PAPELES DE J.B. (n.º 1089)
(sexta época; n.º 14/25)

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA COMENTADA
(febrero 2025)

I. DERECHO TRIBUTARIO. PARTE GENERAL

NORMAS

1) Aportación a la Corporación de Radio y Televisión Española. Impuesto. Base. Si se presta el servicio de la oferta simultánea de la difusión de canales y de contenidos, la base imponible incluye ambos (AN 3-2-25)

Los que aún profesaban el Derecho Tributario de la LGT/1963, “de los maestros”, en el siglo pasado recordarán también el fenómeno de la “parafiscalidad”. Los estudiosos del Derecho Administrativo relacionaron ese fenómeno con la desconcentración de la Administración, con los organismos y entidades públicas que aparecían “junto” a la Administración del Estado, formando parte de ella, pero con autonomía de financiación y de gestión. Eran los modestos efectos de la taylorismo que en el ámbito de la tributación determinaron la regulación reglamentaria de las exacciones fiscales y las parafiscales, incluido en una no-regulación legal, que no dejó de tener precedentes como la Caja de Maternidad que originó el Instituto Nacional de Previsión en los primeros años veinte del siglo pasado que tampoco eran organismos autónomos. Decaída y denostada la pafiscalidad, la Constitución de 1978 la trajo a la memoria y llamó a la inventiva de recreación cuando reguló las prestaciones patrimoniales (cf. art. 31 CE), aunque no se podía esperar que en 2024, el progreso ideológico vio aprobada la ley que se refería esa prestaciones patrimoniales y gravámenes sin decir que se trataba de impuestos. Inconstitucionales para los “anclados en el Estado de Derecho”, contra la Ciencia de la Hacienda que estudia los principios y las normas de todo impuesto (generalidad, igualdad...), contra las leyes de financiación autonómica al convertir los tributos autonómicos en pagos a cuenta del suplantador nuevo impuesto estatal, discriminador, incoherente (“instantáneo” y “periódico” a la vez) porque todo se puede hacer con el lenguaje líquido, semilla de putrefacción.

La sentencia aquí reseñada se refiere a las aportaciones a la Corporación de radio y Televisión Española. Considera que tiene la naturaleza de impuesto y que debe respetar los principios de capacidad económica, no confiscación, generalidad e igualdad y libertad de empresa. Y no constituye una ayuda de Estado.

Y a efectos del cálculo de la aportación considera que, según TS s. 17.05.24, si un operador de comunicaciones electrónicas presta el servicio de la oferta simultánea (i) de difusión de canales de TV ajenos cuya responsabilidad editorial corresponde a terceros y (ii) de contenidos audiovisuales teniendo la responsabilidad editorial, percibiendo un precio único sin diferenciación de prestaciones, la aportación de la Ley 8/2009 a percibir por la Corporación, para financiarla, debe integrar los ingresos por ambas prestaciones.

- Recordatorio de jurisprudencia. Fue contraria a Derecho la resolución del director gerente del Consorcio Regional de Transportes Públicos Regulares reclamando el reintegro sin probar enriquecimiento injusto (TS 16-10-24, once)

PROCEDIMIENTO

2) Representación. Válida. Residente en UE. Aunque no se acompañaba documentación específica, la representación de un residente en la UE fue válida a efectos del ISyD. Procede aplicar las reducciones autonómicas (AN 5-2-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere como primera cuestión a la representación del heredero no residente en España que la Administración consideró insuficiente porque la solicitud de rectificación de la autoliquidación por el ISyD y de devolución de ingresos indebidos por aplicar beneficios fiscales de la Comunidad Autónoma había sido firmada por un representante sin acompañar documento acreditativo de la representación y se había solicitado que la devolución se hiciera en una cuenta bancaria sin acompañar la documentación acomodada a Derecho. Y, además, se declaró el procedimiento caducado porque se requirieron esos justificantes, la recurrente pidió ampliar el plazo 5 días y no había cumplido en tres meses.

La sentencia considera que la representación hay que darla por acreditada puesto que la propia Administración notificó al representante. Además, porque no hay que probar la no residencia del residente en la UE (TS s. 6.09.22); y porque en el expediente enviado a la AEAT por la Comunidad Autónoma se señala que se trata de un no residente. Tampoco hay caducidad porque sería contrario a lo dispuesto en el artículo 95.2 Ley 39/2015, LPAC que dice que no cabe acordar la caducidad por la simple inactividad del interesado en cumplimiento de trámites, siempre que no sean indispensables para dictar resolución y que dicha inactividad no tendrá otro efecto qu la pérdida de su derecho al referido tramite.

