HISTORIAS POLÍTICAS DE LA REFORMA TRIBUTARIA (nº 615)

Se hablaba hace días de una llamada general a la reconstrucción de las estructuras básicas de la nación y se llegó a recordar los Pactos de la Moncloa de 1977 que, con acuerdo de casi todas las ideologías políticas, prepararon y empezaron a llevar a cabo la reforma legal en muchos aspectos. Coincide esta circunstancia: con un vacío en la publicación de jurisprudencia y resoluciones administrativas en el ámbito tributario; y con la posibilidad de disfrutar en el blog “El hecho imponible” de los recuerdos de quien vivió aquel tiempo y aún está en condiciones de sacar de la memoria hechos y datos que pueden servir, al menos, para aprender del pasado y actuar en consecuencia.

Por la posibilidad de su desconocimiento para la inmensa mayoría de los que hoy se dedican a hacer vida de la profesión del Derecho Tributario, puede ser interesante una breve referencia a las reformas tributarias que fueron precedente y causa de la situación en que se produjeron los Pactos de la Moncloa.

a) Todo empezó con una verdadera revolución social y económica, respecto de lo que fueron los años de la postguerra civil: con referencias cuatrienales, en 1956 se iniciaron los Planes de estabilización y desde 1960 los sucesivos Planes de Desarrollo, cuatrienales. Eran tiempos en los que las ideas políticas del Gobierno se habían moderado con la llamada “tecnocracia” que llevó a incorporar en él a profesionales cualificados en sus diferentes conocimientos.

1. En 1957, se aprobó la reforma del ministro Navarro Rubio, del Cuerpo Jurídico Militar. Estableció en el sistema tributario, por una parte, las “evaluaciones globales” para estimar de forma objetiva y “a posteriori” mediante los correspondientes estudios y reuniones con los sectores afectados de cada provincia, los beneficios de empresas y profesionales, a efectos de los impuestos sobre la renta de dichas actividades (IAE, a cuenta del IGRPF) y de las sociedades (IGRS); y, por otra parte, los “convenios” para estimar de forma objetiva y “a priori” las cuotas a ingresar por las operaciones empresariales realizadas ya fuera en el Impuesto del Timbre del Estado o en el Impuesto sobre el Lujo. Se aseguró, así, una recaudación tributaria sin coste apreciable de gestión que, mediante actuaciones directas de comprobación y de casi imposible investigación, no se habría podido conseguir. En 1963 se aprobó la primera Ley General Tributaria.

2. En 1965, con el ministro Espinosa San Martín, del Cuerpo de Inspectores del Timbre del Estado, se aplicó la reforma de la Ley 41/1964, que reordenó la imposición indirecta y, refiriéndose al Impuesto sobre el Valor Añadido como futuro al que habría que llegar, pero “sin dar saltos en el vacío”, estableció el Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas que recaía sobre las “operaciones habituales” de éstas a diferencia del Impuesto de Derechos Reales que se exigía por operaciones no empresariales y que recogía por el concepto de “Actos Jurídicos Documentados” supuestos antes sujetos al Impuesto del Timbre del Estado. En la imposición sobre la renta ganada (cinco impuestos “reales”: Contribución Rústica y Pecuaria, Contribución Urbana, Impuestos sobre los Rendimientos del Trabajo Personal, Impuesto sobre las Rentas del Capital, Impuesto sobre las Actividades y Beneficios Industriales y Comerciales y de Profesionales, a cuenta de dos impuestos generales personales: IGRPF e IGRS) se mantenían las evaluaciones globales para estimar “a posteriori” la renta de empresarios y profesionales y los convenios para estimar “a priori” las cuotas a ingresar por el IGTE y el I del Lujo. Cada año se conseguía no sólo “acordar” con los sectores afectados una recaudación mayor que el anterior, sino también ampliar los censos de contribuyentes por las incorporaciones que facilitaban los propios sectores de cada actividad que podían conseguir así una tributación favorable al ser más los afectados entre los que distribuir el importe global objetivamente estimado. Aún vive quien recuerda, con soporte gráfico incluido, cómo se les “abrían los ojos” a los miembros del Instituto de Tributación de Osaka que visitaron la DGT, a principios de los años setenta, cuando se les explicaba aquella entusiasta colaboración tributaria de los contribuyentes españoles.

