PAPELES DE J.B (n.º
1138)
(sexta época; n.º 35/25)
JURISPRUDENCIA
TRIBUTARIA
(sept 2015)
DERECHO
TRIBUTARIO. PARTE GENERAL
RECAUDACIÓN
1)
Non bis in idem. Sanción. Art. 42.1.a) LGT. Responsabilidad
improcedente. No procede
derivar la responsabilidad al destinatario de las facturas falsas
cuando por
su elaboración y expedición se sancionó a otro (AN 18-9-25)
En la sentencia aquí reseñada,
una persona física elaboró y expidió facturas falsas que la
sociedad destinataria utilizó para deducir gastos e IVA soportado.
Fue sancionado el falsificador y se declaró responsable solidaria en
el pago de aquella sanción a la sociedad en cuanto colaboró en la
infracción de aquél. Impugnó la sociedad pero en la vía económico
administrativa se desestimaron la reclamación y el recurso de alzada
porque no había doble sanción la misma infracción, sino una
sanción y la desviación a la sociedad de la obligación de pago de
la sanción impuesta a la persona física, porque el artículo
42.1.a) LGT declara responsable al que es causante o colabora en la
realización de una infracción tributaria.
No es tan sencillo de comprender
que el emisor de las facturas falsas lo hacía en un porcentaje de
las reales. Si debía tributar por esos servicios no prestados,
además de por los realmente prestados, al descubrirse la falsedad,
se debería devolver lo indebidamente ingresado, sin perjuicio de la
sanción por la emisión de facturas falsas.
El TS s. 7.02.23, ha declarado
que el artículo 42.1.a) LGT regula una consecuencia que participa de
la naturaleza de la sanción y a la que se debe aplicar los
principios y garantías del derecho sancionador y, en consecuencia,
no procedía declarar la responsabilidad de un tercero que no es el
que comete la infracción.
- Recordatorio de jurisprudencia.
Procedente aplicación
del art.
42.1.a) LGT por
colaborar
o causar una infracción. Proporcionar datos y empleo de facturas
falsas (27-3-25).Hay responsabilidad tributaria, art. 42.1 a) LGT,
cuando una sociedad sin actividad colabora en una infracción y se
factura a otra sociedad también sin actividad (AN 14-5-24). Fue
procedente la derivación de responsabilidad, art. 42.1 LGT, porque
las facturas emitidas por la venta eran irreales (AN 11-7-23)
2)
Responsabilidad. Reclamación. Extemporánea.
Siendo extemporáneo el recurso de alzada no procede la anulación de
la declaración de responsabilidad (AN 17-9-25)
La sentencia aquí reseñada se
refiere a una declaración de responsabilidad por aplicación del
artículo 42.2.a) LGT que regula la responsabilidad solidaria a
quienes sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión
de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir
la actuación de a Administración. En este sentido las alegaciones
en el recurso de alzada, una vez fracasada la reclamación
económico-administrativa, se refirieron a las donaciones de
participaciones y del usufructo de un inmueble al hijo del deudor
tributario, manteniendo que no procedía la declaración de
responsabilidad.
Pero el recurso no podía
prosperar por extemporaneidad, porque se debía interponer en el
plazo de un mes (art. 241 LGT) y, en este caso transcurrió desde 4
de junio hasta 14 de octubre. Y señala la sentencia que nada dice el
recurrente respecto de la extemporaneidad.
-
Recordatorio de jurisprudencia.
Hubo extemporaneidad cuando el Centro Directivo presentó el recurso
de alzada sin que quede constancia expresa de la recepción de la
resolución produciéndose el incumplimiento de los 5 días para la
remisión (TS 19-10-07). En el incumplimiento del plazo de remisión
de 5 días, el cómputo a que se refiere la TS s. 21-01-02 sólo se
aplica cuando se debate sobre la fecha de recepción de la resolución
en el Centro Directivo (TS 15-5-08).
Es intrascendente que el TEAR incumpliera el plazo de 5 días de
remisión de su resolución centro directivo por el principio de
"validez de las actuaciones extemporáneas, salvo que el plazo
sea esencial" sin que hay indefensión para el interesado (TS
24-10-07)
RECLAMACIONES
3)
Recurso de anulación. Improcedente.
No procede el recurso fuera de los motivos tasados que señala la ley
(AN 16-9-25)
La sentencia aquí reseñada se
refiere al artículo 241 bis LGT que regula el recurso de anulación
y establece que se puede interponer contra kas resoluciones
económico-administrativas ante el tribunal que hubiera dictado la
resolución, en el plazo de 15 días y exclusivamente en los
siguientes casos: a) Cuando se haya declarado incorrectamente la
inadmisibilidad de la reclamación. b) Cuando se hayan declarado
inexistentes las alegaciones o pruebas oportunamente presentadas en
la vía económico-administrativa. c) Cuando se alegue la existencia
de incongruencia completa y manifiesta de la resolución. Se puede
añadir lo regulado en el artículo 238.2 LGT: El acuerdo de archivo
de actuaciones se podrá revisar conforme a lo dispuesto en el
artículo 241 bis LGT.