La consecuencia de este excesivo rigor formalista es que la sentencia ordena la retroacción para que la Administración resuelva “con la máxima celeridad” y aplicando la TJUE s. 3.09.14 que declara que los beneficios tributarios regulados en la normativa autonómica se debe aplicar a los no residentes.

- Recordatorio de jurisprudencia. Si en la vía administrativa y en la económico administrativa se aceptó la legítima personación del fondo y se resolvió, no cabe oponer deficiencia en vía contenciosa (AN 27-9-23). Requerida subsanación por deficiencia de representación de una menor de edad, no cabe inadmitir por no subsanación cuando se presentó la documentación suficiente en la AEAT y no en el TEAC (AN 28-11-23)

3) Caducidad. Prescripción. Declarada la caducidad del procedimiento transcurre la prescripción sin interrupción (AN 5-2-25)

La sentencia aquí reseñada se produce respecto de diversas cuestiones. Y trata de la herencia recibida por quienes al principio residían en Cuba. Respecto de un fallecimiento en marzo de 2010, se presenta la autoliquidación por el ISyD en el mes de septiembre. En octubre de 2013 la Administración competente hace un requerimiento y notifica una liquidación sin aplicar las reducciones establecidas por la normativa autonómica justificándolo por la residencia fuera de la CE de los causahabientes. Se solicitó la rectificación de la autoliquidación invocando la TJUE s. 4.09.14 que considera procedente la aplicación de reducciones autonómicas, incluso a favor de no residente en la UE. La reclamación correspondiente es desestimatoria porque, aunque declara que se produjo caducidad, considera que no hubo prescripción porque la propuesta de liquidación se produjo antes de que transcurrieran el plazo.

La sentencia se refiere a estas cuestiones. Desde luego, TS s. 30.11.20, procede aplicar las reducciones autonómicas a los beneficiarios aunque sean no residentes en la UE. Por otra parte, declarada la caducidad del procedimiento, corre la prescripción sin interrupciones y la propuesta de liquidación no la interrumpió.

- Recordatorio de jurisprudencia. La declaración de caducidad es obligatoria y debe ser expresa; en un procedimiento posterior los datos comprobados conservan su validez sólo si se ha declarado la caducidad del anterior en que se obtuvieron (TS 11-4-23). Es obligada la declaración expresa de caducidad para poder dar por concluido un procedimiento e iniciar otro (TS 21-9-23, tres, 22-9-23 y 29-9-23, dos)

4) Prescripción. Inexistente. Duración del procedimiento. No hubo prescripción porque hubo interrupciones mediante notificaciones al representante (AN 5-2-25)

La sentencia aquí reseñada tiene especial interés porque permite reflexionar sobre argumentos impresentables. En este caso se demandaba que el derecho a liquidar había prescrito por una paralización de las actuaciones inspectoras de más de seis meses teniendo en cuenta lo previsto en la LGT, que no regula la caducidad del procedimiento de inspección (art. 150 LGT), pero sí la no interrupción de la prescripción cuando se excede la duración del procedimiento.

La sentencia señala que no hubo paralización sin actuaciones. Y, al efecto, desestima que, notificado el representante en su domicilio, era acción improcedente porque el escrito de representación refería ésta a “ante la inspección” y no ante la oficina liquidadora. Pero esa pretensión no puede prosperar no sólo porque no se incluyó la negativa (la representación no era ante la oficina liquidadora), sino también porque las alegaciones del demandante se hicieron ante la citada oficina, se admitieron y se contestaron, aunque la notificación se hizo al domicilio del representante.

También se incorporó a la demanda en el recurso contencioso la cuestión referida a un mal cálculo de los intereses de demora, pero es una cuestión nueva que no se puede considerar.

