PAPELES DE J.B. (nº
693)
DOCTRINA TRIBUTARIA
COMENTADA
I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL
NOTIFICACIONES
1) Electrónica. Inclusión
en el sistema. Hay que atender a la modificación del RD
1065/2007 con la inclusión del art. 115 bis y 115 ter. Desde la Ley 39/2015 es
posible la notificación electrónica a los sujetos del art. 14.2 de la ley sin
depender de la previa notificación personal de su inclusión en el sistema de
notificación electrónica -NEO. Para la AEAT no hay obligación de notificar la
inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada, art. 5.1 RD
1363/2010: a las personas jurídicas y entidades sin personalidad a que se
refiere el art. 4.1 del RD y a las personas jurídicas que, reuniendo los
requisitos del art. 4.2 RD, estén obligadas a relacionarse con la
Administraciones Públicas, según art. 14.2 Ley 39/2015. La obligación de
notificar la inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada, del
art. 5.1 RD 1363/2010 se mantiene, desde la vigencia de la Ley 39/2015, para
las personas jurídicas que reuniendo los requisitos del art. 4.2 RD, no están
incluidos en el art. 14.2 de la ley (TEAC 25-1-21 unif. crit.)
Así es nuestra “sencilla” normativa
tributaria. En este caso, el TEAR entendió una cosa, un director de la AEAT
entendió otra y recurrió al TEAC y éste para unificar criterios (art. 242 LGT)
parió esa explicación. Un viejo tributarista musitaría: Ya dije yo que la Ley
11/2007 era el portillo para dejar sin defensas al contribuyente. Así se resume
en el preámbulo del RD 1363/2010: “La Ley 11/2007, de
22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los Servicios Públicos,
ha supuesto un avance definitivo en la construcción e implantación de la
Administración Pública electrónica… al reconocer el derecho de los ciudadanos a
su utilización en sus relaciones con la Administración. Esa misma Ley 11/2007,
de 22 de junio, permite establecer reglamentariamente la obligación de
relacionarse con la Administración solamente a través de medios electrónicos a
las personas jurídicas y a aquellas personas físicas que, atendidas sus
circunstancias, puede entenderse que tienen garantizado el acceso y
disponibilidad de los medios tecnológicos precisos.”
- Se inaugura así
la nueva normalidad jurídica del “derecho obligatorio”.
a) Dice el artículo 14 de la Ley 39/2015: “1. Las
personas físicas podrán elegir en todo momento si se comunican con las
Administraciones Públicas para el ejercicio de sus derechos y obligaciones a
través de medios electrónicos o no, salvo que estén obligadas a relacionarse a
través de medios electrónicos con las Administraciones Públicas. El medio
elegido por la persona para comunicarse con las Administraciones Públicas podrá
ser modificado por aquella en cualquier momento”. Y añade el precepto: “2. En
todo caso, estarán obligados a relacionarse a través de medios electrónicos con
las Administraciones Públicas para la realización de cualquier trámite de un
procedimiento administrativo, al menos, los siguientes sujetos: a) Las personas
jurídicas. b) Las entidades sin personalidad jurídica. c) Quienes ejerzan una
actividad profesional para la que se requiera colegiación obligatoria, para los
trámites y actuaciones que realicen con las Administraciones Públicas en
ejercicio de dicha actividad profesional. En todo caso, dentro de este
colectivo se entenderán incluidos los notarios y registradores de la propiedad
y mercantiles. d) Quienes representen a un interesado que esté obligado a
relacionarse electrónicamente con la Administración. e) Los empleados de las
Administraciones Públicas para los trámites y actuaciones que realicen con
ellas por razón de su condición de empleado público, en la forma en que se
determine reglamentariamente por cada Administración.”
- Léase
la ley con atención: Las personas físicas podrán elegir si se comunican por
medios electrónicos con la Administración y en cualquier momento podrán
cambiar; pero están obligados, “al menos”: las personas jurídicas, las
entidades sin personalidad y cuatro casos de personas físicas. Hay que seguir
leyendo para concretar el “al menos”.