Concluida la dura oposición de cinco ejercicios que se había iniciado en el mes de mayo y a la que habían concurrido más de un centenar de aspirantes, el 22 de noviembre de 1966 ingresaba en el Cuerpo de Inspectores Técnicos del Estado (antes Inspectores del Timbre del Estado) su segunda promoción. Después de dos meses de prácticas en otras Delegaciones de Hacienda, se incorporaron a sus destinos en febrero de 1967.

b) En los años setenta del siglo pasado se produjo un movimiento incesante de intentos sucesivos de reforma del sistema tributario que facilitó “la reforma de 1978”. En esos intentos y fracasos influyeron los acontecimientos políticos que se fueron sucediendo.

3. En 1973, aunque parece que antes ya se habían iniciado los trabajos en el Instituto de Estudios Fiscales, la constancia documental oficial hay que referirla a los cuatro “Libros Verdes” para la reforma del sistema tributario que elaboró dicho Instituto por encargo del ministro Monreal Luque (empresario). Una anécdota no divulgada pone de manifiesto no sólo “el ambiente” ministerial, sino también la excelente cualificación profesional de los funcionarios que intervinieron. La buena presentación de los cuatro libros (con portadas en verde) agradó tanto al ministro que presumió de ellos ante un Director y un Secretario General, del mismo Cuerpo de inspectores, señalando que así es como se deben hacer las cosas. También es posible que escuchara un comentario sobre la importancia del contenido frente a la forma; e, incluso, se pudo hablar del tiempo empleado “en exclusiva” para elaborarlo. Sea como sea, aquella misma tarde, fueron escogidos y convocados, en un despacho particular, unos, muy pocos, funcionarios y se les repartieron trozos arrancados de los libros, dándoles una noche, esa noche, para preparar la réplica doctrinal y científica a la parte que le había tocado a cada uno. A la mañana siguiente, con trabajo frenético de mecanógrafas, se entregó la “contrarreforma”. No hubo controversia porque, no mucho después, cesó el ministro.

4. En 1974 empezó la rápida sucesión de titulares del Ministerio de Hacienda. En ese año, fue Barrera de Irimo (Inspector Técnico Fiscal del Estado, presidente de la CTNE). En febrero constituyó una comisión para revisar las exenciones y bonificaciones de todo el sistema tributario, porque en la LGT sólo tenían una vigencia de cinco años y, habiendo entrado en vigor en 1964 y prorrogadas por ley en 1969, era preciso regular su vigencia o no en 1974. Fue tarea imposible de cumplir porque ni siquiera se pudo hacer un inventario de todos los beneficios existentes; y, ante la cercanía del plazo y la derogación automática y global hubo que agradecer la fina intuición jurídica de un subdirector de la DGT, fiscal e inspector técnico fiscal, para declarar el fin del plazo en 1975, mediante una Orden ministerial interpretativa (art. 18 LGT/1963). Como justificó ante los críticos por el regate jurídico: “¿Quién va a recurrir por ilegal una Orden que prorroga los beneficios tributarios que, de no hacerlo, habrían desaparecido?”. Por Decreto de 31 de mayo de 1974 se creó la Escuela de Inspección Financiera. Y en ese mes cambió el nombre de la DG de Impuestos que pasó a ser DG de Política Tributaria, para alegar algún “curriculum”, y de la DG de Administración Territorial que pasó a ser la Inspección Central. En octubre, se concentró un fin de semana en la residencia de la CTNE en la Estación de Seguimiento Espacial de Buitrago de Lozoya (Madrid), a un grupito de funcionarios para tratar –“brainstorming”- de la reforma del sistema tributario (la “reforma de Buitrago”). No pasó de ahí. En noviembre dimitió el ministro al tiempo que otro, gallego, del que se decía que, “en una escalera, no se sabía si subía o bajaba”. Y, en ese corto tiempo ministerial, también se inventó la “polivalencia de inspectores” (con enseñanzas cruzadas -IGRPF, IGRS, IGTE, IRTP, IAE…- entre compañeros de uno y otro Cuerpos) y se dieron los primeros pasos (servicio auxiliar de inspección) para la creación de un Cuerpo “sub” con especialidades.

5. En 1975, el ministro Cabello de Alba, Abogado del Estado, puso al frente del ministerio el mejor plantel profesional de directores generales y con un memorable preámbulo, de autor conocido, ya fallecido, en el decreto que desmontaba el andamiaje de la reorganización anterior. En julio se produjo “la reforma tributaria de verano”: en julio, veinticinco funcionarios recibieron un sobre con el encargo personal del ministro para desarrollar en el tiempo vacacional una materia concreta de la proyectada reforma del sistema tributario (por ejemplo, elaborar la tarifa de un nuevo IRPF personal). En septiembre se entregaron las tareas, se recibió una recompensa de 25.000 pesetas; y en noviembre cesó todo el gobierno como consecuencia del fallecimiento del Jefe del Estado.