- Recordatorio de jurisprudencia. No cabe “crear” bases imponibles negativas en ejercicios prescritos para compensar en no prescritos porque la comprobación de lo prescrito es para lo entonces declarable (AN 22-7-22)

SANCIONES

5) Punibilidad. Interpretación razonable. Existente. Se aplicó el criterio que venía aplicando la Administración aunque después el TEAC lo cambió; luego era una cuestión terpretable (AN 5-2-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a la deducción en el IVA de las compensaciones pagadas por los compradores a los agricultores que tributan en régimen especial. El vendedor incluyó la deducción en la declaración liquidación del trimestre en el que se recibieron los productos naturales del campo y se emitieron los recibos. La Administración consideró que ese proceder no era ajustado a Derecho y practicó liquidación por deducción improcedente, imponiendo sanción, porque la deducción se debía producir cuando se hacía efectivo el pago de las compensaciones.

Prospera la pretensión de la recurrente que mantiene que no puede haber culpabilidad cuando se sigue el criterio que venía manteniendo al Administración hasta que, después, cambió de criterio el TEAC (r. 15.10.19). Esa es la prueba irrefutable de que se trataba de una cuestión interpretable, pero, además, la sentencia se remite a la TS s. 29.10.24 que considera que es “un proceder abusivo” sancionar la mera discordia y que la culpa es un asunto grave como para exigir una prueba larga y no estereotipada.

En la consideración de esta sentencia no puede faltar el recuerdo de abundante jurisprudencia que, a partir de la idea básica que señala que sólo lo absurdo no es razonable, también indica que no es un argumento de culpabilidad mantener que las normas tributarias “son claras” y “no ofrecen dificultad en su interpretación”, sin entrar en la consideración que obligaría a calificar de prevaricación toda aplicación deficiente o irregular de normas, en resoluciones y sentencias que, luego, se anulan como contrarias a Derecho. La prueba de la culpabilidad es tan necesaria como lo es el rigor en su motivación, sin utilizar expresiones genéricas como: “la conducta del infractor fue voluntaria porque pudo ser otra”, “se aprecia que existe dolo, culpa o al menos negligencia”, dada la condición profesional del infractor se presupone el conocimiento de la norma y se debe exigir su adecuada aplicación”, “no cabe invocar la propia interpretación razonable sin decir el criterio en que consiste”, “no hay interpretación razonable contra el criterio expresado de la Administración”...

- Recordatorio de jurisprudencia. La actuación de la Administración y otras incidencias motivan que hay discrepancia razonable (AN 18-12-24). No hubo interpretación razonable cuando se consideró “instalación en funcionamiento” una instalación inexistente (AN 17-4-23). No es suficiente motivación decir que no hubo interpretación razonable, porque el 179.2 LGT no agota las hipótesis de exoneración (AN 16-5-24). La sociedad interpretó la norma considerando que, faltando urbanización por construir, aún no se había producido la venta, pero no siguió el criterio del ICAC a su consulta; sanción porque no razona por qué no lo siguió (AN 28-4-22). No cabe invocar interpretación razonable de las normas cuando la regularización fue por una cuestión de hecho (AN 22-7-22). No es bastante que exista una discrepancia, sino que debe ser razonable, TS s. 19.12.97; en este caso la norma es clara y reconoce el infractor que se equivocó en el cálculo del número de trabajadores empleados; sanción porque, aunque ha colaborado en la regularización, falta meticulosidad en el cálculo de la plantilla (AN 22-7-22)

REVISIÓN

6) Nulidad de pleno derecho. Improcedente. Los actos de comunicación no pueden ser objeto del procedimiento de declaración de nulidad regulado en el artículo 217 LGT (AN 4-2-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a la comunicación de una resolución de TEAR por anuncio cuando se considera que no debía ser así, sino mediante entrega en el domicilio. Y considera la sentencia que lo procedente no es impugnar por la vía de la nulidad de pleno derecho la comunicación, sino impugnar por la vía correspondiente el acto comunicado incluyendo el motivo de la comunicación contraria a Derecho.

Desde luego, una irregularidad en el medio de notificación no es prescindir de forma absoluta del procedimiento (cf. art. 47 Ley 39/2015, LPAC), aunque la trascendencia sea tan relevante como para entender no notificado el acto mal comunicado.