Y
se cierra así la regulación legal: “3. Reglamentariamente, las Administraciones
podrán establecer la obligación de relacionarse con ellas a través de medios
electrónicos para determinados procedimientos y para ciertos colectivos de
personas físicas que, por razón de su capacidad económica, técnica, dedicación
profesional u otros motivos, quede acreditado que tienen acceso y
disponibilidad de los medios electrónicos necesarios.”
- Este es el portillo por
el que asaltar la muralla. Un portillo, como todo portillo medieval, camuflado:
primero con el doble hueco (obligación en determinados procedimientos -sin
condiciones- y para ciertos sectores- con aparente condición); y después: 1)
con una exigencia de difícil de comprobación (para “determinados colectivos” de
personas físicas; 2) por razón -condición a probar y motivar- de su (¿del
colectivo o de la personas físicas colectivizadas?) capacidad económica,
técnica, dedicación profesional u “otros motivos” -lo que hace inútil las
referencias indeterminadas a la capacidad económica, técnica y dedicación profesional;
3) si queda acreditado (¿colectivamente?, “¿mayoritariamente?, ¿presuntamente?)
su acceso y disponibilidad de los medios electrónicos necesarios.
b) Dice el RD 1363/2010:
“Artículo 4. Personas y entidades obligadas. 1.
Estarán obligados a recibir por medios electrónicos las comunicaciones y
notificaciones administrativas que en el ejercicio de sus competencias les dirija
la Agencia Estatal de Administración Tributaria las entidades que tengan la
forma jurídica de sociedad anónima (entidades con número de identificación
fiscal –NIF– que empiece por la letra A), sociedad de responsabilidad limitada
(entidades con NIF que empiece por la letra B), así como las personas jurídicas
y entidades sin personalidad jurídica que carezcan de nacionalidad española
(NIF que empiece por la letra N), los establecimientos permanentes y sucursales
de entidades no residentes en territorio español (NIF que empiece con la letra
W), las uniones temporales de empresas (entidades cuyo NIF empieza por la letra
U), y las entidades cuyo NIF empiece por la letra V y se corresponda con uno de
los siguientes tipos: Agrupación de interés económico, Agrupación de interés
económico europea, Fondo de Pensiones, Fondo de capital riesgo, Fondo de
inversiones, Fondo de titulización de activos, Fondo de regularización del
mercado hipotecario, Fondo de titulización hipotecaria o Fondo de garantía de
inversiones.”
-
Así es el desarrollo reglamentario de la obligación legal referida a personas
jurídicas y las entidades sin personalidad.
Y sigue el desarrollo
reglamentario: “2. Igualmente, con independencia de su personalidad o forma
jurídica, estarán obligados a recibir por medios electrónicos las
comunicaciones y notificaciones administrativas que les practique la Agencia
Estatal de Administración Tributaria las personas y entidades en las que
concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Que estuvieran inscritas
en el Registro de grandes empresas regulado por el artículo 3.5 del Reglamento
general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección
tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de
aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de
julio. b) Que hayan optado por la tributación en el régimen de consolidación
fiscal, regulado por el capítulo VII del título VII del texto refundido de la
Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo
4/2004, de 5 de marzo. c) Que hayan optado por la tributación en el Régimen
especial del grupo de entidades, regulado en el capítulo IX del título IX de la
Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. d) Que
estuvieran inscritas en el Registro de devolución mensual, regulado en el
artículo 30 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, Reglamento del
Impuesto sobre el Valor Añadido. e) Aquellas que tengan la condición de
representantes aduaneros según lo dispuesto en el Real Decreto 335/2010, de 19
de marzo, por el que se regula el derecho a efectuar declaraciones en aduana y
la figura del representante aduanero, o presenten declaraciones aduaneras por
vía electrónica.
- Esta es la manifestación de la habilitada autonomía reglamentaria para
establecer la obligación electrónica por razón del procedimiento
(consolidación, grupo, devolución mensual, representación aduanera) y, quizá
por razón de su capacidad económica y técnica (grandes empresas).