La sentencia se refiere a la
inadmisión de un recurso de anulación interpuesto más de un año
después de la notificación de la reclamación porque ese no es uno
de los motivos que, según la ley, permite interponer el recurso de
anulación.
Y, además, la sentencia razona
:que no hubo incongruencia , sino motivación en la consideración de
todas las cuestiones planteadas; que no hubo caducidad, sino que
transcurrido un año se puede entender desestimada la reclamación a
efectos de poder interponer el recurso que corresponda (art. 240.1
LG). El recurso de anulación no afecta a las medidas cautelares.
- Recordatorio de jurisprudencia.
Se anula el recurso de
anulación porque no se basa en ninguno de los motivos que la ley
exige (AN 26-10-23)
RECURSOS
4)
Suspensión. En vía contenciosa. Si
estaba suspendido el pago con garantía en la vía económico
administrativa, se exige una suficiente motivación si se pretende
que no se se suspenda en la vía contenciosa (TS 20-10-25)
La sentencia aquí reseñada se
hace para clarificar las posibles dudas por el contenido de TS s.
7.3.00 y TS Pleno s. 6.10.98. Si está suspendido el pago de la deuda
recurrida con garantía en el TEAC y la Administración pide que no
se mantenga la suspensión en vía contenciosa porque no es
suficiente garantía de cobro y que así lo exige el interés
público, se debe atender al artículo 129 y siguientes de la LJCA.
En el recurso al que se refiere
la sentencia aquí reseñada, aunque se tenga en cuenta la suspensión
en la vía económico-administrativa y que la Administración no ha
acreditado perjuicios, también se considera que el recurrente no ha
hecho ningún esfuerzo argumental (sólo que perdería su razón de
ser el recurso) respecto de los perjuicios que le produciría no
mantener la suspensión. Y en este sentido: TS. 11.11.04, 7.03.05,
14.12.11, 15.12.11, 10.05.12, 19.07.12, 10.12.12 y 4.03.13
- Recordatorio de jurisprudencia.
No se argumentó la solicitud
de la suspensión al interponer el recurso (AN 26-7-24). La
suspensión de plazos de marzo a junio de 2020 suspendió también el
plazo de dos meses para interponer el recurso contencioso (TS
23-10-23, 24-10-23, dos). La permanencia de la suspensión
regulada en el art. 233.8 LGT para el paso desde la vía
administrativa a la jurisdicción contenciosa no es aplicable al paso
desde ésta a la vía constitucional en el recurso de amparo respecto
del que la regla general, art. 56 LOPJ, es que no suspende (TS
27-2-17)
II.
DERECHO TRIBUTARIO. PARTE ESPECIAL
IRPF
5)
RA. Rendimiento de socio con igual actividad. Para
que sean rendimiento de actividad los obtenidos por el socio por una
actividad profesional, procedentes de una entidad en cuyo capital
participa, debe estar obligado por ley a cotizar según el RETA,
aunque no esté incluido en ese régimen especial (TS 8-10-25,
20-10-25)
La sentencia aquí reseñada
tiene con objeto de casación interpretar las palabras legales del
artículo 27.1 tercer párrafo LIRPF cuando dice que “tratándose
de rendimientos obtenidos por el contribuyente procedentes de una
entidad en cuyo capital participe derivados de la realización de
actividades incluidas en la Sección Segunda de las Tarifas del
Impuesto sobre Actividades Económicas” (profesionales) aprobadas
por RDLeg 1175/1990, tendrán esta consideración cuando el
contribuyente esté incluido a tal efecto, en el régimen especial de
la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o
autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como
alternativa al citado régimen especial según la DAd 15ª Ley
30/1995, de ordenación de seguros. La palabra a interpretar es
“incluido”.
Se dudaba sobre si era condición
necesaria estar dado de alta en el RETA o si era suficiente estar
comprometido, encuadrado o incluido en un supuesto de cotización
obligatoria en el RETA. Y la sentencia establece como jurisprudencia
que la palabra “inluido” a que hace mención el artículo 27.1,
tercer párrafo, LIRPF, exige única y exclusivamente que el
contribuyente esté comprendido o catalogado de manera obligatoria
por imperativo legal dentro de los supuestos de cotización el
Régimen Especial de Trabajadores Autónomos, según el artículo
305.2 b) LGSS no siendo necesario que además cumpla el requisito
formal de estar dado de alta efectivamente en este régimen especial
de amparo del artículo 307 LGSS.