6. En 1976, en un inolvidable discurso en diciembre del año anterior del nuevo ministro de Hacienda, Villar Mir (empresario), comparando el país con una familia de miembros diversos, dotados y limitados, productivos y abandonados, imaginativos y rutinarios, se anunciaba una reforma del sistema tributario que se ajustaría a esa realidad social y económica de diversas capacidades. Se plasmó en el “Libro Blanco” de la reforma que era el resumen de los cuatro “Libros verdes” y con igual autoría. La idea de crear la Inspección Superior de Finanzas, como en Francia, y un Cuerpo dedicado a la gestión y comprobación tributaria, había nacido en 1973, pero, al menos en esto último, se hizo realidad cuando por el D-L de 10 de agosto de 1976 se creó el Cuerpo de Gestión de la Hacienda Pública con cuatro especialidades.

7. En 1977, durante pocos meses, fue ministro de Hacienda Carriles Larrañaga, Abogado del Estado, y, aun así, se le puede asignar la redacción del “Libro color burdeos” de la reforma del sistema tributario elaborado personalmente por un director general durante la Semana Santa de aquel año. En junio se produjeron elecciones generales.

c) El nuevo ministro de Hacienda, Fernández Ordóñez (Fiscal e Inspector Técnico fiscal del Estado, antes Inspector del Timbre del Estado), decidió con buen criterio que, en vez de hacer un informe para la reforma del sistema tributario y cesar, como había ocurrido hasta entonces, iba a redactar las leyes de cada impuesto del nuevo sistema. Pero las circunstancias políticas de la época no situaban en el ministerio de Hacienda la iniciativa ni la decisión en el ámbito fiscal, sino en la Vicepresidencia que ostentaba Fuentes Quintana que se rodeó, como es natural, del equipo que venía trabajando a sus órdenes en el Instituto de Estudios Fiscales y en la cátedra.

8. Por ese motivo se debe reconocer que el ministerio (SGT, DGT, DGI…) no conoció ni participó en la elaboración de los Pactos de la Moncloa ni en la Ley 50/1977, de 14 de noviembre, de medidas urgentes que aprobó una regularización voluntaria (el lema de la amnistía fue: “Diga la verdad y en paz”), dio nueva redacción al precepto del Código Penal que tipificaba el delito contra la Hacienda, creó el Impuesto extraordinario sobre el Patrimonio y elevó la tributación por el IRTP. Se anunciaba un tiempo nuevo y así lo entendieron los funcionarios de la DGT que fueron requeridos por instituciones públicas y entidades profesiones para que se les explicara las novedades. De los tres más habituales, el más veterano, intervino en casi un centenar de eventos.

La incidencia ideológica se hizo manifiesta en ese preámbulo, legal y urgente, de la reforma del sistema. Para muestra un botón: un diputado de las nuevas Cortes, nacido y criado en familia de terratenientes, se consideraba orgulloso de haber incluido en el IEP un coeficiente que multiplicaba por tres el valor de las grandes fincas; pero fue suficiente la lectura por los excelentes tributaristas de la DGT para recordar que “agrícola” no es lo mismo que “agraria”, lo que desactivaba la norma de redistribución fiscal de riqueza. Por otra parte, la novedad del IEP, que tenía su precedente en los principios del siglo XX, siendo ministro Bugallal, se vendió muy bien en lo posible: era extraordinario, no porque exigiera la entrega de parte del patrimonio, sino porque iba a durar poco (hasta nuestro días), ya que se consideraba necesario para facilitar un control censal de patrimonios a efectos del nuevo IRPF que debería incluir también las ganancias en la transmisión de elementos patrimoniales; y, además, se exigía a tipos tan reducidos que se podía pagar con la renta que el patrimonio producía sin necesidad de liquidarlo. La explicación del nuevo impuesto era “imposible” (por ejemplo, el método hamburgués en el cálculo conjunto de cuentas corrientes y deudas), pero también sirvió para que se distinguiera entre deuda, garantía real (hipoteca) y carga (censos…). Sobre todo, la novedad era la amnistía tan peculiarmente regulada (el anti-lema fue: “Si dice la verdad, en la comprobación, descanse en paz”) que llevó a un experto en contabilidad fiscal a recomendar: “Si lleva contabilidad, quémela”.