Y concluye el precepto reglamentario: “3. El obligado será excluido del
sistema de dirección electrónica habilitada cuando dejaren de concurrir en él
las circunstancias que determinaron su inclusión en el mismo, siempre que así
lo solicite expresamente, por medio de solicitud específica presentada por
medios electrónicos en la sede electrónica de la Agencia Estatal de
Administración Tributaria. La Agencia Estatal de Administración Tributaria
dispondrá del plazo de un mes para resolver sobre la solicitud. En el caso de
que el acuerdo sea estimatorio, deberá contener la fecha desde la que es
efectiva la exclusión del sistema y habrá de notificarse en el lugar señalado
al efecto por el interesado o su representante o, en su defecto, en la
dirección electrónica habilitada de uno u otro. La fecha de efectividad de la
exclusión no podrá exceder de un mes desde la fecha en que se hubiere dictado
la resolución. En el caso de que el acuerdo sea denegatorio, por entenderse que
no han dejado de cumplirse las circunstancias determinantes de la inclusión en
el sistema de notificación en dirección electrónica habilitada, habrá de
notificarse en el lugar señalado al efecto por el interesado o su representante
o, en su defecto, deberá ponerse en el plazo de un mes a disposición del
obligado en la dirección electrónica habilitada de uno u otro. En el caso de
que en el plazo de un mes no se haya resuelto expresamente la solicitud de
exclusión, se entenderá que, a partir del vencimiento de dicho plazo, el
obligado deja de estar incluido en el sistema de notificación en dirección
electrónica habilitada. Esta exclusión por la falta de resolución en plazo
tendrá la misma eficacia que si se hubiera dictado resolución estimatoria en
plazo. Lo anterior no será obstáculo para que, si siguen concurriendo las
circunstancias determinantes de la inclusión en el sistema de notificación en
dirección electrónica habilitada, la Agencia Estatal de Administración
Tributaria pueda notificar al obligado su nueva inclusión en dicho sistema conforme
al artículo 5.” Se modifica, así, el art. 2 del RD 285/2014.
- Es verdad que la ley decía que uno puede elegir si se comunica o no
electrónicamente con la Administración y que puede cambiar de parecer en
cualquier momento, porque la comunicación electrónica es un derecho del
administrado. Pero también es verdad que la ley prevé que la comunicación
electrónica es obligatoria para las personas jurídicas y para las entidades in
personalidad y que un reglamento puede incluir a otros en esa obligación bien sea
por participar en determinados procedimientos, bien sea por ser parte de un
colectivo cualificado. Y, para que nadie se pueda quejar, el reglamento también
regula la “salida” del sistema cuando se solicite “expresamente” (¿se puede
solicitar tácitamente una exclusión?), pero no se trata de aquel cambio de
elección originario, al arbitrio del administrado, sino que sólo cabe “salir”
si dejan de concurrir las circunstancias que determinaron la inclusión. La
Administración tiene un mes para decidir, pero puede dejar pasar el tiempo en
cuyo caso el silencio equivale a la exclusión. Pero “si siguen concurriendo”
(no si vuelven a concurrir) las circunstancias de inclusión, la Administración,
que no resolvió expresamente en plazo, puede comunicar “su nueva” inclusión. El
dogal se aprieta.
c) Sobre la comunicación de la inclusión dice el RD 1363/2010: Artículo 5.
Comunicación de la inclusión. 1. La Agencia Estatal de Administración
Tributaria deberá notificar a los sujetos obligados su inclusión en el sistema
de dirección electrónica habilitada. Dicha notificación se efectuará por los
medios no electrónicos y en los lugares y formas previstos en los artículos 109
a 112 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Adicionalmente, la Agencia Tributaria incorporará estas comunicaciones en su
sede electrónica (https://www.agenciatributaria.gob.es/) a los efectos de que
puedan ser notificadas a sus destinatarios mediante comparecencia electrónica
con los requisitos y condiciones establecidos en el artículo 40 del Real
Decreto 1671/2009, de 6 de noviembre, por el que se desarrolla parcialmente la
Ley 11/2007, de 22 de junio, de acceso electrónico de los ciudadanos a los
servicios públicos. 2. En los supuestos de alta en el Censo de Obligados Tributarios
la notificación de la inclusión en el sistema de dirección electrónica
habilitada se podrá realizar junto a la correspondiente a la comunicación del
número de identificación fiscal que le corresponda”. Y, añade el precepto: “3.