-
Recordatorio de jurisprudencia. Se
debate sobre la valoración de los ingresos del socio en el 84% del
capital y administrador; según TJUE s. 22.12.20, el administrado
tiene derecho a tributar de la forma fiscalmente más beneficiosa sin
que haya que hacer tributar por la opción más costosa, nº 27, si
hay explicación distinta, nº 30, de la mera menor tributación; TS
s. 20.02.12, dice que se debe desenmascarar el fraude empleando los
medios legales, simulación, conflicto, pero garantizando los
derechos del administrado de tributar según la operación real; en
este caso se ha demostrado que la emisora de radio paga un importe
fijo y otro variable según audiencia y que la sociedad percibe
ingresos publicidad, que la música la selecciona un robot y que hay
trabajo de colaboradores; el art. 16 LIS obliga a comparar con otra
retribución en el mercado en igual situación, pero no da cobertura
a considerar que el valor es el precio a los clientes (AN 4-1-21).
Hay
vinculación entre la sociedad y el socio-artista único empleado; el
importe de su retribución, que se considera gasto de la sociedad, se
obtuvo de los datos del representante que cobraba un 20% de comisión;
sin prueba de relación con los ingresos, no se admite gastos de ocio
o vacación, TS s. 18.07.17, ni de acompañantes no identificados que
no son equipo, porque no tiene (AN 16-6-21).
Se
declaró una retribución inferior a la de mercado y excesivos
gastos; sanción porque, aunque ni puede ser motivo el resultado, TS
s. 17.07.12, ni indicar sólo la norma y el porcentaje aplicable, TS
s. 16.03.02, en este caso de trata de una valoración de las acciones
entregadas a la socia por sus servicios (AN 29-6-21).
La
sociedad tenía como socios al publicista, su esposa y su hijo: hay
vinculación, art. 16.3.c) TR LIS; los ingresos provenían de las
cualidades del publicista y la sociedad no añade valor relevante, la
actividad podría existir sin sociedad; en la regularización al
socio no se deducen gastos ajenos a la actividad; se considera que la
relación era la propia de la alta dirección y que en el cese hubo
mutuo acuerdo y no despido. Sanción porque no cabe interpretación
razonable (AN 14-7-21).
Los
servicios se prestaron por una contraprestación inferior a la de
mercado; no es argumento decir que en otro caso habrían tributado
como dividendos porque se debe tributar como rendimientos del trabajo
vinculados, sin que se den los tres requisitos del art. 16.10. 4º
TRLIS para la exención (AN 15-9-21).
La
valoración exige los requisitos del art. 16.7 TRLIS, pero la
sociedad no aportaba valor alguno a los servicios prestados por el
socio a la sociedad que se facturaba a los clientes y se debe valorar
a precios de mercado, sin admitir la deducción de gastos no
relacionados con los ingresos (AN 15-9-21).
Fue
el socio y no la sociedad el que prestaba los servicios
personalísimos de presentador de programas de televisión sin gastos
al carecer de medios propios ni subcontratados; retribución de
mercado por existir vinculación. No procede sanción porque hay
dudas razonables y la inspección reconoció un 20% de actividad de
la sociedad (AN 21-10-21).
A
los rendimientos por empleado de alta dirección se debe añadir lo
facturado a través de sociedad vinculada; en la ganancia por venta
de inmueble no están probadas las mejoras que doblan el valor de
adquisición, no es prueba de trabajos en el extranjero un
certificado que dice que realizó trabajos que redundaron en
beneficio de la entidad; sanción improcedente porque, TS s.
15.03.17, una factura insuficiente no equivale a dolo (AN 8-2-23)
6)
Vinculación. Procedente. Sanción. Procede
el ajuste por vinculación aunque no se siga el procedimiento
específico y falte la liquidación firme a la otra parte (AN
15-9-25)
La sentencia reseñada aquí
contesta a los diversos motivos de recurso contra la aplicación del
ajuste fiscal por operación vinculada.
A que no se ha seguido el
procedimiento específico regulado en el artículo 16.9 TRLIS y en el
artículo 21.4 RIS, aunque fuera una irregularidad, AN s. 12.02.24,
no se considera así a la vista de TS ss. 15.10.20 y 20.01.22. A que
no cabe ajsute antes de que sea firme la liquidación practicada a la
otra parte vinculada, se opone la diferencia entre cuando la
regularización es simultánea todos los vinculados, que no exige
esperar a la liquidación firme, y cuando se regulariza separadamente
en el tiempo a cada vinculado (art. 16.9.3º TRLIS). Lo declarado se
presume cierto (art. 108.4 LGT). Si hubo subcontratación es que
había contratación.
Y se confirme la sanción, a la
vista de TS ss. 26.10.16 y 6.04.17, que aunque considera que no es
motivación bastante señalar sólo el incumplimiento, ni cabe
considerar la existencia de culpa por exclusión, lo esencial es el
elemento subjetivo de la infracción tipificada y, en este caso, se
considera que el precepto infringido no ofrece dificultades de
interpretación.
-
Recordatorio de jurisprudencia. En
aplicación del art. 16.9 TR LIS y del art. 21 RIS, la firmeza de la
liquidación no es aplicable cuando la Administración actúa cerca
de la entidad y sus vinculados, lo que no es así cuando después de
la actuación cerca de uno se inicia la actuación respecto de un
vinculado (TS 30-1-23).