- Recordatorio de jurisprudencia. El defecto de notificación afecta a la eficacia de ésta, pero no se extiende a la validez del acto notificado (AN 6-2-24). La notificación deficiente determina la nulidad de pleno derecho del acto cuando afecta a un elemento esencial de la relación tributaria (AN 15-4-24)

RECLAMACIONES

7) Resolución. Desestimación por silencio. Inexistente. Si se reclamó ante el TEAC y éste declina en el TEAR por la competencia según la cuantía, no hay resolución ni silencio desestimatorio (AN 5-2-25)

La sentencia aquí reseñada parece un ejercicio virtual en el que hay que esperar al final para el último “sinsentido”. Así, hay que empezar señalando que el recurrente consideraba que realizaba una actividad sujeta y grava por el IVA y que tenía derecho a deducir el IVA soportado en sus adquisiciones porque así se había considerado en la comprobación de los períodos anteriores.

La liquidación practicada determinó un recurso ante el TEAC (agosto de 2020), pero éste consideró que el importe del objeto del procedimiento era inferior al señalado en la ley por lo que se declara incompetente por razón de la cuantía y deriva el recurso al TEAR (mayo de 2021). La reclamación ante el TEAR (junio 2021) se refieren a la incompetencia del tribunal. En el TEAR el abogado del Estado (julio de 2021) acuerda que el expediente está completo para iniciar el procedimiento.

El reclamante recurre la resolución del TEAC ante la AN por considerar que se ha producido un silencio desestimatorio. Y, atendiendo al parecer del abogado del Estado, la sentencia inadmite el recurso al considerar que no existe actuación administrativa alguna contra la que recurrir, porque el TEAC se declaró incompetente por razón de la cuantía y acordó el envío al TEAR que no inició su actuación que es lo que acordó el abogado del Estado.

Siempre produce tristeza jurídica que un asunto que es merecedor de una resolución sobre el fondo, se vea frustrada por la relevancia de lo procedimental o de lo meramente formal. En este caso, además, duele en Derecho que exista una regulación legal (arts. 237 y 239 LGT) de la extensión de la revisión en la vía económico-administrativa y que sea irrelevante cuando se ve limitada a una cuestión de competencia.

Aunque parece que no haya nada que oponer a la resolución, se podría considerar acto administrativo la declaración de incompetencia del TEAC y el acuerdo de remitir al TEAR. Si se admitiera así, sumado con la extensión de la revisión incumplida por el TEAC, habría que admitir que hubo acto administrativo y que hubo reclamación, lo que no ocurrió y podría haber determinado una anulación.

- Recordatorio de jurisprudencia. Fue procedente la retroacción en vez de la anulación decidida por el TEAC porque en la resolución del expediente de responsabilidad tributaria faltaba la liquidación y no se daba plazo de alegaciones (AN 7-11-24)

8) R.Ext. Revisión. Improcedente. El acta firmada en conformidad no es un documento esencial que motive el recurso extraordinario aunque se hubiera anulado la autorización para entrar en un domicilio porque los hechos que motivan el acta son ciertos (AN 5-2-15)

La sentencia aquí reseñada, con precedente en AN s. 6.11.24, se enmarca de la “doctrina contenciosa” que se separa de la “doctrina penal” del árbol envenenado, confirmando el motivo por el que la Administración cambió de referencia la autorización para entra en domicilios constitucionalmente protegidos. Y, así, se resuelve que aunque fue anulada la autorización para la entrada, las pruebas obtenidas se utilizaron en procedimiento ajustado a Derecho y así hasta la liquidación practicada por acta de conformidad.

Por este motivo, en otra consecuencia más desfavorable al administrado por el abandono de la doctrina del árbol envenenado, tampoco se admite el posterior recurso extraordinario de revisión, artículo 244.1 LGT, considerando que no es un documento esencial que permita señalar un error en la liquidación por el acta formalizada con las pruebas obtenidas en una entrada en domicilio constitucionalmente, porque todo el procedimiento “tributario” fue ajustado a Derecho. Y, así, se dice que anular la autorización de entrada en el domicilio constitucionalmente protegido “no implica necesariamente inadmitir la prueba así obtenida”, sino que la ley (TS ss. 15.01.25, 12.07.24, 18.07.24, 22.07.24 y 17.09.22) sólo exige ponderar las consecuencias. Posiblemente no seamos los más inteligentes los que nos planteamos dudas sobre qué ocurre si la entrada en el domicilio se hubiera hecho con fuerza en la personas o en las cosas hasta anular la voluntad o la integridad física o material o en la selección de documentos o pruebas extraídos por dicha entrada. Parece que no habría consecuencias si las pruebas así obtenidas sirven para que el inspeccionado firme “de conformidad” el acta. Con el debido respeto en la discrepancia jurídica.