Cuando en aplicación del apartado 1 anterior se practique la notificación de la
inclusión en el sistema de dirección electrónica habilitada, por medios
electrónicos y no electrónicos, se entenderán producidos todos los efectos a
partir de la primera de las notificaciones correctamente efectuada.”
- La inclusión en el sistema se debe hacer por medios no electrónicos
(arts. 109 a 112 LGT) aunque la AEAT ya incorpora esa comunicación en su sede
electrónica para que los afectados puedan comparecer electrónicamente. Si, por
exceso de diligencia, la AEAT comunica de forma electrónica y no electrónica,
la notificación se considera producida cuando se hubiera producido la correcta.
d) Y dice el RD 1065/2007 (modificado por RD 1/2010 y RD
1070/2017): Artículo 115 bis. Práctica de las notificaciones a través de medios
electrónicos.1. El régimen para la práctica de las notificaciones a
través de medios electrónicos será el previsto en las normas administrativas
generales con las especialidades que se establezcan legal y reglamentariamente.
2. En el ámbito de competencias del Estado, mediante Orden del Ministro de
Hacienda y Función Pública se podrán regular las especialidades en la práctica
de las notificaciones a través de medios electrónicos.”. El art. 115 ter que
regulaba as notificaciones voluntarias en sede electrónica, que fue añadido por
RD 410/2014, fue suprimido por RD 1070/2017. En esta materia no debe haber nada
“voluntario”, dijera lo que dijera la ley.
En definitiva, la resolución reseñada que se comenta establece como
criterio: que no hay que comunicar la inclusión en el sistema de dirección
electrónica a las entidades que están incluidas por ley (art. 14.2 Ley 39/2015;
art. 4.1 RD 1363/2010); en cambio, es obligada la comunicación de la inclusión
en el sistema a las personas jurídicas no incluidas por ley (art. 14.2 Ley
39/2105), aunque reúnan los requisitos del art. 4.2 RD 1363/2010 (grupos,
consolidación, devolución mensual, representación aduanera, grandes empresas).
Como se decía en las cuentas: “salvo error u omisión”.
- Recordatorio de jurisprudencia. La inclusión en el sistema DEH no fue
notificada de forma regular. Según TS s. 26.05.11 la Administración debe probar
que se cumplieron todos los requisitos formales, art. 115 bis RD 1065/2007 y
art. 5 RD 1363/2010; comunicar que la notificación está a disposición no
subsana la deficiente comunicación de la inclusión en el sistema, tampoco se subsana que en otro expediente la
Administración comunicara su extrañeza porque la sociedad no atendía a
notificaciones electrónicas pendientes lo que puede ser prueba de su buena fe,
pero tampoco en esas estaba la de que aquí se trata y, contra AdelE, la
reclamación posterior tampoco subsana la irregular inclusión (AN 7-1-16)
2) Electrónica. Acceso voluntario. Según
art. 115 RD 1065/2007, se debe entender por notificado de un acto a cuyo
conocimiento se ha llegado por acceso voluntario a la Sede Electrónica de la
AEAT, art. 109 LGT, arts. 41 y 43 LPAC, si se acredita documentalmente esta
circunstancia, aunque no esté obligado a recibir notificaciones por medios
electrónicos (TEAC 22-1-21, unif.crit.)
De la resolución aquí reseñada conviene separar dos
aspectos: por una parte, la eficacia de las notificaciones, incluso
defectuosas, cuando llegan a conocimiento del interesado (aunque la referencia
al art. 115 RD 1065/2007 no sea adecuada y el artículo 109 LGT sólo es una
referencia a la LPAC). Y, por otra parte, la posibilidad de pedir que las
comunicaciones sean electrónicas que se regula en el artículo 41.1, in fine,
Ley 39/2015, LPAC. Pero ninguno de estos dos aspectos permite a la
Administración dejar de notificar por el medio a que está obligada, porque el
administrado no dirige su actuación. En caso de acceso voluntario a la sede
electrónica de la AEAT, el administrado puede beneficiarse de su proceder
lícito, pero no puede verse perjudicado.