Las
normas procedimentales de los artículos 16.9 TRLIS y 21 RIS no se
aplican cuando se ha iniciado un procedimiento de inspección
simultáneo respecto de todas las partes vinculadas (TS 27-9-23)
I.
SOCIEDADES
7)
Gastos. Deducibles. Administradores. La
evolución jurisprudencial ha llevado a que pierdan relevancia las
formalidades que pudieran impedir la deducción como gasto d ellas
retribuciones a los miembros de consejos de administración (AN
11-9-25, dos)
La primera de las sentencias aquí
reseñadas se refieres a la regularización tributaria que hizo la
Administración al considerar que no eran deducibles las
retribuciones pagadas al presidente y al vicepresidente del consejo
de administración de la sociedad porque no se había aprobado así
en los estatutos.
Ya apuntaba una recurrente la
flexibidad de criterio del TS, de lo Civil, s. 9.04.25, sobre el
artículo 217 de la Ley de Sociedades de Capital. Por otra parte, las
sentencias que aquí se comentan se remiten a la AN s. 20.11.23 que
invoca las TS ss. 23.09.24 y 5.07.24 que señalan que, para calificar
la retribuciones de los administradores como gastos fiscalmente
deducibles, no es necesario atender a las formalidades de la
legislación mercantil porque ya se ha superado tanto la doctrina del
milímetro como la del doble vínculo y se admite la posiblidad de
que existan más de un vínculo. Y añade la sentencia que, además,
en este caso, la retribución de los administradores estaba señalada
en los estatutos, aunque no cuantificada. En este sentido la otra
sentencia aquí reseñada se refiere a la deducibilidad de la
retribución a un administrador por los servicios de asesoramiento
general a la empresa probados mediante factura y como operación
distinta a la función mercantil.
-
Recordatorio de jurisprudencia. a)
Según
TS 30.10.13 no son gasto deducible las retribuciones a los
administradores si no están fijadas en los estatutos y la Junta
General no puede ir contra ellos. El exceso es liberalidad y no es
gasto fiscalmente deducible (TS 5-2-15). Si el ingeniero ingresa por
relación laboral y como consejero por relación mercantil, toda la
retribución es de administrador y no es gasto deducible en cuanto
exceda de los estatutos. Las retenciones son gasto en el ejercicio en
que se devengan y la cuestión se debe plantear al tiempo de la
liquidación de diferencias (TS 28-10-15). Aunque es cierto que la
DGT, c. 20/10/94, señala que la retribución del administrador se
rige por criterios de mercado, el TS s. 5.02.15 considera que no es
deducible la retribución al administrador si los estatutos dicen que
es cargo gratuito; tampoco se probó que se prestaran otros
servicios, estaban contratados con un gestor de patrimonios, ni se
aportó contrato laboral (AN 11-2-16). Si los Estatutos establecían
que el cargo era gratuito, TS 5.02.15, no cabe deducción (AN
26-4-18).Los estatutos no fijan la retribución con certeza al decir
que será una cantidad que no exceda del 10% de los beneficios, que
sólo se detraerá de los beneficios líquidos y después de estar
cubiertas las atenciones a las reservas legal y estatutaria y de
haberse acordando un dividendo del 4% a los accionistas; en este
caso, no consta en actas que la retribución no sea por desempeño
del cargo, durante dos años sólo cobró un miembro del consejo y no
se retuvo al 35% y no se pagó dividendos a los accionistas; a
efectos interpretativos se aplica la TS s. 21.01.10 (AN 19-9-19). No
es gasto deducible la retribución a un administrador, TS s.
26.03.14, porque era cargo gratuito en los estatutos y no se ha
probado otras funciones (AN 12-5-21). Si no se ha acordado en Junta
no son deducibles los gastos por retribución de miembros de consejo
de administración aunque se comuniquen a las sociedades que son
socios (AN 15-2-23). La
indemnización a un administrador al cesar no es gasto deducible
porque no está relacionado con la obtención de ingresos (TS 8-4-24)
b)
Administradores.
Son deducibles las retribuciones a los administradores mediante
participación en beneficios, aunque se contabilicen como
distribución (AN 5-5-16).
La
rectificación de errores en los gastos se hace aplicando la norma 22
del PGC; son gasto fiscalmente deducible las retribuciones de los
directores generales de una sociedad que son miembros del consejo de
administración si se corresponden con servicios reales (TS 2-12-23).
Ni
que sea una relación mercantil ni que no se aprobara por la Junta de
Accionistas impiden que sea gasto deducible la retribución de los
administradores no socios, si consta en los estatutos, se contabiliza
y se justifica documentalmente (TS 18-1-24). Son deducibles las
retribuciones a los administradores que realizan otras funciones,
como las de alta dirección, aunque no se aprueben por la junta
general (AN 8-2-24).