- Recordatorio de jurisprudencia. a) No procede el recurso extraordinario de revisión que sólo pretende impugnar la liquidación y la sanción lo que no hizo cuando se produjeron esas resoluciones (AN 14-2-23). Una sentencia no es un documento esencial aparecido a efectos de interponer un recurso de revisión (AN 4-5-23). Improcedente recurso extraordinario de revisión porque ni existieron actos firmes ni eran posteriores al acto impugnado (AN 20-9-23).En aplicación del art. 244 LGT es improcedente el recurso extraordinario de revisión cuando, después de una regularización tributaria con las correspondientes liquidaciones por diferencias, no se cobraron las cantidades aplazadas según auto de Juzgado de lo Mercantil posterior, porque no se considera documento esencial del que se deduce algún error en las liquidaciones (AN 19-7-22). No procede el recurso porque no existe acto firme, al estar impugnado ante el TSJ (AN 21-7-22). La anulación de la liquidación a uno no determina la practicada a otro (AN 21-7-22). Se desestima el recurso porque ni había acto firme, sino una liquidación provisional como consecuencia de un requerimiento de documentación para iniciar una comprobación limitada, ni aparecen actos esenciales sino una carta y dos correos electrónicos que no tienen nada que ver con el procedimiento (AN 13-10-22)

b) No cabe tener como fundamento documentos ni pruebas incautados en un registro domiciliario de un tercero si se declaran nulos en sentencia penal, art. 11 LOPJ; el exceso de actuación sobre lo autorizado debe ser controlado, a posteriori, por la dación en cuenta, art. 172 RD 1065/2007 RAT, si que la infracción pueda perjudicar al afectado. Como TS, s. 14.7.21, se considera hallazgo casual respecto de otros sujetos o de otro impuesto o de otro ejercicio con supeditación a la licitud y regularidad del registro; si la Administración dice que no fue eso lo que se utilizó como prueba debe probarlo (TS 26-7-22)

II. DERECHO TRIBUTARIO PARTE ESPECIAL

IRPF

9) Exenciones. Despido. Alta dirección. En el despido de empleados de alta dirección hay una indemnización mínima obligatoria que está exenta (AN 5-2-25)

La sentencia aquí reseñada tiene su origen en una discrepancia sobre la retención practicada lo que enlaza con la cuestión referida a que una parte de la indemnización por despido estaba exenta por el artículo 7 e) LIRPF y, antes, era preciso decidir sobre si el puesto de trabajo era de alta dirección, a lo que se añade que el trabajo se realizó en Venezuela.

Todas esas cuestiones tienen una referencia normativa y pronunciamientos de los tribunales (TS ss. 22.04.14, 5.11.19). Así, sobre el concepto de alta dirección y sobre la indemnización mínima obligatoria de siete días por año trabajado hasta un máximo de seis meses. Y, a pesar de ese marco regulatorio e interpretativo, también se presentó un informe pericial de Venezuela que fue irrelevante porque concluía que existía relación laboral, pero no había debate al respecto, sino sobre la relación especial de la alta dirección que determinaba la exención y, la no retención, por la parte exenta.

- Recordatorio de jurisprudencia. Las funciones desarrolladas prueban que la relación fue por empleo en alta dirección y que procede la exención hasta el límite señalado de indemnización obligatoria (AN 1-2-24). La reducción del art. 18.2 LIRPF es aplicable a la retribución en cese de alta dirección y administrador sin que sea relevante la teoría del vínculo (TS 25-7-23).En la declaración conjunta, por la parte del cónyuge fallecido, se declaró exenta la indemnización convenida por despido considerando que no era alta dirección; lo era atendiendo a art. 8.1 Estatuto de los Trabajadores, no hubo contrato escrito, y art. 41 RD 1382/1985, alta dirección, y la interpretación TS sala 4ª, ss. 12.09.14 y 16.03.15, las funciones del capitán de puerto que tiene la exclusiva gestión y dirección; la exención, art. 7.e) modificado por Ley 27/2009, sólo procede cuando el cese es por la exclusiva voluntad del empleador; pero sí procede, TS ss. 22.04.14 y 5.11.19, la exención del salario de 7 días por año trabajado (AN 19-7-22)