Mientras, el ministro de Hacienda no se había quedado inactivo. Quizá con la excusa de dotar de más eficacia gestora a la Administración, quizá para evitar los inconvenientes de las presiones corporativas, quizá porque la ideología que se anunciaba llevaba a igualar por abajo (“cortando cabezas”), en 1977 por sorpresa y en verano, por decreto ley de septiembre, fusionó todos los Cuerpos de inspección (Técnicos Fiscales, Intendentes, Diplomados, Ingenieros…) en uno: Cuerpo de Inspectores Financieros y Tributarios. Y para debilitar la unidad sobrevenida y mantener rivalidades como brechas, se distribuyó la plantilla en Superiores (250), Especializados (250) y Técnicos (el resto). Hubo un concurso de méritos que evaluaba un tribunal del Cuerpo. Y, aunque no se esperaba, la asociación que presidía un inspector que resultó “Superior”, impugnó la norma, ganó el recurso en el Tribunal Supremo y desaparecieron las diferencias.

9. Desde junio de 1977 a febrero de 1978, (sin vacaciones, todos los fines de semana en el Parador de El Paular, de Segovia; en enero, en el Palacio de Fuensalida en Toledo; y en febrero en la sede de la Fábrica de la Moneda) seis inspectores cualificados y un técnico, con la supervisión del ministro Fernández Ordóñez y del Subsecretario de Hacienda y dirigidos por el DGT, redactaron los proyectos de ley del IRPF, del IS, del ISyD, con el trabajo memorable y agotador de dos auxiliares encargadas de la mecanografía, que repetían tantas veces como se necesitaba la primera y las muchas sucesivas versiones (porque obligaba a hacerlo así, página a página, los instrumentos de la época). Se retribuyó a seis con una nómina de 125.000 pesetas que no incluyó al inspector al que, en palabras del técnico que recibía las firmas, el director llamó “la garlopa legislativa”, porque advertía siempre de lo que jurídicamente no era correcto.

d) En abril de 1978 se publicaron los textos en el BOC, en septiembre se aprobó la Ley 44/1978 del IRPF y diciembre la Ley 61/1978, del IS, conocida como “la inacabada” porque tenía parte I (régimen general), pero no dio tiempo a debatir y aprobar la parte II (regímenes especiales). La ley del ISyD fue el último texto legal aprobado (1987) de aquella obra ni repetida ni comparable ni superada en el medio siglo posterior.

- En la imposición directa el avance científico fue evidente al establecer impuestos personales sobre la renta ganada con supresión de los impuestos reales, “a cuenta” de impuestos generales, que desaparecieron (IRTP, IRC) o se convirtieron en impuestos locales (Contribuciones Territoriales Rústica y Pecuaria y Urbana -hoy IBI-; Impuesto sobre los Beneficios de Actividades Industriales y Comerciales -hoy IAE, en su Licencia Fiscal). Aunque se han producido modificaciones sustanciales en muchos aspectos. Así, en el IRPF, la obligada tributación conjunta en la unidad familiar el TC la consideró inconstitucional; las deducciones familiares, con lógica confirmada por el TS, se refirieron a cada miembro de la unidad familiar (luego, se mejoraron técnicamente con la sustitución por mínimos vitales personales no sujetos y han acabado en la deficiente exención con progresividad actual); la intención de eliminar las estimaciones objetivas (evaluaciones globales) no pudo durar ni un año y apareció la estimación objetiva singular y la estimación directa simplificada. En el IS, la versión de 1978 paralela al modelo del IRPF “analítico” (con diversos componentes de renta -rendimientos, incrementos, imputaciones- con distinto tratamiento), fue un corsé inaplicable a la disciplina contable propia de las sociedades y sólo pudo recuperar la respiración con la Ley 43/1995, según un modelo “sintético” (resultado contable modificado por ajustes fiscales), pero tampoco ha podido durar sin verse afectada e infestada por los regímenes especiales. En el año ilusorio de 1998 (como fue ilusoria la Ley 1/1998, DGC) se separó la tributación de los no residentes que pasó atener su propio impuesto, Ley 18/1991 del IRNR, (copiando los preceptos antes en la LIRPF y en la LIS, en la tributación “por obligación real”).

La incidencia ideológica fue poca en el IS, en el IRPF pudo descubrirse en la llamada “plusvalía del muerto” (considera como renta manifestada al tiempo de la muerte la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión de los bienes y derechos de la herencia) y la renta imputada a partir de la titularidad de un tercer inmueble urbano. Con el tiempo, se puso se manifiesto la tendencia “anti-familia” en la reforma de la tributación de los rendimientos de actividad (desde la norma de afectación de los elementos de titularidad común hasta las exigencias para poder deducir gastos cuando en el negocio familiar trabajan el cónyuge o los hijos). En cambio, esa incidencia ideológica fue intensa en el ISyD, sobre todo, por la influencia del “patrimonio preexistente” en el adquirente como circunstancia agravante de la tributación.