No
se convierte en una liberalidad no deducible la retribución al
administrador de una SA cuando está acreditado que presta servicios
y está contabilizada, aunque no esté prevista en los estatutos ni
aprobada en junta.
(TS
13-3-24). Son gasto deducible las retribuciones de los
administradores de la sociedad aunque no estuvieran previstos en los
estatutos o no aprobados por la junta general (TS 13-6-24)
8)
Fondo de comercio. Inexistente. No
existió fondo de comercio porque no se valoró los aprovechamientos
urbanísticos adquiridos ni se atendió al precio satisfecho ni a loa
valoración hipotecaria. Sanción (AN 11-9-25)
La sentencia aquí reseñada se
refiere a la contabilización y deducción de la amortización de un
fondo de comerció que se consideraba resultante de la adqusiicón de
una empresa en funcionamiento.
La primera consideración es que
no existía el fondo de comercio contabilizado porque no se había
tenido en cuenta los aprovechamientos urbanísticos adquiridos y la
valoración fue contradicha por el precio satisfecho y también por
la valoración que se hizo, al amparo del artículo 57.1 g) LGT,
aplicando el valor asignado para la tasación de fincas hipotecadas
en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria.
Por otra parte, la recurrente
pedía que, de no estimar lo declarado respecto del fondo de
comercio, se atendiera al valor de las edificaciones y no sólo del
suelo como se había hecho. La Administración señaló que lo
procedente, TS s. 25.02.23, era iniciar un procedimiento de
rectificación (art. 120.3 LGT) de la autoliquidación presentada,
pero la sentencia señala que tampoco se podía atender esa petición
porque no era sobre hechos ciertos, sino sobre hipótesis (de no
estimar el fondo de comercio…).
Tampoco prospera la pretensión
de que se anulara la sanción por improcedente, porque la sentencia
considera tanto que ha existido una mala contabilización, como que
ha existido intención de tributar menos utilizando la creación
contable del fondo de comercio para minorar la deuda tributaria
derivada del valor de las varias edificaciones adquiridas.
- Recordatorio de jurisprudencia.
a) Para deducir el fondo de
comercio financiero en una fusión se debe probar el sometimiento a
un tributo en un Estado de la UE aunque no resultara cantidad a pagar
(TS 10-7-13). El valor teórico contable del fondo de comercio es el
resultante en el momento de la compra de las acciones (AN 24-1-13).
El
fondo de comercio se corrige por las plusvalías tácitas, pero no
hay precepto que justifique la pretensión inspectora de aplicarlo en
proporción a los precios cuando se adquiere en distintos momentos
(AN 18-10-13). La
Administración, TS ss. 30.09.19, 22.10.20, 11.03.21, no puede
comprobar el fondo generado en 2003 y declarado en 2004 porque la
LGT/1963 no lo permitía; si el sobreprecio es imputable a
determinados bienes no lo es al fondo de comercio, art. 12.5 LIS; la
carga de la prueba, TS s. 17.01.12, es del contribuyente (AN 23-6-21)
b)
Fue
deducible la amortización del fondo de comercio derivado de una
fusión en la que la absorbente tenía el 100% de la que desaparece y
ésta se había acogido al régimen especial, art. 103.3 LIS, con
motivo de una ampliación de capital (TS 14-10-13). Amortización
procedente cuando la absorbente tenía el 100% de la entidad que
desaparece y que se había acogido en operación previa de ampliación
de capital al régimen especial (TS 21-11-13)
c)
No cabe amortizar el fondo de comercio consecuencia de una fusión de
sociedades (AN 31-1-13). El valor teórico de la sociedad es el de la
fecha de inscripción de la absorción. Si se acordó un reparto de
beneficios entre la fecha de retroacción contable y la de
inscripción, en cuanto afecta a la valoración de los fondos que se
imputa a la absorbente, tal variación no es computable en el valor
teórico porque al incorporar beneficios cuyo reparto estaba
acordado, la amortización del fondo de comercio supondría dar
carácter deducible a una partida que no lo tiene (AN 20-2-14).
Aplicando el art. 103.3 LIS, la vinculación que impide la deducción
existe desde que se adquieren las acciones en la escritura de
ampliación sin que influya el retraso en la inscripción (TS
16-1-14). A efectos de la deducción por pérdida de valor de
acciones de sociedad no residente adquiridas con sobreprecio, la
normativa vigente en 1999 no permitía la amortización del fondo de
comercio por titulación de acciones representativas del capital de
filial extranjera; si no se admitían a negociación en mercado
secundario deben figurar en el balance por su valor de adquisición
(TS 29-1-14). Inaplicable, art. 103.3.a) LIS, si existe vinculación
(AN 26-6-14). Para deducir por el fondo de comercio consecuencia de
una absorción, en situaciones como la que se resuelve, se exige
tributar en otro Estado miembro de la UE y sin probarlo, no cabe
deducir (TS 27-2-15).