- Recordatorio de jurisprudencia. Aportada en reposición documentación no
aportada cuando se requirió en el procedimiento administrativo, en la necesaria
ponderación en cada caso del porqué, aquí se aprecia que, acogida la sociedad
a la notificación electrónica, no hubo trámite de audiencia antes de la
liquidación y la Inspección actuó de forma aleatoria y alternativa con
notificación electrónica o personal lo que provoca indefensión e inseguridad,
TS s. 10.11.14; retroacción (AN 18-7-17)
INSPECCIÓN
3) Contenido. Operaciones vinculadas.
Bilateralidad. Los principios básicos de la vinculación
son: bilateralidad y garantía de defensa de las partes; la iniciación de
procedimientos de aplicación de los tributos con varios no lesiona los derechos
de defensa, TS s. 18.05.20; la Inspección actuó según la bilateralidad al
regularizar más ingresos en la persona física y más gastos en la sociedad, pero
la impugnación por el director de inspección de la AEAT de sólo la
regularización por el IRPF rompe la bilateralidad al quedar esta parte sometida
a revisión, mientras la otra ha adquirido firmeza. Desestimación del recurso
del director (TEAC 2-2-21)
La resolución aquí reseñada aporta recordatorios de
interés respecto de regulaciones anteriores del tratamiento de las operaciones
vinculadas, sin duda más acordes con la Justicia; pero es relevante porque
declara y hace operativos los dos principios básicos: bilateralidad y defensa
de las partes. Actuó bien la Inspección, pero no lo hizo así el director que
impugnó sólo la regularización de una de las partes. La coherencia del sistema
tributario es un principio del Estado de Derecho y la regularización íntegra es
una de sus manifestaciones, como es un exceso injusto el tratamiento sesgado de
las obligaciones conexas (arts. 68.9 y 239.7 LGT)
- Recordatorio de jurisprudencia. En comprobación,
verificación o inspección, TS s. 17.09.20, se debe regularizar todos los
tributos relacionados con los mismos presupuestos fácticos porque lo exige, TS ss.
17.04.17 y 5.12.27, el principio de buena Administración (TS 17-12-20)
SANCIONES
4) Culpa. Existente. En
localización indebida del IVA en adquisiciones intracomunitarias de vehículos
procede sanción porque se ha omitido la diligencia o cuidado debidos que
personalmente le era exigible en función de su capacidad para conocer el
sentido antijurídico de su conducta o asesorarse al respecto; culpa por art.
183.1 LGT, porque la conducta fue voluntaria y le era exigible otra (TEAC
22-1-21)
Leyendo íntegramente la resolución aquí reseñada se
comprueba, por una parte, que no ha habido ocultación alguna; y, por otra
parte, que se trata de aplicar un aspecto complejísimo de la aplicación del IVA
(adquisiciones intracomunitarias, localización del hecho imponible, régimen de
bienes usados). Mantener la existencia de una conducta punible en una situación
así es tanto como aplicar la proscrita responsabilidad objetiva; y, si fuera
así, sólo tendía justificación si toda anulación de actos de la Administración
se calificara como prevaricación, sin necesidad de atender a la especial
cualificación tributaria de los empleados públicos. Por otra parte, motivar la
culpa en que “ha faltado la diligencia o cuidado exigibles en función de su
capacidad para conocer el sentido antijurídico de su conducta o por no
asesorarse”, es confundir: la antijuridicidad, el elemento subjetivo de la
infracción, la culpa y la complejidad de la norma. Del mismo modo, es antigua,
reiterada y unánime el rechazo de la expresión “hay voluntad en la conducta porque
era posible o exigida otra”.