- En la imposición indirecta hubo que esperar hasta 1985 para tener aprobada la primera ley del IVA que eliminaba del sistema tributaria el IGTE y el I. Lujo. La Ley 30/1985 fue tan deficiente que tuvo que ser sustituida por la Ley 37/1992 que sigue vigente con las frecuentes modificaciones propias de la armonización europea que vinculan a todos los Estados de la UE. En todo caso, ese texto no fue el primero redactado: en 1978, los miembros de la Subdirección Gabinete de Estudios, de la DGT, redactaron un proyecto de ley del IVA, técnicamente intachable, pero que no pudo prosperar por sus diferencias con el modelo armonizado de la CE. En 1981 se redactó un texto más depurado -quizá el mejor de los proyectos- y aproximado a la CE, pero “las circunstancias políticas” impidieron su tramitación. En 1982, los deseos de agradar a la CEE llevaron a un texto que era la mera traducción del francés y del que la fiscalidad española se libró de su aprobación porque había que acabar los estatutos autonómicos antes de las elecciones generales y se interpuso uno de aquéllos. Y así, el IGTE, el I. Lujo, los Impuestos especiales, alargaron su vida fiscal. El ITPyAJD, el “impuesto jurídico”, después de un largo debate sobre su sobrevivencia (en vez de “accisas” o “tasas o derechos de registro”), se tramitó como proyecto y se aprobó por Ley 32/1980 con un texto refundido aprobado por RDLeg 3050/1980, en el que se conservaban las esencias del Impuesto de Derechos Reales y del Impuesto del Timbre del Estado.

e) Así debe acabar el repaso breve de “la reforma del sistema tributario” en los últimos setenta años con especial consideración de la última versión respecto a los intentos para hacerla y en cuanto a su realización también llevada a cabo a lo largo de diez años. Después de 1978, ya no ha habido “reforma del sistema”, sino “modificaciones” de los tributos que lo componen. Incluso se mantiene la idea subyacente de sistema cerrado e insoslayable: tributa toda manifestación de capacidad económica que se obtiene (IRPF, IS, IRNR, ISyD) y, además, tributa si se gasta (IVA, ITPyAJD, IIEE) y tributa si se ahorra (IP). Y también acertó quien ha mantenido desde 1978 que los dos impuestos políticamente “revolucionarios” del sistema eran el ISyD y el IP. Después de los años transcurridos, se mantiene la diversidad de normas autonómicas (IP e ISyD) y el debate sobre su supresión o su utilización como elemento de redistribución de riqueza (IP).

Precisamente en el IP se produjo la primera incidencia política con trascendencia constitucional cuando se suprimió (Ley 19/1991) la medida anticonfiscación (art. 31 CE) que se estableció en la primera redacción de la ley del impuesto que eliminaba la exigencia tributaria del IP cuando la suma de su cuota y la del IRPF era superior a la base imponible del IRPF. En este sentido no se debe olvidar, aunque se ha olvidado, que el IP nació: a) como impuesto de control censal de patrimonios (de gran utilidad ante el nuevo componente de renta: incrementos de patrimonio); b) con tipos tan reducidos que sólo se debería pagar con la renta que producía el patrimonio (por ese motivo se añadía en 1977 que el impuesto era “extraordinario” no porque se exigía sobre el patrimonio, sino porque era provisional y transitorio); c) como elemento uniformador de valores de los mismos bienes para los distintos tributos; d) y como complemento de progresividad sobre las rentas del capital (consideradas como rentas “no ganadas”, por no trabajadas).

9. En 1979 se inicia la sucesión de las ideologías en el Gobierno y los ministros de Hacienda. El ministro García Añoveros, catedrático, vivió el primer año de aplicación de los nuevos impuestos sobre la renta (LIRPF y LIS) y el problema recaudatorio que supuso no disponer de los ingresos corrientes durante el año de los impuestos a cuenta de los impuestos generales, lo que obligó a exigir un anticipo a los contribuyentes. Fue un período políticamente ejemplar en su incidencia fiscal.