Un
grupo no es una fusión. El fondo de comercio consolidado no coincide
con el fondo de fusión. En la compra de acciones anteriores a la
fusión habría un inmovilizado financiero y un fondo de comercio
implícito; el fondo de comercio y su amortización no se contabiliza
en los estados financieros; sólo se podría deducir la provisión
del inmovilizado financiero por la pérdida en el ejercicio (AN
2-7-15)
d)
Se
anula los artículos 1.1 y 4 de la decisión 2011/5/CE, de la
Comisión, relativa a la amortización fiscal de fondo de comercio
financiero para la adquisición de participaciones extranjeras C
45/07 aplicada por España (TJUE 7-11-14).
En
el ajuste extracontable negativo por amortización de fondo de
comercio financiero en el régimen de consolidación, aceptado que
existía establecimiento permanente no se aplica provisiones de otro
ordenamiento, TS ss. 16.02.12, 23.02,12, sino el art. 12.5 LIS/95 que
es preferente, TS s. 24.06.13, y que no encuentra impedimento en otro
artículo de la ley (TS 26-10-16).
Es
la diferencia entre el precio de adquisición de las participaciones
y los fondos propios, que no haya sido imputada a los bienes y
derechos adquiridos aplicando el método de integración global del
art. 46 CdeC (AN 1-6-17).
Se
debe entender aflorado el fondo de comercio financiero con motivo de
la primera consolidación mercantil de las sociedades adquiridas, sin
que a partir de la misma se pueda aflorar un nuevo fondo de comercio
por transmisiones entre empresas del grupo (TS 2-2-17).
No
procede la amortización del fondo de comercio financiero puesto de
manifiesto en la adquisición de participaciones en sociedades de
fuera de la UE (AN 20-12-24).
Es distinto el
compromiso
de adquisición que la
adquisición directa a efectos del art. 12.5 TR LIS (AN 17-10-24)
9)
Deterioro de créditos. Improcedente. La
prestamista de la inversora en la sociedad extranjera que incurre en
insolvencia, no puede aprovecharse fiscalmente del deterioro de
créditos. Límites a la solicitud de rectificación de
autoliquidación (AN 25-9-25)
El artículo 13 LIS regula las
correcciones de valor en la pérdida por deterioro del valor de los
elementos patrimoniales. La sentencia aquí reseñada decide en
cuanto una sociedad con los mismos socios que otra, a efectos de la
vinculación fiscal, en los términos del artículo 18 LIS, en cuanto
que una de las sociedades hizo un préstamo a la otra para que
invirtiera en una sociedad estadounidense y ante el deterioro de
crédito por ésta última, la primera contabilizó fiscalmente la
pérdida de valor. Entiende la sentencia de la relación de las dos
sociedades de iguales socios no permite actuar así a la que no
invirtió en la sociedad extranjera.
La sentencia que se comenta no
estima la pretensión de actuación de buena fe de la sociedad
(creencia íntima de actuar según Derecho”, TS s. 29.10.97) y
tampoco admite la rectificación de la autoliquidación por ser
aplicable en este caso, lo dispuesto en el artículo 126.2, párrafo
segundo LGT que dice que no se puede solicitarla rectificación de la
autoliquidación cuando se está tramitando un procedimiento de
comprobación cuyo objeto incluya la obligación tributaria s la que
se refiere la autoliquidación presentada, sin perjuicio de realizar
alegaciones y presentar documentos que considere oportunos en el
procedimiento que se está tramitando que deberán ser tenidos en
cuenta por el órgano que lo tramite.
- Recordatorio de jurisprudencia.
a) Procedente.
Fue correcta la
provisión por insolvencias porque no existía vinculación sin que
pueda influir la regularización inspectora a una sociedad por
escisión sin motivo económico válido que es una cuestión ajena
(TS 2-7-12, 16-7-12, dos)
b)
Improcedente.
Para
dotar la provisión por insolvencia no basta la convicción razonable
del dudoso cobro (TS 25-10-12). No probada la posición de compradora
y probada la salida de dinero en sus cuentas, debió haberse
contabilizado como crédito con socios que, además, hubiera impedido
la provisión por insolvencias por ser operación vinculada (AN
18-10-12). No siendo aplicable la estimación indirecta, la
Inspección debió calcular el resultado contable y pudo negar la
deducibilidad del gasto cuando no se cumplía ninguno de los
requisitos del art. 12 LIS (AN 22-11-12).
No
cabe la provisión por insolvencias por el préstamo cuando no se
pretende otra cosa que reflotar a la prestataria evitando su
insolvencia definitiva (AN 1-4-13).
Improcedente
dotación de la provisión por insolvencias cuando no se justificó
la existencia de un crédito (AN 26-6-14). No es deducible la
provisión por insolvencias sin justificantes y sin cumplir los
requisitos del art. 12.2 LIS (AN 27-11-14).
No
existía una hipotética revisión del precio ni cabe aplicar el art.
12.2 LIS a créditos no vencidos (TS 26-5-15). Improcedente provisión
porque la insolvencia se conocía y se adquirieron los créditos
porque interesaba tenerlos (AN 8-10-15).