- Recordatorio de jurisprudencia. No es motivación bastante
decir que no se ha puesto la debida diligencia o que se aprecia cierta
negligencia en la aplicación de la norma fiscal (TS 21-12-17)
5) Punibilidad. Reducción. Se
aplica la reducción del 25%, art. 188.3 LGT, cuando se pide aplazamiento o fraccionamiento
por quien reúne las condiciones de exoneración de garantías, art. 82.2 LGT por
carecer de bienes y la ejecución contra su patrimonio afecta a su capacidad
productiva y al nivel de empleo; se trata de un derecho -a no prestar garantía-
que no puede afectar a otro -la reducción de la sanción-. Se desestima recurso
de un directos de la AEAT, se estima la pretensión del DGT (TEAC 16-2-21)
Dos directores de la Hacienda Pública discrepan, el
TEAC razona con claridad y acierto y coincide con doctrina del TS. Y el
contribuyente respira, pero desea que no se repita.
- Recordatorio de jurisprudencia. Como en TS s.
14.12.20, en el aplazamiento de sanción, la reducción del 25% del art. 188.3
LGT exigiría garantía por aval o seguro de caución; en este caso, se tramitó y
se concedió el aplazamiento aunque se aportó hipoteca unilateral acreditando
que dos entidades financieras habían negado el aval sin que se requiriera que
se elevara el importe garantizado en la cuantía de la reducción de la sanción,
de modo que el interesado consideró equivocadamente que todo era correcto; la
apariencia creada por la Administración y los principios de buena fe y
confianza legítima llevan a admitir que en este caso se aplique la reducción
(TS 20-1-21)
RECLAMACIONES
6) Procedimiento abreviado. Alegaciones. En
el procedimiento abreviado, art. 246 LGT y 65.1 RD 520/2005, las alegaciones se
presentan con la reclamación y, TEAC r. 27.10.05 no cabe subsanar la falta de
alegaciones; pero no incorporarlas no determina caducidad ni presumir el
desistimiento, porque art. 237 obliga a resolver todas las cuestiones derivadas
del expediente planteadas o no; y, TEAC r. 10.05.12, las extemporáneas se deben
tener en cuenta por art. 24.2 CE, 34 LGT y 73 Ley 39/2015 LPAC (TEAC 22-1-21)
La resolución aquí reseñada es una manifestación de la
equidad, como aplicación de la Justicia al caso concreto, y también como
evidencia de una excelente aplicación del Derecho con consideración razonada de
todas las normas aplicables. Que haya tenido que llegar el asunto al TEAC
permite aplicar todo lo contrario al causante del mal hacer.
- Recordatorio de jurisprudencia. No alegar en el acta
de disconformidad, TS s. 10.09.18, no impide alegar ni aportar lo no alegado o
aportado, salvo prueba motivada de mala fe o abuso de derecho que, en este
caso, no consta; no acierta la sentencia casada al decir que así es inútil el
procedimiento de gestión, sino al contrario impidiendo alegar o probar después
haría inútil la reclamación económico-administrativa (TS 21-2-19)
II. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL
IRPF
7) Exenciones. Trabajos en el extranjero. Están
exentas también las retribuciones percibidas en los días de desplazamiento
(TEAC 17-2-21)
A la vista de TS ss. 28.03.19 y 7.04.19 sobre la interpretación
de la exención en sus términos estrictos, según TSJ C. Valenciana s. 12.11.20,
cuando por los trabajos en el extranjero se cobra el salario más una cantidad
por el desplazamiento, se debe entender por estancia en el extranjero los días
desde que se inicia y al acabar el desplazamiento (TEAC 17-2-21, cambio de
criterio)
- Recordatorio de jurisprudencia. La exención del art.
7.p) LIRPF se aplica a los funcionarios o personal laboral destinados en
comisión de servicios en organismos internacionales en el extranjero de los que
España forma parte, si los trabajos se realizan fuera de España y son en
beneficio de los organismos aunque también lo sean beneficio del empleador del
trabajador, sin que esté prohibido que consistan en supervisión o coordinación
y sin exigir que los viajes al extranjero sean prolongados o de forma
continuada sin interrupción (TS 24-5-19)
8) RT. Reducción. Pensiones de jubilación.