Concluida la oposición convocada para cubrir cinco plazas de Inspectores de los Servicios del Ministerio de Hacienda, a la que podían concurrir funcionarios con título universitario que, con antigüedad de cinco años, al menos, hubieran pertenecido a los distintos Cuerpos de Inspección, Intervención y Abogacía del Estado, el 22 de noviembre de 1979, de los trece aspirantes aprobaron dos. Precisamente uno de éstos recibió el encargo del ministro para reordenar los tribunales económico-administrativos. Hasta la Ley 34/1980, que suprimió los Jurados Tributarios, las reclamaciones contra los actos tributarios se resolvían: o bien “en conciencia” por esos Jurados de composición mixta (funcionarios y particulares) si se trataba de “cuestiones de hecho”; o bien por los tribunales económico-administrativos (provinciales y central) si eran “cuestiones de Derecho”. Con dicha ley, todas las reclamaciones se resolvían por los TEA que estaban compuestos por el Delegado de Hacienda, el titular del órgano que había dictado el acto impugnado y el abogado del Estado. Pero con la reorganización de 1981, los TEA pasaron a ser regionales (y central), compuestos por funcionarios distintos a los que habían dictado el acto impugnado, el presidente tenía la categoría de los Delegados de Hacienda y tenían independencia no sólo de criterio, sino también en la localización física de sus oficinas. El Inspector de los Servicios procuró, además, que todos los miembros de los nuevos TEA fueran licenciados en Derecho y que se mejoraran sus retribuciones.

10. En 1982 con el ministro Boyer, economista, se iniciaron “los diez años de plomo”. En la igualación “por debajo” se unificaron, entre otros, Cuerpos de fe pública (Notarios, Agentes de Cambio y Bolsa y Corredores de comercio) y Cuerpos jurídicos (Abogacía del Estados, Letrados de ministerio). Se acabó con “la excelencia” y no hubo aprobados en la última de las que todos reconocieron como duras oposiciones para llegar a ser Inspector de los Servicios del Ministerio de Hacienda; se sustituyó por un test y comentario de textos, de modo que los que, desde 1881 (que fue cuando el ministro Camacho creó esas “plazas no escalafonadas”) nunca llegaron a ser más de 17, se pasó en dos tacadas a más de cien. Muchos de “los antiguos” pidieron la excedencia. Los que siguieron en la Inspección General, pasaron en 1991 a la Auditoría Interna de la Agencia Tributaria. En 1983 se produjo la expropiación de todo un grupo empresarial, cuya legalidad ha sido discutida durante años y que, en su día, permitió una circunstancia inusitada: un grupo de inspectores fueron designados para actuar, en excedencia especial, como asesores tributarios, cualificados e independientes, de las empresas expropiadas en las actuaciones de inspección realizadas por inspectores en activo. No hay por qué dudar de la imparcialidad. Luego pasaron a la excedencia normal

En 1985, siendo ministro Solchaga, economista, se produjeron las inolvidables Ley 10/1985, de reforma de la LGT/1963, y Ley 14/1985, de activos financieros. En aquélla, se introdujo, entre otras medidas, la “interpretación económica del hecho imponible” (contra la naturaleza jurídica de éste), la “tipificación de infracciones” no por no declarar o hacerlo de forma incompleta o inexacta, sino por no ingresar en plazo el importe procedente (contra el principio de subjetividad de la culpa); el TC no anuló preceptos, pero señaló reparos y condiciones en la aplicación de varios. Con la ley de activos financieros la Hacienda entró en el mercado del dinero negro al establecer la opacidad de los pagarés del Tesoro y de los “afro” (activos financieros con retención en origen). También es de esa época: la creación “inconstitucional” de la AEAT por “ley de presupuestos” (Ley 31/1990); y la amnistía de la Ley 18/1991, mediante autoliquidación complementaria o suscribiendo Deuda Pública especial a cinco años, con opacidad fiscal. La segunda ley del IVA, Ley 37/1992, sustituyó la muy deficiente de 1985. En esa época, ocho años, fue intensa la incidencia ideológica en lo fiscal, incluidos los cambios en la composición y retribución de los miembros de los TEA.

En 1993 el ministro Solbes, Técnico Comercial del Estado, concluyó un período ideológico que se había iniciado en 1982. La mala situación económica, con la crisis de 1992-1995, determinó un cambio que se reflejó en las elecciones anticipadas.