No
se pudo dotar la provisión hasta que no se interpuso la demanda por
falta de pago; en el art. 13 LIS, el ap. 1 no admite la provisión
por lo solamente probable, pero el ap. 2, en litigios, sí la admite
aunque la cuantía no esté determinada (TS 21-5-15).
No
procede la provisión por operaciones de tráfico con deudores
vinculados -operación acordeón, TS s. 30.05.11; sociedades
pantalla, TS s. 30.06.11- y aunque no cabe la interpretación
económica del hecho imponible, TS s. 3.02.11, sí se debe examinar
la realidad económica de la operación: vender por 1 euro las
acciones de la sociedad deudora que era propietaria de otra deudora
fue sólo para deducir la provisión. No sanción porque no es prueba
de la culpa decir que no hay duda razonable (AN 7-4-16).No proceden,
art. 12.2TRLIS y art. 7 RIS, las provisiones genéricas con
vinculadas (AN 25-2-19). Improcedente
provisión por deuda entre vinculadas, art. 13.1.2º LIS; sanción
aunque se anularon otros aspectos de la regularización, como
considerar liberalidad lo que un TSJ calificó como despido
improcedente (AN 15-3-21). Sin declaración judicial de insolvencia
no cabe la provisión aunque fuera notoria y hubiera un convenio de
acreedores sanción (AN 23-4-21). En la provisión por insolvencia
entre vinculadas, art. 12.2 TR LIS, el concepto “judicialmente
declarada” es determinado, TS s. 30.06.11, pero, por el principio
de regularización íntegra, procede regularizar el año en que se
liquidó la deudora (AN 23-9-21)
c)
Reversión.
Se
aplicó el art. 12 LIS y nos los arts. 16 y 19 LIS porque no se pudo
cobrar y se provisionó deuda de vinculada; la reversión de la
provisión es un ajuste y no una operación a plazos, art. 19.4 LIS,
sino una prórroga. Sanción por falta de diligencia (AN 31-1-18)
10)
Base liquidable. RIC. Improcedente. Improcedente
RIC porque no existió actividad (AN 18-9-25)
La sentencia aquí reseñada
contiene los aspectos básicos de la aplicación de la RIC que exige
una actividad, una inversión en 3 años y su materialización en 5
años. La prueba de los requisitos corresponde al contribuyente, TS
ss. 11.10.04 y 29.11.06. Y resulta que, en este caso, no hubo
actividad. Sólo se adquirieron dos naves pero no entraron en
funcionamiento y tampoco se consiguió cederlas al arrendamiento: ni
fue suficiente la publicidad para atraer arrendatarios ni fue
oportuna porque el anuncio se pudo cuando sólo faltaba un mes para
que se cumpliera el plazo para la inversión.
- Recordatorio de jurisprudencia.
a) La
prescripción se cuenta desde el día siguiente al fin del plazo para
presentar la autoliquidación después de los plazos para mantener y
para contabilizar la inversión (AN 21-1-25)
b)
Procedente.
El
propio TEAR reconoció la opción para dotar la RIC al cierre del
ejercicio o en el siguiente, art. 27.4 Ley 19/1994 modificada por
RD-L 15/2014, luego las personas físicas cuentan con un plazo de 3 ó
4 años (AN 17-2-20).
Aunque
el TEAR considera que para el vendedor era existencia, para el
adquirente era inversión; peor no fue un mero desplazamiento
patrimonial, porque el inmueble se compró para arrendarlo y se
encargó a tres agencias ofrecerlo en el mercado (AN 1-7-20). El
incumplimiento del deber de comunicar la inversión no determina la
pérdida del beneficio de la RIC; hay que estar a cada caso (TS
10-5-21). Aplicando el art. 27 Ley 19/1994, la Administración admite
la materialización en inmuebles a través de participaciones
considerando que el valor es el de coste y no el de mercado porque
hubo beneficios destinados a la RIC y con ellos se adquirieron los
inmuebles; se admite la deducción de gastos de comisión en las
ventas en años en los que no se vendió, porque se trataba de un
pacto de pago en fraccionamiento anual (AN 20-7-21). Como TS s.
16.03.15, para aplicar la RIC se deben dar los condicionantes del
beneficio; aquí hubo arrendamiento de local y personal (AN 25-10-21)
c)
Improcedente.
Si
una sociedad cedió 38 apartamentos a otra para su explotación
limitándose a percibir el rendimiento sin ninguna actividad ni
estructura empresarial, ese beneficio no es apto, TS s. 7.04.14, para
dotar la RIC (AN 5-11-20).
