 15ª TRLIS no contradice el CDI con Portugal porque regula el cálculo de la deducción al tributar en los dos países, pero no fija el ámbito en que se aplica; primero se aplica el CDI que remite a la norma del Estado de residencia y, luego, se aplica el Derecho interno, DAd 15ª que establece el límite del 50% de modo que, como cuando no hay cuota bastante para deducir, se resta hasta ese límite un período y el resto en el siguiente; aunque hay planteada por la AN una cuestión de inconstitucionalidad, aún no se ha resuelto (TEAC 22-9-21)

Con razonamiento claro y suficiente que se debe agradecer el TEAC, en la resolución aquí reseñada, decide este asunto en el que había provocado una discrepancia la aplicación de la ley del impuesto y el convenio para evitar la doble imposición. Reconoce que lo primero es atender al convenio porque los tributos se rigen (art. 7.b) LGT): por la Constitución, por los tratados o convenios, por las normas de la UE, por las leyes tributarias, por las disposiciones reglamentarias y, con carácter supletorio, por las disposiciones del derecho administrativo y los preceptos del derecho común. Y explica que, aplicado, primero, el convenio que lleva a la normativa del Estado de residencia del interesado (la norma portuguesa permite la deducción), y, después, la norma del otro Estado (que limita el importe de la deducción en cada período), se respeta el convenio aplicando la deducción, en la parte que permite el límite, en años sucesivos.

Desde luego esta resolución es revisable en la vía jurisdiccional con incierto resultado.

- Recordatorio de jurisprudencia. Si se reconoció el derecho a la exención de un socio en un procedimiento de rectificación de la autoliquidación, se debe reconocer en la sociedad porque lo exige la seguridad jurídica y porque la Administración no actúa sólo con personalidad única sino también con voluntad única e inescindible (AN 13-2-14)  

IVA

10) Devolución. No establecidos. Una entidad estadounidense soporta IVA repercutido por participar en un congreso profesional de entidades farmacéuticas para promocionar y comercializar productos o ensayos. Como excepción al requisito de reciprocidad, cabe obtener, TJUE ss. 9.03.06 y 18.03.10, la devolución de cuotas por servicios de acceso, hostelería, restauración y transporte en ferias y exposiciones como eventos para ofrecer y presentar información a una pluralidad de personas en un tiempo y lugar concretos (TEAC 20-9-21)

El debatido asunto de las participaciones en congresos, ferias y exposiciones, no se limita sólo a discrepancias respecto del IRPF que afecta a los asistentes o del IS respecto de las sociedades que promueven o participan, como es frecuente, sino que también plantea dudas a efectos del IVA. A un caso de estos se refiere la resolución aquí reseñada.

 Posiblemente sea conveniente recordar el artículo 2 LIVA que dispone que en la aplicación del impuesto se tendrán en cuenta lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que formen parte del ordenamiento interno español, en cuanto que en esa previsión adquiriera sentido la reciprocidad a que se alude en la resolución reseñada.

En este sentido, se admite la exoneración de los requisitos que se exigen para la devolución del IVA soportado en otro Estado por servicios de acceso, hostelería, restauración y transporte en ferias y exposiciones como eventos para ofrecer y presentar información a una pluralidad de personas en un tiempo y lugar concretos. Así se regula en el artículo 119 bis 3º segundo guión, que termina diciendo: “El reconocimiento de la existencia de la reciprocidad de trato se efectuará por resolución del director general de tributos del Ministerio de Economía y Hacienda

- Recordatorio de jurisprudencia. Según TJUE ss. 21.03.18 y 11.06.20 y TS s. 2.01.13, procede la devolución a un establecido en Suiza sin necesidad de aportar documentación, art. 119 LIVA, por reciprocidad, como con Canadá, Israel, Japón, Noruega, Mónaco (AN 9-6-21)

IMPUESTOS ESPECIALES

11) Combustible nuclear. Según TS ss. 10.06.21, 15.06.21 por remisión a TS s. 8.06.21, respecto del Impuesto sobre la producción de combustible nuclear gastado y residuos radioactivos resultantes de la generación de energía nucleoeléctrica y del Impuesto sobre el almacenamiento de combustible nuclear gastado y residuos radioactivos resultantes de la generación de energía nucleoeléctrica: es legal la Orden HAP/2223/2013 que aprueba los modelos 584 y 585 de declaración y autoliquidación, aunque no se hubiera obtenido el informe del Consejo de Estado, porque no es un reglamento ejecutivo; y no existe duplicidad de imposición con la tasa ENRESA (TEAC 20-9-21)

Es una característica del Estado de Derecho la coherencia y coordinación entre las diversas disposiciones y preceptos del ordenamiento. En este sentido, en la base se encuentra el derecho común que se aplica supletoriamente y, en cada parte, hay referencias normativas básicas como son las disposiciones el Derecho Administrativo común y en éste, ya en el ámbito tributario, la LGT respecto de las leyes de cada tributo.

La resolución aquí reseñada incorpora un repaso al concepto y función de los reglamentos. En ellos la dependencia estricta de los ejecutivos respecto de la ley que ejecutan, no existe para las disposiciones reglamentarias funcionales, instrumentales, salvo cuando incorporan previsiones que traspasan lo funcional alcanzando lo sustantivo. No ocurre así, según el TEAC en los modelos de autoliquidación de impuestos especiales sobre los que decide la resolución.

- Recordatorio de jurisprudencia. Aunque el art. 26 del Concierto habilita a Vizcaya para aprobar los modelos de declaración del IVA, no permite que sustituya el correspondiente al resumen anual por una autoliquidación y, menos, para, así, crear una nueva causa de interrupción de la prescripción, cuando es doctrina que el modelo 390 no contiene una autoliquidación y no interrumpe la prescripción (TS 22-6-21)

Julio Banacloche Pérez

(28.10.21)