10) RT. En especie. Gravados. Cesión de vehículos a empleados. Despido. Si no se prueba los tiempos de utilización por trabajo e interés particular, prevalece el cálculo de la Administración; tributa la indemnización por despido pactado (AN 4-2-25)

La sentencia aquí reseñada resuelve dos cuestiones planteadas en la regularización inspectora respecto de un trabajador. Por una parte, respecto de la cesión de vehículos de la empresa al trabajador la Administración calculó que era retribución en un 20% del valor de mercado incluyendo impuestos y seguros, atendiendo al tiempo de disponibilidad personal todos los meses. La alegación de contrario respecto de la existencia de viajes de empresa no se ha acompañado de las pruebas pertinentes. Tampoco prospera la pretensión de que se había lesionado el principio de confianza legítima (art. 3 Ley 30/2015, LRJSP) porque siempre había sido así y, en cambio, no se regularizó en comporbaicones anteriores. Pero es que no hubo regularización anterior por ese concepto.

Tampoco estima la Administración que estuviera exenta la indemnización por un despido porque lo considera pactado a la vista de circunstancias concurrentes, como la edad próxima a los 65 años, la aceptación de una indemnización muy inferior a la acordada por despido improcedente, comparando los intereses de la empresa y del trabajador el importe parece referido más a la pérdida del salario que a la pérdida del trabajo. La AEAT considera que es una prima por cese voluntario y no una compensación por la pérdida del trabajo.

La sentencia desestima las pretensiones del recurso señalando que se ha actuado según la presunción regulada en el artículo 108.2 LGT, según la calificación de los hechos como se regula en el artículo 13 LGT, que no se ha considerado que existiera simulación en los términos del artículo 16 LGT ni tampoco fraude de ley según el artículo 15 LGT. Y concluye la sentencia considerando que procede la sanción impuesto porque la conducta del sancionado ha sido voluntaria, consciente y culpable.

Pero este final parece contestable con la sola invocación de la ley. Ciertamente el artículo 108.2 LGT establece que, para que sean admisibles como prueba las presunciones no establecidas en las normas, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trata de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano, pero esa previsión legal debe ponderarse en su aplicación a la vista del artículo 107.2 LGT que considera que los hechos contenidos en las diligencias y aceptados por el administrado tributario, sí como sus manifestaciones se presumen cierto, y, también del artículo 108.4 LGT que considera que los datos incluidos en las declaraciones se presumen ciertos para el declarante, lo que obliga a la Administración a probar lo contrario de lo manifestado o declarado por el administrado que se presume cierto. Tampoco parece acertado referir una discrepancia en los hechos (disponibilidad de vehículos) al ámbito de la calificación (consideración jurídica del despido) ni de la simulación (precisamente irregularidad en la calificación) porque no cabe confundir causa (art. 1274 LGT) con finalidad o intención. Y, desde luego, la regulación del conflicto en la aplicación de la norma tributaria (art. 15 LGT) no es la de un caso de fraude de ley (aplicación de la norma indebida de cobertura en vez de la defraudada), sino la de una tributación por hechos inexistentes para conseguir mayor recaudación.

Estas consideraciones sobre conceptos y contenidos deben ser suficientes para poder mantener respetuosamente que las deficiencias señaladas no permiten la rotundidad con la que se confirma la procedencia de la sanción porque si la conducta del administrado fue voluntaria, consciente y culpable, también habrá que calificar la conducta, sin duda voluntaria y consciente, de quien sanciona o justifica la sanción.

- Recordatorio de jurisprudencia. El método de horas de trabajo anuales según convenio es criterio adecuado de valoración de tiempos de uso particular (AN 14-10-24)

b) La Inspección puede calificar el despido como improcedente y no procede exención porque hubo acuerdo (AN 2-10-24). Si se prueba que la indemnización fue consecuencia de un mutuo acuerdo, da igual el puesto de trabajo y no cabe excluir de gravamen y de retención parte de lo percibido (TS 20-4-23)

I. SOCIEDADES

11) Conversión de activos por impuesto diferido. Intereses. Cálculo. En el abono del crédito exigible en la conversión de activos por el impuesto diferido en créditos exigibles frente a la Administración, los intereses se calculan desde que se ha reconocido el importe (TS 12-2-25)

Establece el artículo 130 LIS que los activos por impuesto diferido correspondientes a dotaciones por deterioro de los créditos u otros activos derivados de las posibles insolvencias de los deudores no vinculados con el contribuyente, no adeudados con entidades de derecho público y cuya deducibilidad no se produzca por el art. 13.1 a) LIS, así como los derivados de la aplicación del artículo 14.1 y 2 LIS, correspondientes a dotaciones o aportaciones a sistemas de previsión social y, en su caso, prejubilación, podrán convertirse en un crédito exigible frente a la Administración tributaria por un importe igual a la cuota líquida positiva correspondiente al período impositivo de generación de aquéllos, siempre que se dé cualquier de las circunstancias que a continuación se señalan.