Aunque
se puede considerar inversión en activo fijo, AN s. 1.07.20, el
traspaso de la cuenta de “existencias” a “inmovilizado”, en
este caso lo que se considera es que en un año la RIC no podía
incluir un inmueble construido el año anterior y el art. 27.10 de la
Ley 19/1994, según Ley 53/2002, que permite la inversión anticipada
no estaba en vigor aún (AN 11-3-21). No se admite dotar la RIC
infringiendo la ley respecto del arrendamiento a vinculados (AN
1-7-21). Improcedente aplicación de la RIC porque se dispuso del
bien antes de plazo y se abonó en capital cuando aún eran reservas
indisponibles (AN 7-7-21).
Improcedente
aplicación de la RIC porque ningún beneficio se produjo por una
actividad en Canarias, sino en Lepe (AN 29-9-21).
Como
en AN s. 8.06.21, ni había constancia de local afecto ni de empleado
para gestionar los arrendamientos de ocho inmuebles que no
constituían “actividad” arrendaticia; la contabilidad,
disconforme con la aportada, tampoco era real. Si se lee atentamente,
la resolución inspectora motiva la sanción (AN 21-10-21). No había
actividad para obtener beneficios para dotar la RIC, porque no había
empleados ni local para el arrendamiento de inmuebles y tampoco sirve
la materialización en participaciones en una sociedad que no tenía
actividad económica (AN 24-11-21). No hubo prescripción porque,
aunque se dotó la RIC en 2003, 2004 y 2005, se cuenta desde que se
incumplen requisitos, TS s. 30.03.17; se adquirió a vinculadas y se
empleó en arrendar sin local ni empleado con gestión encomendada a
un tercero; sanción porque la norma no es oscura (AN 24-11-21)
11)
RE Cooperativas. Nulidad. La comprobación de requisitos para
regímenes especiales se dbe hacer mediante actuaciones inspectoras
(AN 11-9-25)
La
sentencia aquí reseñada se refiere a una comprobación de los
requisitos para poder tener la condición de cooperativa fiscalmente
protegida que se hizo mediante el procedimiento de comprobación
limitada y que concluyó considerando improcedente ese tratamiento a
la visto del porcentaje de entidades no cooperativas con los que se
relacionó la recurrente.
La
sentencia invoca la AN s. 28.02.25 que se refería a TS ss. 23.03.21,
dos y a la aplicación del artículo 141e) LGT que establece como
función de la Inspección tributaria la comprobación del
cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de
beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias, así
como para la aplicación de regímenes tributarios especiales. La
Administración no puede utilizar un procedimiento indebido y hacer
acarrea la nulidad de pleno derecho. Y lo que más llama la atención
es que la sentencia señala que la Administración se mantuvo en la
defensa de su improcedente actuación.
-
Recordatorio de jurisprudencia.
a)
Pérdida.
Se pierde el
derecho a la bonificación porque es necesario llevar contabilidades
separadas y se superó el 50% de las operaciones con terceros no
pertenecientes a la cooperativa (TS 20-12-13). Pérdida
de la condición de protegida por no contabilizar separadamente las
operaciones con terceros (TS 4-11-15).
Se
perdió la protección porque la cooperativa incumplió la
contabilidad separada de las operaciones con terceros no socios,
aunque la auditoría se pasó sin salvedades (AN 1-3-17). No hay
proporcionalidad en la consideración de incumplimientos de
requisitos, TS s. 20.12.13: se incumplieron lo requisitos y se pierde
la condición de protegida: art. 13.10 Ley 20/1990, no se lleva
contabilidad ni cuentas separadas en operaciones extracooperativas,
contratación de terceros en la actividad de ejecución de obra (AN
20-6-19). Se
pierde la condición de fiscalmente protegida porque no lleva
contabilidad separada que permite conocer los límites de sus
operaciones y los resultados cooperativos y extracooperativos; TS s.
20.12.13, incumplir un requisito hace perder la protección (AN
9-12-21)
b)
Fondos.
Es
renta la ganancia obtenida por la penalización que pagan los socios
que abandonan la cooperativa y que debe ir al Fondo de Reserva
Obligatoria. Contabilizar en otra cuenta no es un defecto formal sino
que incide en la consolidación, desarrollo y garantía de la
cooperativa; y no se pudo imputar ingresos a un período posterior
sin los requisitos del art. 19 LIS (TS 18-12-13).
No cabe deducir por la dotación del Fondo de EyP y también en el
ejercicio siguiente por la materialización de la dotación (AN
3-5-13). Indebida aplicación del Fondo de Educación y Promoción
para entregar cantidades a cooperativistas y empleados en función
del número de hijos, porque su finalidad es formar en los principios
cooperativos o en materias específicas de la actividad (TS
19-11-12).
En
las cooperativas de crédito la deducción por la dotación al fondo
de reserva obligatorio y al fondo de educación y promoción se ha de
referir a los mínimos fijados por las normas autonómicas o por los
estatutos, sin perjuicio de que la asamblea pueda incrementar los
porcentajes; la base de cálculo de la dotación es el excedente
disponible atendiendo a los resultados cooperativos y
extracooperativos sin que se pueda excluir los resultados
extracooperativos negativos (AN 22-3-12)
Julio
Banacloche Pérez
(6.11.25)