11. En 1996 el ministro Rato, economista, tuvo que iniciar su tarea con un RD-L a mitad de año y con efectos en el IRPF. Por su parte, la jurisprudencia tributaria pareció florecer en una primavera del Derecho que duró hasta 1998. En ese año se inició la etapa ilusionante o ilusoria de la legislación tributaria: ilusionante, en el IRPF en el que la referencia a la “renta gravable” como la “renta disponible” llevó a la exclusión de gravamen de un mínimo vital, como se había propuesto en el programa político de las elecciones de 1993; ilusoria, en el intento de un IRPF sintético con inclusión de los incrementos patrimoniales por elementos afectos en los rendimientos de actividad; ilusoria, en la frustrada reforma autónoma del IVA en materia de subvenciones; ilusoria en la creación del Consejo de Defensa del Contribuyente por RD 1458/1996 que no se justificaba en su dependencia (si se defendía de la Administración, dependía de la Administración) ni en su competencia (al no poder impugnar actos lesivos para los contribuyentes que debía defender), de modo que se ha convertido en un buzón de quejas; ilusoria, en la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes que no determinó la caducidad ni la perención (TS s. 4.12.98) en las actuaciones de inspección ni, durante toda su vigencia (cuatro años) vio aplicada la presunción legal de buena fe de los contribuyentes (art. 33 LDGC) que unos confundieron con la presunción de inocencia y otros con la buena fe de la Administración. Y se inventaron las “leyes de acompañamiento”, en evidente “fraude de ley por ley”, para evitar las limitaciones constitucionales (art. 134.7 CE) al contenido de las leyes de presupuestos generales.

Desde 2000, con una economía saneada y floreciente, el ministro Montoro preparaba lo que sería la más inesperada reforma normativa: la Ley 58/2003, aprobaba la nueva Ley General tributaria, en sustitución de la LGT de 1963, “de los maestros”. Establecida “la provisionalidad como regla” (art. 101 LGT), con evidente lesión con el principio de seguridad jurídica (art. 9 CE), la incertidumbre fiscal se consagraba al introducir el llamado “conflicto en la aplicación de norma tributaria” (art. 15 LGT) que permite hacer tributar sobre hechos, actos o negocios lícitos, válidos y eficaces, como si hubieran sido otros, contradiciendo la realidad jurídica y económica, con el sólo fundamento del parecer administrativo que considera que eran inusuales, impropios o artificiosos; incertidumbre fiscal que se une a la ilegalidad (porque, por definición, la liquidación provisional no es la ajustada a lo establecido en la ley del impuesto que se refiere a la integridad de hechos y circunstancias) multiplicando los “procedimientos” y “actuaciones” hasta el punto de no ser capaz la propia LGT de relacionarlos más que en una mínima parte (art. 123.1 LGT) y en los que se regula la provisionalidad y la sucesión sin límite temporal (verificación, devolución, comprobación de valores, comprobación limitada, inspecciones de alcance parcial); ilimitación temporal que en la inspección (art. 150 LGT) con exclusión expresa de la caducidad y con elementos de para alargar el plazo como las “dilaciones no imputables a la Administración” o las “interrupciones justificadas”; decaída la presunción de veracidad de los hechos declarados (art. 116 LGT/1963), en la nueva ley se mantiene para lo que declaran terceros, pero no para las propias declaraciones que se presumen ciertas “sólo” para el que las hace (art. 108.4 LGT)… Hay otros muchos aspectos jurídicamente inquietantes en la escalada de pérdida de derechos de los administrados tributarios (que con la nueva LGT se llaman “obligados tributarios”), pero no es el menor la regulación con criterios objetivos de un aspecto tan subjetivo como la culpa en las infracciones y la pena en las sanciones (en las que desaparece el principio de proporcionalidad). En cuanto a la incidencia de las ideologías en la fiscalidad, hay que remarcar esta circunstancia: al tiempo que la nueva LGT se tramitaba la Ley de General de Educación. Aprobadas ambas, la nueva ideología anuló de inmediato ésta y mantuvo y aplicó la LGT/2003.

12. En 2004 volvió Solbes como ministro y las leyes tributarias 35/2006 y 36/2006 establecieron un endurecimiento fiscal tanto en las leyes reguladoras del IRPF y del IS como en la LGT. Así, por ejemplo, el nuevo tratamiento tributario de las ganancias patrimoniales generadas en varios años en bienes y derechos adquiridos antes de 1994, supuso la lesión de principios propios de un Estado de Derecho. Toda la discusión científica desde 1978 para corregir la progresividad en las rentas generadas en varios años (la anualización de rentas; la corrección porcentual anual hasta la eliminación de la sujeción, en las ganancias) acabó con la incongruente referencia a “más de dos años” (en los rendimientos) y con la infundada distribución de la base liquidable (en regular e irregular, primero; en renta general o del ahorro, después). Cuando cesó el ministro en 2009 la situación económica del país era tan crítica que ya anunciaba lo que fue la causa del fin anticipado de la legislatura que se produciría en 2011, siendo Salgado, ingeniera industrial y economista, la ministra de Economía y Hacienda.