La
DA 2ª Ley 35/2006 no se aplica a las pensiones de jubilación percibidas de la
Seguridad Social por los antiguos trabajadores de la entidad, porque, aplicando
TEAC r. 1.07.20, la finalidad de la DA no es otra que evitar que tributen
rentas que ya tributaron y en este caso las aportaciones las hacía la empresa y
no los trabajadores aunque constaba la detracción en la nómina; no cabe reducir
por la prestación complementara de jubilación porque la prestación es
independiente de la de SS. Recursos de un director de la AEAT y del DGT,
competencia del TEAC arts. 229 y 242 LGT (TEAC 11-2-21 y 16-2-21, unf. crit.)
La resolución aquí reseñada se refiere a un asunto que
afecta a muchos y que, en cada uno, se debe tener en cuenta diversidad de
circunstancias. Aún así, es obligado atender a lo que reitera el TEAC en todas
sus resoluciones (en ésta se puede leer tres veces): la finalidad de la DA 2ª
LIRPF es evitar que en la prestación tributen rentas que ya tributaron en la
aportación. Todos los demás argumentos que emplea la Administración son
maniobras de distracción, lícitas y comprensibles, pero que debieran ser
inútiles. La única limitación es el tiempo: desde cuándo se permite la
reducción en base imponible (Ley 44/1978), desde cuando se regula la exclusión (Ley
40/1998). La complejidad en este caso exige precisar lo ocurrido cuando se dice
que las aportaciones las hacía la Caja de pensiones, pero que el importe
aparecía como detracción en nómina. Muy importante para sólo un argumento “al
paso”.
- Recordatorio de jurisprudencia. En la aplicación de
la DT 2ª Ley 35/2006, respecto de las pensiones de empleados de CTNE pagadas
por la SS al asumir los compromisos de la extinguida mutualidad, siendo
requisito para aplicar la reducción del 75% que las aportaciones no hubieran
podido ser objeto de reducción o minoración en la BI, sólo se aplica a la parte
correspondiente a aportaciones anteriores a 1979 (TEAC 5-7-17)
I. SOCIEDADES
9) Pagos fraccionados. Regulación.
Nulidad. La TC s. 1.07.20 declarando inconstitucional el RD-L
2/2016 produjo su expulsión del ordenamiento, pero con efectos “ex tunc” y solo
respecto de los pagos fraccionados así regulados, pero no los hechos según la
Ley 6/2018, de presupuestos, y Ley 8/2018 porque el RD-L se anuló porque era
improcedente la regulación por norma de urgencia, art. 86.1 CE, y no por
atentar contra el principio de capacidad económica, art. 31 CE; y tampoco se
produce retroactividad plena en la Ley 6/2018 que no es ilegal, art. 10 LGT, ni
inconstitucional, s. 20.04.09 y 23.06.10, porque las normas de tributos no son
sancionadoras ni restrictivas de derechos, y que regula con efectos en un
período impositivo en curso, como en TC s. 182/1997 cuando se modificó la
tarifa del IRPF en noviembre, a diferencia de la Ley 2/11 que extendía sus
efectos desde 2004 con períodos devengados, en esto se debe rectificar la TEAC
r. 30.10.20 en lo contrario a este criterio; los lapsos temporales a que se
refiere la Ley 6/2018 no son períodos impositivos, sino como dice el art. 40.1
LIS “son a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo que
esté en curso el 1 de cada uno de los meses indicados” (TEAC 11-2-21, dos,
22-2-21)
Esta larga reseña es merecida por lo que la resolución
enseña o recuerda sobre la declaración de inconstitucionalidad de las normas y
sus efectos, en especial la discutible invocación a la seguridad jurídica (art.
9 CE) para evitar la retroactividad. También permite la resolución reflexionar
sobre las normas de urgencia durante el período impositivo (1996) y sobre el
empleo indebido de las leyes de presupuestos (2018), por no hablar de mantener
durante más de un año un ordenamiento mediante decretos leyes.