La sentencia aquí reseñada se refiere a la solicitud que una sociedad hizo a la Administración pidiendo la conversión en crédito frente a la Hacienda de los activos por impuesto diferido (DTAs) a 31 de diciembre de 2014, solicitando el abono de su importe. La Administración practicó liquidación reconociendo menos importe. En la posterior reclamación, el TEAC estimó en parte el recurso. La Administración recurrió en casación la sentencia de la AN desestimando el recurso. La AEAT en acto de ejecución mediante nueva liquidación, pero sin intereses de demora. Nuevo recurso por el artículo 241 LGT (recurso de alzada ordinario) y el TEAC lo desestima porque el artículo 69.4 RIS no reconoce intereses estimando que esta devolución se rige por el artículo 31 LGT (la Administración devolverá las cantidades que procedan de acuerdo con lo previsto en la normativa del tributo). La AN estimó la procedencia de la devolución con intereses calculados desde que se dictó la resolución del TEAC porque antes del reconocimiento de la deuda no existía liquidación. Se deben liquidar desde que se produce el reconocimiento de la devolución fijando el importe a devolver.

Como se puede apreciar, parece que todo gira alrededor del artículo 69.4 RIS que establece que la solicitud de abono del crédito exigible frente a la Administración tributaria se realizará a través de autoliquidación del impuesto. Este abono, según dicho precepto reglamentario, se regirá por lo dispuesto en el artículo 31 de la LGT y en su normativa de desarrollo, sin que, en ningún caso, se produzca el devengo del interés de demora a que se refiere el artículo 31.2 LGT. Pero de la lectura de la sentencia parece deducirse que procede liquidación de intereses en cuanto se debiera atender al largo tiempo transcurrido hasta que se determinó el importe.

- Recordatorio de jurisprudencia. Si se concierta un préstamo, se considera incobrable y no se procura cobrar es condonación e ingreso tributable (AN 13-5-24). Los derechos federativos tiene carácter administrativo y económico y permiten negocios sobre ellos (AN 18-12-24)

12) Gastos. Deducibles. Retribución de administradores. Es gasto deducible la retribución de los administradores aunque si es efectiva y está aprobada en junta y contabilizada (AN 5-2-25)

La sentencia aquí reseñada reitera la doctrina de AN s. 20.11.23 y atiende a la alegación de que los administradores ejercían funciones de alta dirección y otras de carácter laboral. Se invoca las TS ss. 27.06.23, 23.09.24 y 15.07.24 considerando que no son aplicables ni la “teoría del milímetro” que atiende a detalles formalistas, ni la “teoría del vínculo” porque es posible que además de la relación mercantil los administradores tengan una relación laboral.

Y tampoco admite la sentencia que existiera falta de certeza en los estatutos, porque, TS ss. 21.04.05 y 13.01.07, se trata de retribuciones que fueron aprobadas en las juntas correspondientes. Parece mentira que este asunto de tan simple solución ahora, fuera, hace poco tiempo, un semillero de regularizaciones y litigios en la lucha con los estatutos y la soberanía de las juntas. Pero así es como se cree en el Derecho y se espera en la Justicia porque la fe “es el fundamento de lo que no se espera y la garantía de lo que no se ve” (Heb 11,1)