13. En 2011, después de un proceso electoral con cambio de ideología gobernante, volvió Montoro como ministro que se empleó en enderezar la economía mediante un aumento recaudatorio con subida de impuestos. Si ya pareció técnicamente inquietante el establecimiento de un recargo sobre la cuota del IRPF, produjo más alarma una especie de amnistía tributaria con bajo coste y, al mismo tiempo, el tratamiento tributario establecido para la titularidad de bienes y derechos en el extranjero (DA 18ª LGT) sin atender en su regularización a las posibles pruebas de su tenencia en períodos respecto de los que habría prescrito el derecho de la Administración a liquidar (art. 39.2 LIRPF y art 121.6 LIS) o de la prueba de actos, hechos o negocios que justificaran su origen. La impericia del legislador ha hecho que tales preceptos pasen a la historia de la tributación como “la tipificación como infracción del cumplimiento de la ley”. Dice así la DA 1ª de la Ley 7/2012: “La aplicación de lo dispuesto en el art. 39.2 de la Ley 35/2006… del IRPF … y del art. 134.6 del TR LIS… determinará la comisión de infracción grave y se sancionará con multa pecuniaria proporcional del 150% del importe de la base de la sanción”.

Parecía imposible que los contribuyentes pudieran perder más derechos, pero la Ley 34/2015 demostró que es posible degradar la condición de “obligado tributario”. La tributación contra la realidad jurídica y fáctica del conflicto en la aplicación de la norma tributaria (art. 15 LGT) se hizo, además, sancionable; la seguridad jurídica que proporcionaba la prescripción ganada desapareció cuando se permitió modificar no sólo los hechos producidos en períodos en los que había prescrito el derecho a liquidar de la Administración (nuevo art. 69 bis LGT), sino también su calificación (art. 115 LGT); se introdujo la interrupción autonómica de la prescripción de ese derecho no sólo respecto de las obligaciones a que se refiriera la actuación de la Administración, sino también respecto de las obligaciones conexas (arts. 68.9 y 239.7 LGT); se implicó a las entidades asociativas en la gestión de los tributos (art. 92.2 LGT); y, sobre todo, se han perdido todas las garantías jurídicas al regular (art. 250 a 259 LGT) que la sospecha de delito contra la Hacienda no suspende las actuaciones administrativas hasta que decidan los tribunales de justicia, sino que se permite la comprobación e investigación paralela con evidente riesgo de autoinculpación, sin posibilidad de reclamación administrativa y sin que se detenga la acción recaudatoria, condicionando con todo eso la decisión judicial porque es razonable entender que para el juez, que no experto tributario, será relevante conocer cómo actúa la Administración, en el cuánto y en el porqué. Si a eso se une que los jueces suelen designar como peritos a funcionarios de la Administración acusadora, parece que todo está necesitando una reforma radical y urgente.

14. Desde 2018, Montero, titulada en Medicina, es ministra de Hacienda. Circunstancias de naturaleza política y sanitaria han impedido que, por ahora, pueda proponer leyes tributarias. Considera conveniente la introducción de nuevos impuestos en el sistema tributario y elevar la tributación sobre rentas elevadas y grandes fortunas.

15. Esta breve consideración de las reformas y modificaciones tributarias enlazada con las diferentes y sucesivas ideologías gobernantes -desde la “democracia orgánica” a la “democracia asimétrica” de la “ley D´ Hont”, con “democracia directa” para aprobar la Constitución y con el riesgo de la “democracia asamblearia”- ha podido servir para considerar “relativa” la distinción fiscal entre derechas e izquierdas, conservadores y progresistas, liberales y socialistas. Al menos en el ámbito de lo tributario es posible que, ante la conocida alternativa de Goete sobre el Orden y la Justicia (“prefiero cometer una injusticia antes que soportar un desorden”), el ideal se consiguiera con el “conflicto en la aplicación de la norma” (art. 15 LGT) que es asunto “ordenado” por ley, pero “injusto” y contrario a la realidad de los hechos, a la consideración jurídica y al principio de capacidad económica, aprobado por una ideología y mantenido por la contraria. “Quizá sea mejor” atender al concepto popular de “gente de orden”. Se entendería por tal no sólo los que procuran cumplir con las normas y obligaciones tributarias, sino también los que, por los cauces procesales establecidos, exigen que esas normas sean justas; la gente “que no es de orden” sería la que emplea “la ley” para protegerse, como arma contra otros o como obstáculo que se salta sin escrúpulos; odia el Derecho y desprecia las instituciones que utiliza. “O quizá no sea mejor”.

Julio Banacloche Pérez

(21.05.20)