- Recordatorio de jurisprudencia. Las leyes de Presupuestos
pueden incluir normas que guarden directa relación con las previsiones de
ingresos y gastos en cuanto ofrezcan una relación inescindible con créditos
presupuestarios específicos (TS 30-6-86)
IVA
10) Localización. Adquisición
intracomunitaria. La empresa adquiere vehículos usados en
otro Estado UE comunicando el NIF-IVA español y los entrega a particulares en
otro Estado UE distinto en régimen de bienes usados, transportándose desde el
proveedor al consumidor final; pero no es aplicable el régimen de bienes
usados, art. 135 LIVA, ni hay exención por operación triangular, art. 26 LIVA,
ni no sujeción ni exención. Por regla general las adquisiciones se consideran
realizadas en el territorio donde se encuentre el lugar de llegada de la
expedición como destino; y también si se comunica al vendedor el NIF-IVA y no
han sido gravadas en el Estado UE de llegada; si fueron gravadas, corresponde
probarlo para evitar la regla antifraude, art. 41 Directiva 2006/112/CE; si se
gravan en el Estado del NIF-IVA no hay derecho a deducir, TJUE s. 22.04.10,
porque si se permitiera deducir se perdería todo incentivo para declarar la
adquisición en el Estado de llegada que es donde se considera lugar de
sujeción. Sanción (TEAC 22-1-21)
Esta larga reseña se justifica por los muchos aspectos
que aborda la resolución. El peregrinaje normativo empieza con la regulación
del hecho imponible “adquisiciones intracomunitarias” y su relación con
entregas de bienes usados (art. 13. 1º b) y art. 135 LIVA);
sigue con la no sujeción y la opción por la sujeción (art. 14 LIVA); la clave
está en la localización (art. 71 Dos LIVA) que depende de dos conceptos: el
lugar de llegada de la expedición o transporte; y, también, (para las
adquisiciones del art. 13.1 LIVA) cuando el adquirente haya comunicado al
vendedor su NIF-IVA atribuido por la Administración (se considera localizada en
España cuando el NIF-IVA comunicado fuera el atribuido por la Administración
española y “en la medida” en que se pruebe -art. 23.2 LIVA- que las
adquisiciones no han sido gravadas en el Estado miembro UE de llegada de la
expedición o transporte); el peregrinaje se puede acabar repasando las cuotas
deducibles (art. 92 Uno 4º LIVA) y las operaciones que permiten o no deducir el
IVA (art. 94 Dos LIVA). Y se puede asegurar que, sólo con la ley, resultan de
difícil comprensión muchos aspectos de los que trata la resolución. Sanción
improcedente.
- Recordatorio de jurisprudencia. Si se adquieren vehículos en
otros Estados miembros y se transportan por su cuenta a un país comunitario,
comunicando los NIF-IVA a la Administración española, y en ese país se vende en
general a particulares, no se dan los requisitos para el régimen de B. usados
ni para el tratamiento de ventas a distancia ni hay exención por entregas
triangulares; al no quedar gravada la adquisición en el país comunitario, según
art. 71.2 LIVA, la Administración española puede gravar, salvo prueba de
gravamen en el país comunitario de destino (TEAC 12-5-09)
11) Base. Modificación. El
art. 80.3 LIVA permite modificar la BI por impago con declaración de concurso,
salvo en caso de vinculación; en este caso no existía vinculación en la
transmisión de participaciones societarias según la escritura pública y la
diligencia de inspección; no cabe oponer art. 80 Cinco 3ª LIVA porque no se
inscribió la escritura en el RM, ya que, según TEAC r. 14.01.02, no es óbice y,
además lo que se inscribe no es la transmisión de las participaciones, sino la
pérdida de la unipersonalidad, según nota de la DGRN de 21.02.11 (TEAC 25-1-21)
La resolución aquí reseñada aplica con acierto y
conocimientos las normas aplicables, evitando que se pueda invocar una
formalidad que, además, no es requisito en el contenido y efectos que en la
aplicación de los tributos se pretendía.
- Recordatorio de jurisprudencia. Procede el ajuste en la base
cuando existiendo vinculación, el precio no cubre los costes de producción
directos del servicio (TEAC 13-7-05)
Julio Banacloche Pérez
(18.03.21)
No hay comentarios:
Publicar un comentario