- Recordatorio de jurisprudencia. Ni que sea una relación mercantil ni que no se aprobara por la Junta de Accionistas impiden que sea gasto deducible la retribución de los administradores no socios, si consta en los estatutos, se contabiliza y se justifica documentalmente (TS 18-1-24). Son deducibles las retribuciones a los administradores que realizan otras funciones, como las de alta dirección, aunque no se aprueben por la junta general (AN 8-2-24). No se convierte en una liberalidad no deducible la retribución al administrador de una SA cuando está acreditado que presta servicios y está contabilizada, aunque no esté prevista en los estatutos ni aprobada en junta. (TS 13-3-24). La indemnización a un administrador al cesar no es gasto deducible porque no está relacionado con la obtención de ingresos (TS 8-4-24). Son gasto deducible las retribuciones de los administradores de la sociedad aunque no estuvieran previstos en los estatutos o no aprobados por la junta general (TS 13-6-24). Si no se ha acordado en Junta no son deducibles los gastos por retribución de miembros de consejo de administración aunque se comuniquen a las sociedades que son socios (AN 15-2-23)

13) RE. Mecenazgo. Deducción por acontecimientos. No cabe dejar de resolver cuando se produjo un cambio interpretativo esencial (AN 5-2-25)

La sentencia aquí reseñada permite recordar que el TEAC no puede dejar de resolver porque ya resolvió antes cuando se ha producido un cambio en la interpretación del precepto aplicable.

Durante muchos años la doctrina de los tribunales consideró que la deducción regulada por los gastos de publicidad de acontecimientos declarados como motivo de beneficios fiscales, cuando había un soporte material en el que se gravaba o estampaba la publicidad, se calculaba sobre el coste de la publicidad sin incluir el del soporte material. Así pudo resolver anteriormente el TEAC, en asunto similar al que es objeto de la sentencia, incluso invocando AN 20.07.20. Pero ese criterio fue modificado por TS ss. 20.07.21, dos y 17.10.22, que declararon que la deducción se calculaba sobre el coste total sumando soporte material y publicidad.

- Recordatorio de jurisprudencia. Como en TS s. 20.07.21, cuando los envases llevan incorporado el logotipo del acontecimiento, la deducción es por el coste total del envase (AN 25-10-23). Como en TS s. 20.07.21, la base de la deducción por la Ley 49/2002 es el coste total del soporte del mensaje publicitario (AN 3-11-23).Aplicando la Ley 49/2002 la deducción por publicidad de eventos en soportes materiales se calcula sobre el importe total del coste del soporte (TS 26-4-22). Es imposible distinguir entre soportes mixtos y soportes generales de publicidad; la deducción se calcula incluyendo el coste del envase (TS 8-6-22). Aplicando la Ley 49/2002, la deducción por gastos de publicidad tiene por base el coste total de producción de los elementos publicitarios del evento y no sólo el coste de la indicación del mismo (TS 10-11-22). Como en TS s. 19.07.21, no cabe diferenciar entre soportes medios y soportes generales de publicidad a efectos de la deducción del art. 27 de la Ley 49/2002, y la deducción se calcula sobre el coste total del envase y no sólo sobre el coste de la indicación publicitaria (TS 12-12-22, dos)

IRNR

14) Ingresos. Subvención. Si la instalación subvencionada está en España, es ingreso del establecimiento permanente aquí (AN 3-2-25)

La sentencia aquí reseñada se refiere a una empresa americana que tiene una filial en el Reino Unido y un establecimiento permanente en España. Su actividad es la comercialización de sistemas de boyas marinas para generación eléctrica por las olas.

Acordada una subvención a la empresa si tiene tiene como finalidad financiar una instalación en España es ingreso del establecimiento permanente aquí. No se estima el documento enviado por la empresa matriz no porque lo haya presentado acompañando a la demanda, sino porque carece del tamiz pericial. Y procede la sanción impuesta porque la empresa ha ido cambiando sus alegaciones y argumentos según se conocían y consideraban nuevos hechos.

- Recordatorio de jurisprudencia. Si el futbolista no residente no declaró la imputación por derechos de imagen la Inspección puede actuar con el pagador de los rendimientos como responsable solidario según el art. 71 RGIT (AN 18-7-06). Si las partes acordaron una reducción en el porcentaje de contraprestación por tecnología, la Inspección debió respetar la voluntad de los contratantes (TS 12-9-02). No estaba sujetos los pagos realizados a un sociedad residente en EE UU sin establecimiento permanente en España por el mantenimiento, conservación y reparación del cable submarino desde la costa de EE UU hasta el límite de nuestras aguas jurisdiccionales (TS 21-11-03). No es renta obtenida en España las comisiones de entidad no residente por intermediaciones en el extranjero para preparar compraventas internacionales (TS 25-4-05)

Julio Banacloche Pérez

(24.4.25)